İSTEMİN ÖZETİ: Davacı şirket tarafından ihtirazi kayıtla verilen 2021/04-06 dönemi beyannamesi üzerinden tahakkuk ettirilen kurum geçici vergisinin kaldırılması istemiyle açılan davanın; 5520 sayılı Kanunun 11. maddesinde verilen yetki ile cumhurbaşkanı kararıyla, işletmede kullanılan yabancı kaynaklara ilişkin finansman giderlerinin, %10'unun 1/1/2021 tarihinden itibaren başlayan vergilendirme dönemi kazançlarına uygulanmak üzere kurum kazancından indirilemeyeceği düzenlenmesinin geçmişe yürütülmemesi ve 01.01.2021 tarihi öncesi kullanılan yabancı kaynaklara ilişkin finansman giderleri açısından uygulanmaması gerektiğinden bahisle ihtirazi kayıtla verilen 2021/4-6 dönemine ilişkin kurum geçici vergi beyannamesine istinaden tahakkuk eden kurum geçici vergisinin iptali istemiyle bakılan davanın açıldığının anlaşıldığı, 5520 sayılı Kanunun 11/1-i. maddesi ile yabancı kaynak kullanımında finansman giderlerine yönelik olarak 2013 yılında yürürlüğe giren düzenlemede, cumhurbaşkanı kararı ile 2021 vergilendirme dönemlerine uygulanmak üzere %10'luk kısmın kurum kazancından indirim konusu yapılamayacağının düzenlendiği, kararda henüz 2021 vergilendirme dönemi sona ermeden oranın belirlendiği ve 2021 vergilendirme döneminde uygulanmak üzere yürürlüğe girdiğinin açıkça belirtildiği, bu doğrultuda düzenlenen tebliğ hükümleri ile de, anılan kanun maddesinin yürürlüğe girdiği 1/1/2013 tarihinden itibaren sağlanan yabancı kaynaklara ilişkin olarak mahiyet ve tutar itibarıyla 1/1/2021 tarihinden itibaren kesinleşen gider ve maliyet unsurlarının gider kısıtlamasına tabi tutulacağının belirtildiği, olayda cumhurbaşkanı kararı ile geçmişe yürütmenin söz konusu olmadığı, 2021'de getirilen düzenlemeye kadar kesinleşen ve katlanılan finansman giderlerinin indirim konusu yapılabildiği, bu hususun tebliğde de açık bir şekilde belirtildiği, ancak vergilendirme dönemi sona ermeden cumhurbaşkanı kararı ile gider kısıtlamasına ilişkin belirlenen oranın 2021 vergilendirme dönemlerine uygulanmak üzere yürürlüğe girdiği, buna göre de, Kanunda belirtilen ve 2021 vergilendirme döneminde kesinleşen finansman giderlerinin %10'unun, kurum kazancından indirim konusu yapılamayacağı anlaşıldığından finansman gider kısıtlaması ile ilgili düzenlemenin geçmişe yürütüldüğünden bahisle ihtirazi kayıtla verilen beyanname üzerine tahakkuk eden kurum geçici vergisinde hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varıldığı, gerekçesiyle reddine karar veren İzmir 4. Vergi Mahkemesi'nin 12/01/2022 tarih ve E:2021/1091, K:2022/24 sayılı kararının, yasal dayanaktan yoksun olduğu, oran belirlemesinin, yapıldığı tarihten sonra kullanılan krediler için uygulanması gerektiği, kredilerin kullanıldığı dönemlerde mevcut olmayan bir düzenleme geriye yürütülerek, hukuki güvenlik ve belirlilik ilkelerinin ihlal edildiği, düzenlemenin öngörülebilir olmadığı, bu yönde mevcut makaleler bulunduğu ileri sürülerek kaldırılması ve davanın kabulüne karar verilmesi istenilmektedir.
SAVUNMANIN ÖZETİ: Savunma verilmemiştir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren İzmir Bölge İdare Mahkemesi 1.Vergi Dava Dairesi'nce gereği görüşüldü;
Dava dosyası kapsamında yer alan bilgi ve belgeler dahilinde yapılan inceleme neticesinde, istinaf başvurusuna konu edilen, İzmir 4. Vergi Mahkemesi'nce verilen 12/01/2022 gün ve E:2021/1091, K:2022/24 sayılı kararın, usul ve esas bakımından hukuka uygun olduğu sonucuna varılmıştır.
Açıklanan nedenle, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45/3. maddesine istinaden istinaf başvurusunun reddine, aşağıda dökümü yer alan 477,20 TL yargılama giderinin istinaf başvurusunu yapan taraf üzerinde bırakılmasına, davalı idarece davacıdan 80,70 TL maktu karar harcı alınmasına, yatırılan posta gideri avansından artan tutarın Mahkemesi'nce H.M.K'nun 333. maddesi uyarınca yatırana iadesine, 22.04.2022 tarihinde oybirliğiyle kesin olmak üzere karar verildi.
NOT: KONUNUN ÖNEMİ GEREĞİ YEREL MAHKEME İLAMINI AŞAĞIDA YAYIMLIYORUZ.
T.C.
İZMİR
4. VERGİ MAHKEMESİ
ESAS NO: 2021/1091
KARAR NO: 2022/24
DAVANIN ÖZETİ: Davacı şirket tarafından ihtirazi kayıtla verilen 2021/04-06 dönemi beyannamesi üzerinden tahakkuk ettirilen kurum geçici vergisinin; finansman gider kısıtlaması ile ilgili düzenlemenin 01.01.2021 tarihi öncesi kullanılan yabancı kaynaklara ilişkin finansman giderleri açısından uygulanmaması gerektiği gerekçesi ile ihtirazi kayıt konulduğu, finansman giderlerinin indirim olarak kabulünün yasa gereği olduğu ileri sürülerek, iptaline karar verilmesi istenilmektedir.
SAVUNMANIN ÖZETİ: Davalı idare vekili tarafından, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 11. maddesine eklenen "i" bendi uyarınca kredi kuruluşları, finansal kuruluşlar, finansal kiralama, faktoring ve finansman şirketleri dışında, kullanılan yabancı kaynakları öz kaynaklarını aşan işletmelerde, aşan kısmı münhasır olmak üzere, yatırım maliyetine eklenenler hariç, işletmede kullanılan yabancı kaynaklara ilişkin faiz, komisyon vade farkı, kar payı, kur farkı ve benzeri adlar altında yapılan gider ve maliyet unsurları toplamının %10'unu aşmamak üzere Cumhurbaşkanınca kararlaştırılan kurum kazancından indirilemeyeceği belirtilerek, davanın reddi gerektiği savunulmaktadır.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren İzmir 4. Vergi Mahkemesi'nce gereği görüşüldü:
Dava, davacı şirket tarafından ihtirazi kayıtla verilen 2021/04-06 dönemi beyannamesi üzerinden tahakkuk ettirilen kurum geçici vergisinin iptali istemiyle açılmıştır.
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 11.maddesinde, "(1) Kurum kazancının tespitinde aşağıdaki indirimlerin yapılması kabul edilmez:
i) (Ek: 31/5/2012-6322/37 md.) Kredi kuruluşları, finansal kuruluşlar, finansal kiralama, faktoring ve finansman şirketleri dışında, kullanılan yabancı kaynakları öz kaynaklarını aşan işletmelerde, aşan kısma münhasır olmak üzere, yatırımın maliyetine eklenenler hariç, işletmede kullanılan yabancı kaynaklara ilişkin faiz, komisyon, vade farkı, kâr payı, kur farkı ve benzeri adlar altında yapılan gider ve maliyet unsurları toplamının %10’unu aşmamak üzere Cumhurbaşkanınca kararlaştırılan kısmı. Belirlenecek oranı sektörler itibarıyla farklılaştırmaya Cumhurbaşkanı, bendin uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye Maliye Bakanlığı yetkilidir." hükmü yer almakta olup, hükmün 31/5/2012 tarihli ve 6322 sayılı Kanunun 43.maddesiyle 1/1/2013 tarihinde yürürlüğe gireceği hüküm altına alınmıştır.
04.02.2021 tarih ve 31385 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 03.02.2021 tarih ve 3490 sayılı Cumhurbaşkanı Kararının Eki Kararın 2.maddesinde, "13/6/2006 tarihli ve 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 11 inci maddesinin birinci fıkrasının (i) bendi hükümlerine göre, kredi kuruluşları, finansal kuruluşlar, finansal kiralama, faktoring ve finansman şirketleri dışında, kullanılan yabancı kaynakları öz kaynaklarını aşan işletmelerde, aşan kısma münhasır olmak üzere, yatırımın maliyetine eklenenler hariç, işletmede kullanılan yabancı kaynaklara ilişkin faiz, komisyon, vade farkı, kâr payı, kur farkı ve benzeri adlar altında yapılan gider ve maliyet unsurları toplamının %10’unun kurum kazancının tespitinde indirimi kabul edilmez." hükmü ve 3.maddesinde, bu kararın 1/1/2021 tarihinden itibaren başlayan vergilendirme dönemi kazançlarına uygulanmak üzere yayımı tarihinde yürürlüğe gireceği düzenlenmiştir.
25/05/2021 tarih ve 31491 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan Kurumlar Vergisi Genel Tebliğ (Seri No:1)’nde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ (Seri No: 18) de, "Bu Tebliğde, ……… 4/2/2021 tarihli ve 31385 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan 3490 sayılı Cumhurbaşkanı Kararının eki Kararın 2 nci maddesiyle yapılan düzenlemelere ve …… değişikliklerin uygulanmasına ilişkin açıklamalara yer verilmiş olup 1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin ilgili bölümlerinde aşağıdaki değişiklikler yapılmıştır.
MADDE 1 - 3/4/2007 tarihli ve 26482 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan Kurumlar Vergisi Genel Tebliği (Seri No: 1)’nin “11. Kabul Edilmeyen İndirimler” başlıklı bölümünün “11.12. Kanunen yasaklanmış fiiller nedeniyle katlanılan giderler” alt başlıklı bölümünden sonra gelmek üzere “11.13. Finansman gider kısıtlaması” başlıklı alt bölüm eklenmiştir.
“11.13. Finansman gider kısıtlaması
6322 sayılı Kanunun 37 nci maddesiyle 1/1/2013 tarihinden itibaren yürürlüğe girmek üzere 5520 sayılı Kanunun 11 inci maddesinin birinci fıkrasına eklenen (i) bendiyle; kredi kuruluşları, finansal kuruluşlar, finansal kiralama, faktoring ve finansman şirketleri dışında, kullanılan yabancı kaynakları öz kaynaklarını aşan işletmelerde, aşan kısma münhasır olmak üzere, yatırımın maliyetine eklenenler hariç, işletmede kullanılan yabancı kaynaklara ilişkin faiz, komisyon, vade farkı, kâr payı, kur farkı ve benzeri adlar altında yapılan gider ve maliyet unsurları toplamının %10'unu aşmamak üzere Cumhurbaşkanınca kararlaştırılan kısmı kanunen kabul edilmeyen gider (KKEG) olarak kabul edilmiştir.
Ayrıca, bu oranı sektörler itibarıyla farklılaştırmaya Cumhurbaşkanı, bendin uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye Hazine ve Maliye Bakanlığı yetkili kılınmıştır.
Cumhurbaşkanı bu yetkisini 4/2/2021 tarihli ve 31385 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan 3/2/2021 tarihli ve 3490 sayılı Cumhurbaşkanı Kararıyla kullanmış olup bu Kararda 1/1/2021 tarihinden itibaren başlayan vergilendirme dönemi kazançlarına uygulanmak üzere söz konusu gider ve maliyet unsurlarının %10’unun kurum kazancının tespitinde indiriminin kabul edilmeyeceği düzenlenmiştir.
Dolayısıyla, yabancı kaynakları öz kaynaklarını aşmış olan kurumlar vergisi mükelleflerinin, aşan kısımla sınırlı olmak üzere, yabancı kaynaklara ilişkin faiz, komisyon, vade farkı, kâr payı, kur farkı ve benzeri adlar altında yapılan gider ve maliyet unsurları toplamının %10’luk kısmı, kurum kazancının tespitinde KKEG olarak dikkate alınacaktır.
Ayrıca, öz kaynak tutarını aşan yabancı kaynaklara ilişkin olarak faiz, komisyon, vade farkı, kâr payı, kur farkı ve benzeri adlar altında yapılan gider ve maliyet unsurlarından, yatırımın maliyetine eklenmiş olan yabancı kaynaklardan doğan gider ve maliyet unsurları ise %10’luk bu kısıtlamaya tabi tutulmayacaktır.
11.13.2. Finansman gider kısıtlamasının uygulanacağı dönem
Gider kısıtlaması kapsamında olup bilanço esasına göre defter tutan kurumlar vergisi mükellefleri, her bir geçici vergilendirme döneminin son günü itibarıyla finansman gider kısıtlaması öncesi Vergi Usul Kanununa göre çıkaracakları bilanço esas alınmak suretiyle öz kaynak ve yabancı kaynak mukayesesi yaparak finansman gider kısıtlamasına tabi olup olmayacaklarını tespit edeceklerdir.
Yıllık dönemde; hesap dönemi olarak takvim yılını kullanan mükelleflerde 31 Aralık tarihli bilanço, özel hesap dönemini kullanan mükelleflerde ise hesap döneminin son günü itibarıyla çıkarılacak bilanço esas alınacaktır.
Dolayısıyla, finansman gider kısıtlaması ilk defa 2021 yılının birinci geçici vergilendirme dönemi itibarıyla dikkate alınacaktır.
11.13.3. 1/1/2013 tarihinden önce yapılan borçlanmalara ilişkin finansman giderlerinin durumu
Kurumlar Vergisi Kanununun “Kabul edilmeyen indirimler” başlıklı 11 inci maddesinin birinci fıkrasının (i) bendinde yer alan finansman gider kısıtlamasına ilişkin düzenleme 1/1/2013 tarihinden itibaren yürürlüğe girmiş olup bu tarihten itibaren (bu tarih dahil) sağlanan finansman hizmetleri veya akdedilen kredi sözleşmeleri nedeniyle oluşan finansman giderleri, 3/2/2021 tarihli ve 3490 sayılı Cumhurbaşkanı Kararıyla 1/1/2021 tarihinden itibaren başlayan vergilendirme dönemlerine uygulanmak üzere yürürlüğe giren finansman gider kısıtlamasının hesabında dikkate alınacaktır.
Bu nedenle, dönem sonu itibarıyla kullanılan yabancı kaynakları öz kaynaklarını aşan işletmelerde, 1/1/2013 tarihinden itibaren sağlanan yabancı kaynaklara ilişkin olarak mahiyet ve tutar itibarıyla 1/1/2021 tarihinden itibaren kesinleşen gider ve maliyet unsurları gider kısıtlamasına tabi tutulacaktır.
Öte yandan, 1/1/2021 tarihinden önce mahiyet ve tutar itibarıyla kesinleşerek tahakkuk ve dönemsellik ilkeleri gereği 2020 ve önceki yıllarda kurum kazancının tespitinde dikkate alınmış olan finansman giderlerinin finansman gider kısıtlamasına tabi tutulması söz konusu olmayacaktır.
11.13.5. Geçici vergilendirme dönemlerinde finansman gider kısıtlaması
Kanunun 11 inci maddesinin birinci fıkrasının (i) bendi kapsamında finansman gider kısıtlaması 3490 sayılı Cumhurbaşkanı Kararıyla, 1/1/2021 tarihinden itibaren başlayan vergilendirme dönemi kazançlarına uygulanmaya başlandığından,
-Hesap dönemi olarak takvim yılını kullanan mükelleflerde 2021 yılının ilk geçici vergilendirme döneminde,
-Kendilerine özel hesap dönemi tayin edilmiş olan mükelleflerde ise 2021 yılında başlayan özel hesap döneminin ilk geçici vergilendirme döneminde,
yabancı kaynak ve öz kaynak mukayesesi yapılarak dikkate alınacaktır.
Dolayısıyla, gerek geçici vergilendirme dönemlerinde gerekse yıllık dönemde finansman gider kısıtlamasına tabi olunup olunmayacağı hesap döneminin son günü itibarıyla finansman gider kısıtlaması öncesi Vergi Usul Kanununa göre çıkarılacak bilanço esas alınarak tespit edilecektir.
Önceki geçici vergilendirme dönemlerinde finansman gider kısıtlaması şartlarını taşımayan mükellefler, şartların oluştuğu geçici vergilendirme döneminden itibaren finansman gider kısıtlamasına tabi olacaktır." hükmü yer almaktadır.
Dava dosyasının incelenmesinden; 5520 sayılı Kanunun 11.maddesinde verilen yetki ile Cumhurbaşkanı Kararıyla, işletmede kullanılan yabancı kaynaklara ilişkin finansman giderlerinin, %10'unun 1/1/2021 tarihinden itibaren başlayan vergilendirme dönemi kazançlarına uygulanmak üzere kurum kazancından indirilemeyeceği düzenlenmesinin geçmişe yürütülmemesi ve 01.01.2021 tarihi öncesi kullanılan yabancı kaynaklara ilişkin finansman giderleri açısından uygulanmaması gerektiğinden bahisle ihtirazi kayıtla verilen 2021/4-6 dönemine ilişkin kurum geçici vergi beyannamesine istinaden tahakkuk eden kurum geçici vergisinin iptali istemiyle bakılan davanın açıldığı anlaşılmaktadır.
5520 sayılı Kanunun 11/1-i.maddesi ile yabancı kaynak kullanımında finansman giderlerine yönelik olarak 2013 yılında yürürlüğe giren düzenlemede, Cumhurbaşkanı Kararı ile 2021 vergilendirme dönemlerine uygulanmak üzere %10'luk kısmın kurum kazancından indirim konusu yapılamayacağının düzenlendiği, Kararda henüz 2021 vergilendirme dönemi sona ermeden oranın belirlendiği ve 2021 vergilendirme döneminde uygulanmak üzere yürürlüğe girdiğinin açıkça belirtildiği, bu doğrultuda düzenlenen Tebliğ hükümleri ile de, anılan Kanun maddesinin yürürlüğe girdiği 1/1/2013 tarihinden itibaren sağlanan yabancı kaynaklara ilişkin olarak mahiyet ve tutar itibarıyla 1/1/2021 tarihinden itibaren kesinleşen gider ve maliyet unsurlarının gider kısıtlamasına tabi tutulacağının belirtildiği, olayda Cumhurbaşkanı Kararı ile geçmişe yürütmenin söz konusu olmadığı, 2021'de getirilen düzenlemeye kadar kesinleşen ve katlanılan finansman giderlerinin indirim konusu yapılabildiği, bu hususun Tebliğde de açık bir şekilde belirtildiği, ancak vergilendirme dönemi sona ermeden Cumhurbaşkanı Kararı ile gider kısıtlamasına ilişkin belirlenen oranın 2021 vergilendirme dönemlerine uygulanmak üzere yürürlüğe girdiği, buna göre de, Kanunda belirtilen ve 2021 vergilendirme döneminde kesinleşen finansman giderlerinin %10'unun, kurum kazancından indirim konusu yapılamayacağı anlaşıldığından finansman gider kısıtlaması ile ilgili düzenlemenin geçmişe yürütüldüğünden bahisle itirazi kayıtla verilen beyanname üzerine tahakkuk eden kurum geçici vergisinde hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varılmıştır.
Açıklanan nedenlerle, davanın reddine, aşağıda dökümü yapılan 175,80 TL yargılama giderinin davacı üzerinde bırakılmasına, Avukatlık Asgari Ücret Tarifesi uyarınca belirlenen 2.840,00 TL vekalet ücretinin davacı tarafından davalı idareye ödenmesine, davacıdan fazladan tahsil edilen 171,80 TL YD itiraz harcının ilgili idarece davacıya iadesine, davalı idarece davacıdan 80,70 TL karar harcının tahsiline, kararın kesinleşmesinden sonra artan posta avansının Mahkememizce davacıya iadesine, kararın tebliğ tarihinden itibaren 30 gün içerisinde İzmir Bölge İdare Mahkemesi'nde istinaf yolu açık olmak üzere 12/01/2022 tarihinde oybirliğiyle karar verildi. (¤¤)