BUNDESFINANZHOF Beschluss vom 9.12.2009, X R 4/09
Kirchensteuererstattungsüberhang als rückwirkendes Ereignis - kein "Verbrauch" der Änderungsbefugnis bei Umsetzung einer Änderung des Grundlagenbescheids
Gründe1 Die Entscheidung ergeht gemäß § 126a der Finanzgerichtsordnung (FGO). Der Senat hält einstimmig die Revision für unbegründet und eine mündliche Verhandlung nicht für erforderlich. Die Beteiligten sind davon unterrichtet worden und hatten Gelegenheit zur Stellungnahme.2 1. Sind im Erstattungsjahr die gezahlten Kirchensteuern niedriger als die erstatteten und ergibt sich ein sog. Erstattungsüberhang, ist nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) nachträglich die Einkommensteuerveranlagung des Zeitraums der Zahlung der erstatteten Kirchensteuer durch eine entsprechende Kürzung des Sonderausgabenabzugs zu ändern. Andernfalls würde dem Steuerpflichtigen ein Steuervorteil verbleiben, obwohl er insoweit nicht endgültig belastet ist (vgl. dazu im Einzelnen die BFH-Urteile vom 7. Juli 2004 XI R 10/04, BFHE 207, 28, BStBl II 2004, 1058, und vom 8. September 2004 XI R 28/04, BFH/NV 2005, 321) und somit Aufwendungen i.S. von § 10 Abs. 1 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes nicht vorliegen (Senatsurteil vom 2. September 2008 X R 46/07, BFHE 222, 215, BStBl II 2009, 229). Änderungsvorschrift ist § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 der Abgabenordnung (AO). Das Bundesverfassungsgericht hat eine gegen diese Rechtsprechung gerichtete Verfassungsbeschwerde nach §§ 93a, 93b des Bundesverfassungsgerichtsgesetzes nicht zur Entscheidung angenommen (Beschluss vom 20. März 2007 2 BvR 1871/06 zum BFH-Beschluss vom 28. Juni 2006 XI B 163/05, BFH/NV 2006, 1836).3 2. Auch wenn Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis gemäß § 38 AO mit Ablauf des Veranlagungszeitraums entstehen, tritt ein Ereignis i.S. von § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO erst dann ein, wenn alle rechtlich bedeutsamen Vorgänge abgeschlossen sind. Dazu rechnet auch der Erlass des Einkommensteuerbescheids des Erstattungsjahres. Erst mit diesem entsteht ein auf frühere Veranlagungszeiträume rücktragfähiger Erstattungsüberhang (so auch Urteil des Finanzgerichts --FG-- Hamburg vom 25. Januar 2006 I 174/05, Entscheidungen der Finanzgerichte 2006, 1132; Kulosa in Herrmann/Heuer/Raupach, § 10 EStG Rz 42; a.A. Thouet, Deutsches Steuerrecht 2008, 29). Das Ereignis i.S. von § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO "Erstattungsüberhang" tritt demnach erst mit der Konkretisierung der Nichtverrechenbarkeit durch den Erlass des Einkommensteuerbescheids des Erstattungsjahres ein.4 3. Ist ein Folgebescheid wegen einer Änderung des Grundlagenbescheids zu ändern, ist die Finanzbehörde verpflichtet, die Feststellungen des Grundlagenbescheids ohne eigene Sachprüfung zu übernehmen. Deshalb ist nicht bei jeder Änderung eines Steuerbescheids gemäß § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO zu prüfen, ob eine Anpassung auch aufgrund eines zwischenzeitlich eingetretenen nachträglichen Ereignisses erforderlich ist (so bereits BFH-Urteil vom 12. Januar 1989 IV R 8/88, BFHE 156, 4, BStBl II 1989, 438).5 4. Ausgehend von diesen Grundsätzen hat das FG im Streitfall zu Recht erkannt, dass der Erstattungsüberhang des Jahres 2004 die als Sonderausgaben zu berücksichtigenden Kirchensteuerzahlungen 2001 um 2.654 DM (1.357 EUR) und 2002 um 14.812 EUR gemindert hat. Zutreffend ging es ferner davon aus, dass die Änderung der Einkommensteuerbescheide 2001 und 2002 noch nach Ablauf des Veranlagungszeitraums 2004 (Erstattungsjahr) möglich war und die Änderung der Steuerfestsetzungen 2001 und 2002 nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO am 4. Mai 2005 den auf § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO gestützten Änderungsbescheiden vom 17. Mai 2006 nicht entgegenstand.
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