(2709 S. K. m. 35) (2577 S. K. m. 20, 45, 49) (213 S. K. m. 3, 30) (3065 S. K. m. 29) (ANY. MAH. 27.02.2019 T. 2015/15100 E.)
İSTEMİN ÖZETİ: Davacı şirket tarafından, 2011/1, 2, 3, 4, 5, 6 dönemlerine ilişkin olarak, ihtirazi kayıtla verilen katma değer vergisi beyannamesine istinaden tahakkuk eden katma değer vergisi, damga vergisi ve gecikme faizi ile aynı dönemlere ilişkin olarak kesilen vergi ziyaı cezalarının kaldırılması istemiyle açılan davanın; davacının mal ve hizmet alımında bulunduğu mükellefler hakkındaki tespitler yeterli görülerek, kullandığı faturaların gerçek olup olmadığına yönelik olayın gerçek mahiyetini ortaya koyacak bir inceleme yapılmaksızın davalı idarenin 24.12.2015 tarih ve 23607 sayılı yazısından baskı altında verildiği anlaşılan düzeltme beyannameleri üzerine uyuşmazlık konusu dönemler için tahakkuk ettirilen katma değer vergisi, damga vergisi ile hesaplanan gecikme faizlerinde ve aynı dönemlere ilişkin olarak kesilen vergi ziyaı cezalarında hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle kabulüne karar veren İstanbul 1. Vergi Mahkemesi'nin 22.02.2017 tarih ve E:2016/669, K:2017/283 sayılı kararına karşı davalı idare vekili tarafından yapılan istinaf başvurusunun reddine ilişkin Dairemizin 17.07.2017 tarih ve E:2017/2820, K:2017/3159 sayılı kararına karşı davalı idarenin temyiz başvurusu üzerine Danıştay Dördüncü Dairesi'nin 20.12.2018 tarih ve E:2017/3194, K:2018/14384 sayılı kararına uyarak, istinaf başvurusunun kabulüne, kararın kaldırılmasına ve davanın reddine ilişkin Dairemizin 16.04.2019 tarih ve E:2019/814, K:2019/1052 sayılı kararının Danıştay Dördüncü Dairesi'nin 05.12.2019 tarih ve E:2019/5887, K:2019/8396 sayılı kararı ile "...mal ve hizmet alımında bulunduğu mükellefin sahte fatura düzenlediği yönünde tespitler bulunmasından dolayı düzeltme beyannamesi vermek durumunda bırakılan davacının bu işleme karşı açtığı davanın -sürecin bütününe bakıldığında- Vergi Dava Dairesince esas yönünden incelenmesi gerektiği, dolayısıyla Vergi Dava Dairesince, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 20. maddesi uyarınca, davalı idarenin yazısında davacıya ihtilaflı faturaları düzenlediği belirtilen mükellefler hakkında yapılan tespitler sorularak, varsa anılan mükellefler hakkında düzenlenen vergi tekniği raporlarının getirtilmesi ve davacıdan da iddialarını ispat edici bilgi belgelerin temin edilmesi suretiyle maddi olayın hukuki bir değerlendirmesi yapılıp uyuşmazlığın esası incelenerek bir karar verilmesi gerektiği..." gerekçesiyle bozulması üzerine, yeniden bir karar verilmek üzere dava dosyasının esas kaydına alınmasından ibarettir.
SAVUNMANIN ÖZETİ: Mükellefin serbest iradesini yansıtmayan beyannamedeki ihtirazi kaydın kabul edilmemesi suretiyle yapılan tahakkukun hukuka aykırı olduğu belirtilerek istinaf başvurusunun reddi gerektiği savunulmaktadır.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren İstanbul Bölge İdare Mahkemesi Dördüncü Vergi Dava Dairesi'nce; Dairemizin 16.04.2019 tarih ve E:2019/814, K:2019/1052 sayılı kararının Danıştay Dördüncü Dairesi'nin 05.12.2019 tarih ve E:2019/5887, K:2019/8396 sayılı kararı ile bozulması üzerine, bozma kararına uyularak, dava dosyası Dairemizin 10.09.2020 tarihli ara kararı uyarınca ibraz edilen bilgi ve belgelerle birlikte yeniden incelenmek suretiyle işin gereği görüşüldü:
Dava; davacı şirket tarafından, 2010/1 ila 12 dönemlerine ilişkin olarak, ihtirazi kayıtla verilen katma değer vergisi beyannamesine istinaden tahakkuk eden katma değer vergisi, damga vergisi ve gecikme faizi ile aynı dönemlere ilişkin olarak kesilen vergi ziyaı cezalarının kaldırılması istemiyle açılmıştır.
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun ''İstinaf'' başlıklı 45. maddesinin 2.fıkrasında; istinafın, temyizin şekil ve usullerine tabi olduğu, 3. fıkrasında da; bölge idare mahkemesinin, yaptığı inceleme sonunda ilk derece mahkemesi kararının hukuka uygun bulursa istinaf başvurusunun reddine karar vereceği, karardaki maddi yanlışlıkların düzeltilmesi mümkünse gerekli düzeltmeyi yaparak aynı kararı vereceği belirtilmiş, aynı Kanunun ''Temyiz incelemesi üzerine verilecek kararlar'' başlıklı 49.maddesinin 2. fıkrasında ise; ''görev ve yetki dışında bir işe bakılmış olması, hukuka aykırı karar verilmesi, usul hükümlerinin uygulanmasında kararı etkileyebilecek nitelikte hata veya eksiklikler bulunması'' bozma nedenleri olarak belirlenmiş bulunmaktadır.
Uyuşmazlıkta, davacı tarafından düzeltme beyannamesinin verilme sebebinin, davalı idarenin bu yöndeki talebine dayandığı, bu kapsamda idarece, 213 sayılı Kanunun 30. maddesinin ikinci fıkrası uyarınca re'sen tarhiyat yapılması yoluna başvurulmadığı, davacıdan ihtilaflı döneme ait KDV beyannamesinde yer alan bazı belgeleri düzenleyen bir mükellef hakkında olumsuz rapor/olumsuz tespit bulunduğu belirtilerek bu indirim kalemlerinin çıkarılması suretiyle beyanlarının düzeltilmesi istenilmiştir.
Vergi dairelerinin, mükelleflerin beyanlarının düzeltilmesi gereğini duyuran müeyyideli yazıları doğrultusunda, ihtirazi kayıtla verilen düzeltme beyannameleri esas alınarak yapılan tahakkuk, hesaplanan gecikme faizi ve kesilen vergi ziyaı cezalarına karşı açılan davaların esası incelenmeden reddedilmeleri nedeniyle mülkiyet hakkının ihlal edildiği ileri sürülerek yapılan başvuru üzerine, Anayasa Mahkemesi'nin 27.02.2019 tarih ve Başvuru No:2015/15100 sayılı kararıyla; ''başvurucuların somut olayda, alımlarına konu faturaların sahte olmadığı ve bu nedenle de söz konusu indirim unsurlarının gerçek olduğu düşüncesiyle bu durumu vergi mahkemeleri önünde tartışma konusu yapabilmeleri için düzeltme beyanına ihtirazi kayıt koyma hukuki imkânı dışında bir seçeneklerinin bulunmadığı, vergi idaresinin başvurucuları düzeltme beyannamesi vermeye yönlendirdiği ve uyuşmazlığı çıkardığı, bazı olumsuz sonuçlara yol açacak yaptırımlar uygulamakla ihtar ettiği, dolayısıyla başvurucuların Vergi İdaresinden kanunda öngörülen usulü yani incelemeye sevk edilme ve vergi inceleme raporu ya da takdir komisyonu kararına dayalı olarak vergi ziyaı cezalı tarhiyat yapılmasını beklemelerinin uygun olmadığı, başvuru konusu olayda, mal ve hizmet alımında bulunduğu firmanın sahte fatura düzenlediği yönünde tespitler bulunmasından dolayı kendilerinin de kod listesine alınma baskısı altında serbest iradelerini yansıtmayan düzeltme beyannameleri vermek durumunda bırakılan başvurucuların bu işleme karşı açtığı davaların vergi mahkemelerince esas yönünden incelenmediği, sonuç olarak başvurucuların, mülkiyet haklarına müdahale teşkil eden vergilendirme işlemlerinin yargı yoluyla denetlenebilmesi imkânına sahip olamadıkları'' belirtilerek Anayasa'nın 35. maddesinde güvence altına alınan mülkiyet hakkının ihlâl edildiği sonucuna ulaşılmıştır.
Bu bilgiler uyarınca, 2577 sayılı Kanunun 20. maddesi uyarınca, Dairemizin ara kararı ile dosyaya celp edilen, davacıya ihtilaflı faturaları düzenleyen mükellef hakkında düzenlenen vergi tekniği raporu ve diğer tespitler incelenerek, söz konusu indirim kayıtlarının, indirim koşullarını taşıyıp taşımadığı hususunda bir değerlendirme yapılması gerektiği sonucuna varılmıştır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun vergi kanunlarının uygulanması ve ispatını düzenleyen 3/B maddesinde; vergilendirmede, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olacağı kurala bağlanmıştır.
Öte yandan, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinde, yükümlülerin yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirebilecekleri öngörülmüş, 34. maddesinde ise indirim yapılabilmesi, indirime konu vergilerin söz konusu belgelerde gösterilmesi ve bu belgelerin yasal defterlere kaydedilmiş olması koşullarının birlikte bulunmasına bağlanmıştır.
Bu kuralın gereği olarak yükümlülerin Katma Değer Vergisi Kanunu'nun yukarıda sözü edilen 29. madde hükmünden yararlanabilmelerinin ön şartı, fatura ve benzeri vesikaların gerçeği yansıtmasıdır. Bu madde hükmüne göre, mal alışları nedeniyle yüklenilen katma değer vergilerinin indirim ve iade konusu yapılabilmesi için faturaların gerçek bir mal alım satımı karşılığı düzenlenmesi gerekmektedir.
Gerçekleşmemiş teslim ve hizmetler dolayısıyla katma değer vergisi ödenmesi ve bunun sonucu olarak da vergi indirimi söz konusu olamayacağından, vergi indirimine dayanak teşkil eden faturaların gerçeği yansıtıp yansıtmadığının ortaya konulması gerekir.
Dosyanın incelenmesinden, davalı idare tarafından gönderilen 24.12.2015 tarihli yazı ile davacının 2010, 2011 dönemleri içinde mal alımında bulunduğu Tas. Hal. ...... Malz. San. ve Tic. Ltd. Şti.'den olan alımları yönünden düzeltme beyannamesi vermesi, aksi halde özel esaslara tabi tutulacağının bildirilmesi üzerine davacının ihtirazi kayıtla düzeltme beyannamesi verdiği, ihtirazi kaydın kabul edilmemesi suretiyle tahakkuk ettirilen katma değer vergisi damga vergisi ve gecikme faizi ile kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemiyle bakılmakta olan davanın açıldığı anlaşılmaktadır.
İlgili dönemde davacı adına fatura düzenleyen T.H. ..... Malz. San. Tic. Ltd. Şti hakkında düzenlenen 13.08.2015 tarih ve 2015-A-3183/12 sayılı vergi tekniği raporunda özetle; ansiklopedi, sözlük, kitap, müzik eserleri, atlas harita vb. basım hizmetleri faaliyeti ile iştigal etmek üzere mükellefiyet tesis ettirdiği, 30.05.2007 tarihli açılış yoklamasında; iş yerinde iki masa, koltuk ve muhtelif raflar olduğunun tespit edildiği, 31.10.2011 tarihinde yapılan yoklamada; adresini terk ettiğinin tespit edildiği, 28.11.2012 ve 05.08.2014 tarihli yoklamalarda mükellefe ulaşılamadığı, 02.02.2015 tarihli defter belge isteme yazısının mükellefin adresini terk etmesi nedeniyle tebliğ edilemediği, 2020 yılı katma değer vergisi matrahının 2.947.571,91 TL olduğu, 184.282,18 TL vergi borcu bulunduğu, sadece 747,58 TL ödeme yaptığı, 2011/1 ila 6 ve 11 dönemlerinde toplam 2.233.779,00 TL matrah beyan ettiği, 2010 yılı alışlarının %87 si, 2011 yılı alışlarının %44 ünün hakkında vergi tekniği raporu bulunan mükelleflerden olduğu hususları birlikte değerlendirilerek 01.01.2010 tarihinden itibaren düzenlediği tüm faturaların bir mal teslimi ve hizmet ifasını içermeyen komisyon karşılığı düzenlenen faturalar olarak kabul edilmesi gerektiği belirtilmiştir.
Yukarıda yer verilen tespitler ve dosyadaki tüm bilgi ve belgelerin incelenmesinden; davacının faturalarını kullandığı T.H. ..... Malz. San. Tic. Ltd. Şti 'nin yapılan yoklamalarda faaliyetinin bulunduğunun tespit edilememesi, beyan ettiği matrahlara ulaşabilecek ticari organizasyonunun bulunmaması, yüksek tutarda katma değer vergisi beyan etmesine rağmen çok cüzi miktarda ödenecek katma değer vergisi çıkması ve tahakkuk eden vergileri ödememesi gibi hususlar birlikte değerlendirildiğine anılan mükellef tarafından düzenlenen faturaların gerçek gerçek bir mal ve hizmet teslimine dayanmadığı sonucuna varıldığından dava konusu tahakkuklarda ve kesilen vergi ziyaı cezasında hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenlerle, Danıştay Dördüncü Dairesi'nin 05.12.2019 tarih ve E:2019/5887, K:2019/8396 sayılı bozma kararına uyulmasına, davanın reddine, 6100 sayılı Hukuk Muhakemeleri Kanunu'nun 323. maddesi uyarınca dava ve temyiz aşamasında davacı tarafından yapılan 586,05 TL yargılama giderinin davacı üzerinde bırakılmasına, istinaf ve temyiz aşamasında davalı idare tarafından yapılan 135,30 TL yargılama gideri ile Dairemiz kararının verildiği tarihte yürürlükte bulunan Avukatlık Asgari Ücret Tarifesi uyarınca belirlenen 1.890,00 TL vekalet ücretinin davacı tarafından davalı idareye ödenmesine, 492 sayılı Harçlar Kanunu uyarınca 54,40 TL maktu karar harcından az olmamak üzere dava konusu vergi ziyaı cezası miktarı üzerinden binde 4,55 oranında hesaplanacak nispi karar harcı ile aynı Kanunun 13/j. maddesi uyarınca, istinaf ve temyiz aşamasında harçtan muaf olması nedeniyle davalı idareden aranmayan 90,80 TL istinaf başvurma harcı ve 136,40 TL temyiz yoluna başvurma harcının davalı idarece davacıdan alınmasına, Dairemizce resmi olarak yapılan 29,00 TL posta giderinin davacıdan alınması için Dairemizce İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı'na müzekkere yazılmasına, artan posta ücretinin kararın kesinleşmesinden sonra Mahkemesince taraflara iadesine, kararın tebliğini izleyen günden itibaren otuz gün içinde Danıştay nezdinde temyiz yolu açık olmak üzere, 27.10.2020 tarihinde oybirliğiyle karar verildi. (¤¤)