BUNDESFINANZHOF Urteil vom 17.12.2009, VI R 64/08
Keine Opfergrenze, aber Berücksichtigung des Kindesunterhalts bei Unterhalt an Lebensgefährtin
Leitsätze
1. Unterhaltsleistungen eines Steuerpflichtigen an seine mit ihm in einer Haushaltsgemeinschaft lebende, mittellose Lebenspartnerin sind ohne Berücksichtigung der sog. Opfergrenze als außergewöhnliche Belastung nach § 33a Abs. 1 EStG abziehbar (Anschluss an BFH-Urteil vom 29. Mai 2008 III R 23/07, BFHE 222, 250, BStBl II 2009, 363) .
2. Gehört der Haushaltsgemeinschaft ein unterhaltsberechtigtes Kind an, sind die für Unterhaltsleistungen zur Verfügung stehenden Mittel um den nach § 32 Abs. 6 Satz 2 EStG bemessenen Mindestunterhaltsbedarf des Kindes zu kürzen .
3. Der Mindestunterhalt ist in Höhe des doppelten Freibetrags für das sächliche Existenzminimum des Kindes anzusetzen. § 1612a Abs. 1 Satz 3 BGB kommt entsprechend zur Anwendung .
Tatbestand1 I. Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) lebte im Streitjahr (2005) mit Frau E in einer eheähnlichen Gemeinschaft. Zum gemeinsamen Haushalt gehörte auch das 2004 geborene gemeinsame Kind. Der Kläger leistete an E Unterhalt in Höhe von 7.680 EUR. E bezog im Streitjahr lediglich Lohnersatzleistungen von 253 EUR, aber keine Sozialleistungen. Der Kläger erhielt einen Bruttoarbeitslohn von 21.345 EUR, dazu 924 EUR Kindergeld sowie eine Einkommensteuererstattung von 41 EUR. Er zahlte Lohnsteuer und Solidaritätszuschlag in Höhe von 2.465 EUR und den Arbeitnehmeranteil am Gesamtsozialversicherungsbeitrag in Höhe von 4 388 EUR. Ihm entstanden Werbungskosten von 920 EUR. Der danach verbleibende Nettobetrag betrug 14.537 EUR.2 In seiner Einkommensteuererklärung für das Streitjahr machte der Kläger die Unterhaltsleistungen an E als außergewöhnliche Belastung geltend. Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) berücksichtigte in der Einspruchsentscheidung lediglich 3.489 EUR und begründete dies damit, dass nach der sog. Opfergrenze nur 24 % des Nettoeinkommens des Klägers abziehbar seien.3 Das Finanzgericht (FG) gab der Klage statt (Deutsches Steuerrecht-Entscheidungsdienst 2009, 408).4 Mit der Revision rügt das FA die Verletzung materiellen Rechts.5 Das FA beantragt, das angefochtene Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen.6 Der Kläger beantragt, die Revision zurückzuweisen.
Entscheidungsgründe 7 II. Die Revision des FA ist teilweise begründet. Sie führt zur Aufhebung des vorinstanzlichen Urteils und zur teilweisen Stattgabe der Klage. Der Senat kann in der Sache selbst entscheiden (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Zu Recht hat das FG die Unterhaltsleistungen des Klägers ohne Berücksichtigung einer Opfergrenze als außergewöhnliche Belastung zum Abzug zugelassen. Bei der gebotenen gleichmäßigen Verteilung der zur Verfügung stehenden Mittel unter in einer Haushaltsgemeinschaft lebenden Personen ist allerdings der Mindestunterhaltsbedarf des Kindes zu berücksichtigen. 8 1. Aufwendungen für den Unterhalt einer gegenüber dem Steuerpflichtigen gesetzlich unterhaltsberechtigten Person können nach § 33a Abs. 1 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) auf Antrag bis zu einem bestimmten Betrag (im Streitjahr 7.680 EUR) vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen werden. Den gesetzlich unterhaltsberechtigten Personen ist nach § 33a Abs. 1 Satz 2 EStG eine Person gleichgestellt, wenn ihr zum Unterhalt bestimmte inländische öffentliche Mittel mit Rücksicht auf die Unterhaltsleistungen des Steuerpflichtigen gekürzt werden (Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 29. Mai 2008 III R 23/07, BFHE 222, 250, BStBl II 2009, 363). Diese Voraussetzungen sind hier, wie im angefochtenen Urteil ausgeführt, gegeben. 9 2. Die sog. Opfergrenze ist auf Unterhaltsleistungen an den in Haushaltsgemeinschaft lebenden nichtehelichen Partner nicht anzuwenden. 10 a) Unterhaltsaufwendungen für andere als gemäß § 1609 des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB) vorrangig unterhaltsberechtigte Personen können nach der ständigen Rechtsprechung des BFH im Allgemeinen nur dann als zwangsläufig und folglich als außergewöhnliche Belastung anerkannt werden, wenn sie in einem angemessenen Verhältnis zum Nettoeinkommen des Leistenden stehen und diesem nach Abzug der Unterhaltsleistungen noch die angemessenen Mittel zur Bestreitung des Lebensbedarfs für sich sowie ggf. für seine Ehefrau und seine Kinder verbleiben (sog. Opfergrenze; vgl. z.B. BFH-Urteil vom 30. Juni 1989 III R 258/83, BFHE 157, 422, BStBl II 1989, 1009, m.w.N.). Denn nach § 1603 BGB ist nicht unterhaltspflichtig, wer bei Berücksichtigung seiner sonstigen Verpflichtungen außerstande ist, ohne Gefährdung seines angemessenen Unterhalts den Unterhalt zu gewähren. 11 b) Gegenüber den nach § 33a Abs. 1 Satz 2 EStG gleichgestellten Personen besteht grundsätzlich keine Unterhaltspflicht. Der gesetzgeberische Grund der Gleichstellung in § 33a Abs. 1 EStG liegt darin, dass der Unterhalt Leistende sich in einer vergleichbaren --sittlichen, nicht rechtlichen-- Zwangslage wie der gesetzlich zum Unterhalt Verpflichtete befindet, wenn der Unterhaltsbedürftige durch Versagung von Sozialleistungen de facto auf das Einkommen seines Lebenspartners verwiesen wird. 12 Die der Opfergrenze zugrunde liegende Wertung lässt sich aber auch auf sittliche Unterhaltsverpflichtungen übertragen, denn grundsätzlich wird von niemandem erwartet, den eigenen angemessenen Unterhalt durch dem Grunde nach sittlich gebotene Unterhaltsleistungen zu gefährden. 13 Nach Auffassung des III. Senats des BFH ist dies aber anders, wenn zusammen lebende Partner eine sozialrechtliche Bedarfsgemeinschaft bilden und daher gemeinsam wirtschaften müssen. Erzielt nur einer der Partner Einkünfte oder Bezüge, so ist es --jedenfalls bei Steuerpflichtigen in einfachen Verhältnissen-- praktisch unumgänglich, daraus die größten Ausgaben wie Miete samt Nebenkosten, Nahrungsmittel und Kleidung für beide zu begleichen. In derartigen Fällen wäre es, so der BFH, auch sittlich nicht zu billigen, den bedürftigen Partner, welchem mit Rücksicht auf die Unterhaltsleistungen öffentliche Mittel verweigert werden, nur unzureichend zu unterstützen. Vielmehr ist in einem solchen Fall von der gleichmäßigen Verteilung der zur Verfügung stehenden Mittel zwischen dem verdienenden und dem bedürftigen Partner auszugehen (BFH-Urteil in BFHE 222, 250, BStBl II 2009, 363). 14 c) Nach dieser Rechtsprechung, der sich der Senat anschließt, ist auch im Streitfall davon auszugehen, dass der Kläger und E das ihnen gemeinsam zur Verfügung stehende Nettoeinkommen gleichmäßig aufgeteilt haben. Da hier aber, anders als im Fall des BFH-Urteils in BFHE 222, 250, BStBl II 2009, 363, ein gegenüber dem Kläger gemäß § 1615l Abs. 3 Satz 3 BGB i.d.F. des Streitjahrs bevorrechtigt unterhaltsberechtigtes Kind zur Haushaltsgemeinschaft gehört, ist bei der Ermittlung des verfügbaren Nettoeinkommens der Mindestunterhaltsbedarf dieses Kindes in Abzug zu bringen. 15 Der Mindestunterhalt ist in Höhe des doppelten Freibetrags für das sächliche Existenzminimum des Kindes gemäß § 32 Abs. 6 Satz 2 EStG (3.648 EUR) anzusetzen. Eine vergleichbare Regelung findet sich für das zivilrechtliche Unterhaltsrecht in § 1612a Abs. 1 BGB in der ab 1. Januar 2008 geltenden Fassung. Da erfahrungsgemäß ältere Kinder höhere Kosten als jüngere Kinder verursachen (vgl. dazu MünchKomm BGB/Born, 5. Aufl., § 1612a Rz 39), ist der Mindestunterhalt altersabhängig zu gestalten. Insoweit kann die Altersstufenregelung in § 1612a Abs. 1 Satz 3 BGB in der ab 1. Januar 2008 geltenden Fassung entsprechend herangezogen werden. 16 Dem verdienenden Partner muss auch kein verfügbares Einkommen in Höhe des steuerrechtlichen Existenzminimums verbleiben, da im Rahmen einer sozialrechtlichen Bedarfsgemeinschaft das zur Verfügung stehende Nettoeinkommen gleichmäßig aufzuteilen ist. Insoweit folgt der Senat nicht der Auffassung des III. Senats des BFH in BFHE 222, 250, BStBl II 2009, 363, die in jenem Fall im Übrigen nicht entscheidungserheblich war. 17 3. Da das FG teilweise von anderen Rechtsgrundsätzen ausgegangen ist, ist das vorinstanzliche Urteil aufzuheben. Die Sache ist spruchreif. Der Einkommensteuerbescheid für das Streitjahr in Gestalt der Einspruchsentscheidung des FA ist dahingehend abzuändern, dass außergewöhnliche Belastungen in Höhe von 6.270 EUR berücksichtigt werden: 18 Dem Kläger zur Verfügung stehende Mittel: 14.537 EUR E zur Verfügung stehende Mittel: 1.177 EUR (Kindergeld und Lohnersatzleistung) Summe: 15.714 EUR abzüglich Minestunterhalt Kind: 3.174 EUR (87 % von 3.648 EUR) Summe: 12.540 EUR aufgeteilt auf Kläger und E je 6.270 EUR 19 4. Die Neuberechnung der Einkommensteuer wird dem FA übertragen (§ 100 Abs. 2 Satz 2, § 121 FGO).
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