BUNDESFINANZHOF Beschluss vom 7.4.2009, III B 54/07
Abgrenzung von Betriebsaufgabe und Betriebsunterbrechung
Tatbestand 1 I. Der Antragsteller und Beschwerdeführer (Antragsteller) war Eigentümer des Grundstücks A-Straße in X, das er als Betriebsgrundstück seines als Einzelunternehmen betriebenen …handels nutzte. Daneben vermietete er das Grundstück zu betrieblichen und zu Wohnzwecken. 2 Durch Vertrag vom Juni 1997 veräußerte der Antragsteller das Grundstück mit Wirkung zum 31. Dezember 1997 für einen Kaufpreis von ... DM und stellte in die Bilanz seines Einzelunternehmens auf den 31. Dezember 1997 eine Rücklage gemäß § 6b Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG) in Höhe von … DM ein. 3 Im Oktober 1997 gründete der Antragsteller zusammen mit seinem Sohn mit Wirkung zum November 1997 die A-GmbH. Gesellschafter wurden der Antragsteller und sein Sohn zu je 50 %. Im Dezember 1997 schloss die A-GmbH sowohl mit dem Antragsteller als auch mit seinem Sohn jeweils einen Anstellungsvertrag als Geschäftsführer. 4 Die A-GmbH erwarb vom Antragsteller das gesamte, nach Veräußerung des Betriebsgrundstücks A-Straße verbliebene Betriebsvermögen des Einzelunternehmens …handel. Mit Vertrag vom Dezember 1997 mietete sie vom Erwerber des Grundstücks A-Straße ab dem 1. Januar 1998 für ein Jahr den Teil dieses Grundstücks zur Nutzung als …handel, den zuvor der Antragsteller als Betriebsgrundstück seines Einzelunternehmens genutzt hatte. 5 Im Januar 1998 meldete die A-GmbH mit Wirkung zum 1. Januar 1998 bei dem zuständigen Wirtschafts- und Ordnungsamt ein Gewerbe an unter der Adresse A-Straße für den Tätigkeitsbereich "An- und Verkauf, Im- und Export von ..." mit dem Schwerpunkt "Einzelhandel mit …". Hierzu teilte sie mit, sie habe einen bereits bestehenden Betrieb übernommen, dessen früherer Inhaber der Antragsteller sei. Es handele sich um eine Bargründung, im Rahmen derer sie Vermögenswerte durch Erwerb diverser Anlagegüter übernommen habe. 6 Ebenfalls im Januar 1998 zeigte der Antragsteller bei dem Wirtschafts- und Ordnungsamt die vollständige Aufgabe seines Betriebs …handel mit Wirkung zum 31. Dezember 1997 an. In der Bilanz des Einzelunternehmens auf den 31. Dezember 1997 war kein Anlagevermögen mehr ausgewiesen. 7 Mit Schreiben vom Februar 1998 bat der seinerzeitige Steuerbevollmächtigte des Antragstellers das vormals zuständige Finanzamt um Herabsetzung der Einkommensteuer-Vorauszahlungen des Antragstellers für das Jahr 1998 und führte zur Begründung aus: Wie dem Finanzamt bereits bekannt sei, habe der Antragsteller seinen Gewerbebetrieb zum Jahresende 1997 verkauft. Er werde daher im Jahr 1998 lediglich Einkünfte aus nichtselbständiger Tätigkeit, Kapitalvermögen und aus Vermietung und Verpachtung zu versteuern haben. 8 In dem im April 1998 bei dem Finanzamt eingereichten Fragebogen für Fälle der Betriebsaufgabe erklärte der Antragsteller die Aufgabe seines Gewerbebetriebs mit Wirkung zum 31. Dezember 1997 und gab u.a. an, dass alle Anlagegüter und der Warenbestand verkauft bzw. entnommen worden seien und eine Rückstellung gemäß § 6b EStG gebildet werde. 9 Nach Veräußerung des Grundstücks A-Straße erwarb der Antragsteller 10 - mit notariellem Vertrag vom Dezember 1997 das Grundstück B-Straße mit Übergabe zum 1. März 1998, 11 - mit notariellem Vertrag vom Februar 1998 das Grundstück C-Straße mit Übergabe zum 1. Juli 1998, 12 - mit notariellem Vertrag vom März 1998 das Grundstück D-Straße mit Übergabe zum 15. April 1998 und 13 - mit notariellem Vertrag vom November 1999 das Grundstück E-Straße. 14 Diese Grundstücke und Gebäude aktivierte der Antragsteller als Anlagevermögen seines Einzelunternehmens "A.B., Vermietung und Verpachtung, F-Straße" und löste im gleichen Zug jeweils anteilig die zum 31. Dezember 1997 gemäß § 6b EStG eingestellte Rücklage bis zum 31. Dezember 1999 vollständig auf. Die Liegenschaften BStraße, C-Straße und E-Straße vermietete er an Fremde. Die Liegenschaft D-Straße vermietete er mit Wirkung ab 1. November 1998 auf unbestimmte Zeit, frühestens kündbar zum ... 2003, zum Großteil als Betriebsgrundstück nebst Gebäuden an die A-GmbH für den von dieser bis dahin auf dem Grundstück A-Straße betriebenen …handel. 15 Mit den Einkommensteuererklärungen für die Jahre 1998 bis 2001 gab der Antragsteller jeweils eine Anlage GSE ab und erklärte Einkünfte aus "Ruhendem Gewerbebetrieb, Vermietung". Gewerbesteuererklärungen reichte er nicht mehr ein. Den Steuererklärungen beigefügt waren jeweils Jahresabschlüsse für das Einzelunternehmen "A.B., Vermietung und Verpachtung, F-Straße". Hierin erklärte der Antragsteller als Umsatzerlöse "Steuerfreie Mietumsätze § 4 Nr. 12 UStG", "Erlöse gewerbliche Mieten 15%", "Erlöse gewerbliche Mieten 16%" und ab 1999 "Steuerfreie Mietumsätze § 4 Nr. 12 UStG" und "Erlöse Mieten und Nebenkosten 16%". 16 Der Antragsgegner und Beschwerdegegner (das Finanzamt --FA--) veranlagte den Antragsteller zunächst jeweils erklärungsgemäß zur Einkommensteuer. Die Bescheide ergingen unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gemäß § 164 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO). Der Bescheid für 2001 datiert vom Januar 2003 und weist nach Verrechnung abzuziehender Steuern von der festgesetzten Steuer einen verbleibenden Betrag an Einkommensteuer und Solidaritätszuschlag von zusammen … EUR aus. 17 Im Jahr 2003 führte das FA bei dem Antragsteller für die Jahre 1998 bis 2001 eine Außenprüfung nach § 193 Abs. 1 AO durch. In ihrem Bericht kam die Prüferin zu dem Ergebnis, dass der Antragsteller sein Einzelunternehmen …handel zum 31. Dezember 1997 endgültig aufgegeben habe. In dem für die steuerliche Anerkennung der Auflösung der § 6b-Rücklage maßgebenden Zeitraum bis zum 31. Dezember 2001 habe er wegen der Veräußerung sämtlicher Betriebsgrundlagen des Einzelunternehmens weder einen ruhenden Gewerbebetrieb unterhalten, noch habe er eine andere betriebliche oder gewerbliche Tätigkeit neu aufgenommen. Die Voraussetzungen für eine Übertragung der Rücklage gemäß § 6b EStG hätten danach nicht vorgelegen; die Rücklage sei daher zum 31. Dezember 2001 zwangsweise gewinnerhöhend aufzulösen und der Gewinn 2001 um weitere 6 % der Rücklage für jedes volle Rücklagenjahr zu erhöhen. Die für die Jahre 1998 bis 2001 in der Anlage GSE erklärten Einkünfte seien entsprechend in solche nach § 15 EStG (nachträgliche Betriebsausgaben) und § 21 EStG (Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung) aufzuteilen. 18 Im November 2003 hatte der Antragsteller beim zuständigen Wirtschafts- und Ordnungsamt zum 1. Dezember 2003 einen neu gegründeten selbständigen Betrieb …handel angemeldet. Als Betriebsstätte gab er D-Straße an. 19 Das FA folgte den Feststellungen der Betriebsprüfung und erließ entsprechend geänderte Einkommensteuerbescheide für die Jahre 1998 bis 2001. Die sich danach für die Jahre 1998 bis 2000 ergebenden Erstattungsbeträge verrechnete das FA mit der sich ergebenden Nachzahlung für 2001, so dass für 2001 noch ein Betrag von insgesamt … EUR zu zahlen war. 20 Nach erfolgloser Durchführung des Einspruchsverfahrens erhob der Antragsteller gegen den Einkommensteuerbescheid für 2001 Klage zum Finanzgericht (FG), über die noch nicht entschieden ist. Den Antrag, die Einkommensteuer 2001 ohne Sicherheitsleistung auszusetzen, soweit die Steuer auf mehr als … EUR festgesetzt worden ist, lehnte das FA ab. Hiergegen legte der Antragsteller im Oktober 2006 Einspruch bei dem FA ein und stellte am gleichen Tag auch einen gerichtlichen Aussetzungsantrag. Das FA wies den Einspruch als unbegründet zurück. 21 Im November 2006 wurde der Einkommensteuerbescheid für 2001 aus Gründen, die für das vorliegende Verfahren nicht von Bedeutung sind, erneut geändert. Die Summe aus festgesetzter Einkommensteuer, Zinsen und Solidaritätszuschlag beträgt nun … EUR. 22 Das FG lehnte den Aussetzungsantrag des Antragstellers mit Beschluss vom 12. Januar 2007 1 V 216/06 (Entscheidungen der Finanzgerichte 2007, 909 und 946) ab und führte zur Begründung im Wesentlichen aus: 23 Der Antragsteller habe seinen bis zum 31. Dezember 1997 in der Form des Einzelunternehmens geführten Gewerbebetrieb "…handel" zu diesem Zeitpunkt aufgegeben. In dem nachfolgenden Zeitraum bis zum 31. Dezember 2001 habe er mit der Vermietung der sonstigen Grundstücke und Gebäude keine Einkünfte aus einem ruhenden Gewerbebetrieb "Vermietung und Verpachtung", sondern Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung nach § 21 EStG erzielt. Gleiches gelte für das Grundstück D-Straße. Dessen Vermietung an die A-GmbH habe im Streitfall nicht zu einer Unterbrechung des Betriebs geführt; weder habe der Antragsteller einen fortbestehenden Gewerbebetrieb verpachtet noch habe der Betrieb geruht. Eine steuerneutrale Übertragung der nach § 6b Abs. 3 EStG gebildeten Rücklage durch Abzug von Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Anlagevermögen eines Betriebs oder einer Betriebsstätte des Antragstellers bis zum 31. Dezember 2001 sei damit nicht möglich gewesen. 24 Mit seiner vom FG zugelassenen Beschwerde trägt der Antragsteller im Wesentlichen vor: 25 In den Jahren 1998 bis 2001 habe er Einkünfte aus einem ruhenden Gewerbebetrieb "Vermietung und Verpachtung" erzielt. Eine Einstellung seines Betriebs habe er dem FA gegenüber zu keinem Zeitpunkt erklärt. Die unwesentlichen sonstigen Wirtschaftsgüter des …handels habe er auf die A-GmbH übertragen. Über die dem Betrieb das Gepräge gebende Betriebsgrundlage, das Grundstück zur Betreibung des …handels, sei ein fünfjähriger Mietvertrag geschlossen worden. Er, der Antragsteller, sei in den Jahren 2004 und 2005 wieder einer eigenen Geschäftstätigkeit nachgegangen. 26 Zu Unrecht habe das FG letztlich offen gelassen, ob er die endgültige Aufgabe seines Betriebs erklärt habe. Denn hierbei handele es sich um das entscheidende Element zur Klärung der Frage, ob eine Betriebsunterbrechung oder eine Betriebsaufgabe vorliege. Hier liege eine bloße Betriebsunterbrechung vor. Er habe weiterhin seine Grundstücke vermietet und verpachtet, und zwar an dieselben Personen und Gesellschaften, die bis 1997 Pächter und Mieter gewesen seien. Eine Aufteilung in übereignete bewegliche Wirtschaftsgüter des Anlage- und Umlaufvermögens einerseits und verpachtete/vermietete Wirtschaftsgüter andererseits stehe der Annahme einer Betriebsunterbrechung durch Ruhen eines Betriebs nicht entgegen. Soweit eine Aufteilung in übereignete und vermietete Wirtschaftsgüter stattfinde, stelle der Bundesfinanzhof (BFH) in seinem Urteil vom 11. Mai 1999 VIII R 72/96 (BFHE 188, 397, BStBl II 2002, 722) darauf ab, ob die übertragenen und verpachteten Wirtschaftsgüter die Grundlage für einen jederzeit identitätswahrend fortgeführten Betrieb seien und ob der Steuerpflichtige sie bei Pachtende wieder zurückerwerben könnte. Er hätte nach Ablauf des Mietvertrags unproblematisch das Anlage- und Umlaufvermögen von der A-GmbH wieder erwerben und den Betrieb selbst weiterführen können. Eine Zwangsbeendigung liege mithin nicht vor. Eine Betriebsaufgabe könne daher nur bei eindeutiger Aufgabeerklärung angenommen werden. 27 Für die Beurteilung seiner Erklärungen und denen seines Beraters sei zu berücksichtigen, dass zwischen dem 31. Dezember 1997 und dem Erwerb des ersten Re-Investitionsobjekts zum März 1998 der "ruhende" Gewerbebetrieb keinerlei Einnahmen habe erzielen können und somit im Wesentlichen aus der gebildeten Rücklage habe bestehen müssen. Soweit der Unternehmer die Absicht habe, den eingestellten Betrieb innerhalb eines überschaubaren Zeitraums in gleichartiger oder ähnlicher Weise wieder aufzunehmen, sei von einer Betriebsunterbrechung auszugehen. Wie das FG selbst ausgeführt habe, habe er seine ursprüngliche Tätigkeit wieder aufgenommen. Dass er andere Grundstücke als das ursprüngliche Grundstück erworben habe, sei nicht zu beanstanden, soweit die Grundstücke dem Zweck der Unternehmung dienen könnten. 28 Seine Tätigkeit werde im Detail schwer beschreibbar sein. Zu weitgehend sei jedoch, aus der Tatsache, dass Grundstück und Anlagevermögen veräußert worden seien, auf die Unmöglichkeit einer Fortführung des …handels zu schließen. Selbst der bloße An- und Verkauf von … setze nicht zwingend die umfangreichen Anlagegüter voraus, die er bis 1997 unterhalten habe. 29 Der Antragsteller beantragt, unter Änderung des Beschlusses des FG die Vollziehung des Einkommensteuerbescheids für 2001 ohne Sicherheitsleistung auszusetzen. 30 Das FA beantragt, die Beschwerde zurückzuweisen.
Entscheidungsgründe 31 II. Die Beschwerde ist unbegründet und durch Beschluss zurückzuweisen (§ 132 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat es zu Recht abgelehnt, die Vollziehung des angefochtenen Einkommensteuerbescheids für 2001 auszusetzen. 32 1. Gemäß § 69 Abs. 3 Satz 1 und Abs. 2 Satz 2 FGO soll das Gericht die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsaktes ganz oder teilweise aussetzen, wenn ernstliche Zweifel an dessen Rechtmäßigkeit bestehen oder wenn die Vollziehung für den Betroffenen eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte. Ist der Bescheid im Zeitpunkt der gerichtlichen Entscheidung bereits vollzogen, kann das Gericht die völlige oder teilweise Aufhebung der Vollziehung anordnen (§ 69 Abs. 3 Satz 3 FGO). Ernstliche Zweifel sind anzunehmen, wenn sich bei summarischer Prüfung des angefochtenen Steuerbescheids für und gegen die Rechtmäßigkeit sprechende Gesichtspunkte ergeben, die zu einer Unsicherheit in der Beurteilung der Rechts- und Tatfragen führen. Das ist z.B. der Fall, wenn die Gesetzeslage unklar ist, die streitige Rechtsfrage vom BFH noch nicht entschieden wurde und im Schrifttum bzw. in der Rechtsprechung der FG unterschiedliche Rechtsauffassungen über die Beantwortung von Zweifelsfragen bestehen (ständige Rechtsprechung, z.B. BFH-Beschluss vom 21. Februar 2001 X S 10/00, BFH/NV 2001, 780). Die Aussetzung der Vollziehung setzt nicht voraus, dass die für die Rechtswidrigkeit sprechenden Gründe überwiegen (ständige Rechtsprechung, z.B. BFH-Beschluss vom 6. November 2008 IV B 126/07, BFH/NV 2009, 76). 33 2. Nach diesen Grundsätzen kommt die vom Antragsteller begehrte Aussetzung bzw. Aufhebung der Vollziehung des angegriffenen Einkommensteuerbescheids vom ... in der Fassung des Änderungsbescheids vom ... nicht in Betracht. 34 a) Steuerpflichtige, die Grund und Boden oder Gebäude veräußern, können nach § 6b Abs. 1 EStG bei Vorliegen hier nicht streitiger Voraussetzungen im Wirtschaftsjahr der Veräußerung einen Betrag bis zur Höhe des bei der Veräußerung entstandenen Gewinns von den Anschaffungs- und Herstellungskosten bestimmter anderer Wirtschaftsgüter abziehen. Soweit dieser Abzug nicht vorgenommen wird, kann der Steuerpflichtige, wie hier der Antragsteller, im Wirtschaftsjahr der Veräußerung eine den Gewinn mindernde Rücklage bilden (§ 6b Abs. 3 Satz 1 EStG). Bis zur Höhe dieser Rücklage kann der Steuerpflichtige von den Anschaffungs- oder Herstellungskosten bestimmter Wirtschaftsgüter, die in den folgenden vier Wirtschaftsjahren angeschafft oder hergestellt worden sind, im Wirtschaftsjahr der Anschaffung oder Herstellung einen Betrag abziehen und die Rücklage in Höhe des abgezogenen Betrags gewinnerhöhend auflösen (§ 6b Abs. 3 Sätze 2 und 4 EStG); Voraussetzung für diesen Abzug ist u.a., dass der Steuerpflichtige den Gewinn nach § 4 Abs. 1 oder § 5 EStG ermittelt und dass die angeschafften oder hergestellten Wirtschaftsgüter zum Anlagevermögen einer inländischen Betriebsstätte des Steuerpflichtigen gehören (§ 6b Abs. 4 Satz 1 Nrn. 1 und 3 EStG). Ist eine Rücklage am Schluss des vierten auf ihre Bildung folgenden Wirtschaftsjahres noch vorhanden, so ist sie --von hier nicht gegebenen Ausnahmen abgesehen-- in diesem Zeitpunkt gewinnerhöhend aufzulösen (§ 6b Abs. 3 Satz 5 EStG) und der Gewinn zusätzlich für jedes volle Kalenderjahr, in dem die Rücklage bestanden hat, um 6 % des aufgelösten Rücklagenbetrags zu erhöhen (§ 6b Abs. 7 EStG). 35 b) Im Streitfall bestehen keine ernstlichen Zweifel daran, dass die vom Antragsteller zum 31. Dezember 1997 gebildete Rücklage nach § 6b Abs. 1 i.V.m. Abs. 4 EStG am 31. Dezember 2001 noch bestand und daher zu diesem Zeitpunkt gewinnerhöhend und unter Hinzurechnung eines Zuschlags aufzulösen war. Der Antragsteller hatte die Rücklage nicht bereits in den Jahren 1998 und 1999 im Zusammenhang mit dem Erwerb von neuen Grundstücken in zulässiger Weise aufgelöst. Denn er hatte in dem für den Streitfall relevanten Zeitraum bis zum 31. Dezember 2001 keinen Gewerbebetrieb unterhalten oder neu gegründet, so dass die neu angeschafften Grundstücke zu keinem Betriebsvermögen gehörten, auf dessen Anschaffungs- oder Herstellungskosten der Antragsteller die Rücklage im Wege des Abzugs hätte verwenden können. 36 aa) Stellt ein Unternehmer seine gewerbliche Tätigkeit ein, so liegt darin nicht notwendigerweise eine Betriebsaufgabe. Die Einstellung kann auch nur als Betriebsunterbrechung zu beurteilen sein, die den Fortbestand des Betriebs unberührt lässt. Die Betriebsunterbrechung kann darin bestehen, dass der Betriebsinhaber die gewerbliche Tätigkeit ruhen lässt oder darin, dass er die wesentlichen Betriebsgrundlagen verpachtet. Gibt er keine Aufgabeerklärung ab, geht die Rechtsprechung davon aus, dass er beabsichtigt, den unterbrochenen Betrieb künftig wieder aufzunehmen, sofern die zurückbehaltenen Wirtschaftsgüter dies ermöglichen. Dagegen führt die Veräußerung wesentlicher Teile des Betriebsvermögens auch ohne ausdrückliche Erklärung zur Betriebsaufgabe mit der Folge, dass dann nur noch die einzelnen dem Privatvermögen zuzurechnenden Gegenstände verpachtet sind (ständige Rechtsprechung, z.B. Senatsurteil vom 22. September 2004 III R 9/03, BFHE 207, 549, BStBl II 2005, 160). 37 Danach kann hier offenbleiben, ob der Antragsteller die Aufgabe ausdrücklich erklärt hat. Da es sich, wie das FG mit zutreffender Begründung ausgeführt hat, bei dem Betriebsgrundstück A-Straße jedenfalls um eine, wenn nicht sogar um die alleinige wesentliche Betriebsgrundlage des vormaligen Betriebs …handel des Antragstellers gehandelt hat und er (auch) diese zum 31. Dezember 1997 veräußert hat, war sein Betrieb zu diesem Zeitpunkt unabhängig von einer entsprechenden ausdrücklichen Aufgabeerklärung beendet. 38 bb) Zu Unrecht beruft sich der Antragsteller auf die Ausführungen des BFH im Urteil in BFHE 188, 397, BStBl II 2002, 722, die Aufteilung in übereignete bewegliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens und des Umlaufvermögens einerseits und verpachtete Wirtschaftsgüter andererseits stehe der Annahme einer Betriebsunterbrechung durch Ruhen des Betriebs nicht entgegen, sondern entspreche dem üblichen Vorgehen bei einer echten Betriebsaufspaltung. Denn dieses Urteil betrifft einen anderen Sachverhalt. Anders als dort hat der Antragsteller das für seinen vormaligen Betrieb wesentliche Betriebsgrundstück A-Straße an einen Fremden veräußert und nicht an eine von ihm beherrschte GmbH verpachtet. 39 cc) Entgegen der Auffassung des Antragstellers ist von entscheidender Bedeutung, dass er das Grundstück A-Straße, das eine oder sogar die alleinige wesentliche Grundlage seines vormaligen Betriebs …handel bildete, zum 31. Dezember 1997 an einen Fremden veräußerte und das Grundstück D-Straße erst im Jahr 1998 erwarb und der A-GmbH zum Betrieb eines … vermietete. Denn die Beurteilung als Betriebsaufgabe oder als bloße Betriebsunterbrechung hängt nicht davon ab, ob der Steuerpflichtige seine ursprüngliche Tätigkeit wieder aufnehmen kann, sondern davon, ob er in der Lage ist, den ehemaligen Betrieb im Wesentlichen identitätswahrend fortzuführen. Dementsprechend kann eine Betriebsunterbrechung im vorliegenden Fall weder damit begründet werden, dass die vom Antragsteller ab 1998 erworbenen Grundstücke "dem Zweck der Unternehmung dienen" könnten, noch damit, dass er weiterhin --wenn auch andere-- Grundstücke an die gleichen Pächter und Mieter verpachte wie im Jahr 1997, noch damit, dass "selbst der bloße An- und Verkauf von … nicht zwingend die umfangreichen Anlagegüter voraussetzt, die der Antragsteller bis 1997 unterhielt", noch damit, dass er nach Ablauf des Mietvertrags über das Grundstück D-Straße und durch einen etwa möglichen Rückerwerb von Wirtschaftsgütern der A-GmbH auf diesem Grundstück selbst einen …handel betreiben könnte. Auch allein das Vorhalten einer Rücklage nach § 6b Abs. 3 EStG stellt, wie das FG zutreffend ausgeführt hat, weder einen Gewerbebetrieb noch die (ruhende) Fortsetzung des zu ihrer Bildung mit allen Bestandteilen veräußerten Betriebs dar. Dabei ist zu berücksichtigen, dass die richterrechtlich entwickelten Ausnahmen von § 16 Abs. 3 EStG (Betriebsverpachtung, Ruhen des Betriebs) eng auszulegen sind (so schon BFH-Urteil vom 26. Februar 1997 X R 31/95, BFHE 183, 65, BStBl II 1997, 561). 40 War demnach der vormalige Betrieb …handel des Antragstellers zum 31. Dezember 1997 nicht lediglich unterbrochen, sondern beendet, und hatte der Antragsteller, wie das FG zutreffend ausgeführt hat, bis zum 31. Dezember 2001 auch keinen anderen neuen Gewerbebetrieb gegründet, zu dessen Betriebsvermögen die neu angeschafften Grundstücke hätten gehören können, so war er zum Abzug der Rücklage von den Anschaffungskosten dieser Grundstücke nach § 6b Abs. 3 Satz 2 EStG nicht berechtigt. Diese bestand daher zum 31. Dezember 2001 noch und war nach § 6b Abs. 3 Satz 5 EStG zu diesem Zeitpunkt gewinnerhöhend aufzulösen. Zudem war nach § 6b Abs. 7 EStG ein Gewinnzuschlag von 6 % für jedes Jahr ihres Bestehens vorzunehmen. Die sich danach im Streitjahr 2001 ergebende Gewinnerhöhung selbst ist zwischen den Beteiligten --soweit ersichtlich-- nicht streitig. 41 c) Da auch keine Anhaltspunkte dafür vorgetragen oder ersichtlich sind, dass die Vollziehung des angegriffenen Bescheids für den Antragsteller eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte, kommt eine Aussetzung bzw. Aufhebung der Vollziehung --soweit der Bescheid durch Verrechnung bereits vollzogen worden ist-- nicht in Betracht.
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