BUNDESFINANZHOF Urteil vom 18.8.2009, X R 25/06
Steuerrechtliche Qualifizierung einer Tätigkeit richtet sich nach objektiven Kriterien - Gewerblicher Grundstückshandel - Widerruf eines ohne Bekanntgabewillen versandten Steuerbescheides
Leitsätze
Maßgeblich für die steuerrechtliche Qualifizierung einer Tätigkeit ist nicht die vom Steuerpflichtigen subjektiv vorgenommene Beurteilung und die angegebene Bezeichnung, sondern vielmehr die Wertung nach objektiven Kriterien. Deshalb ist gewerblicher Grundstückshandel nicht allein deshalb zu bejahen, weil der Steuerpflichtige beim FA und seiner Gemeindebehörde einen Gewerbebetrieb anmeldet und Dritten gegenüber erklärt, er sei gewerblicher Grundstückshändler.
Tatbestand 1 I. Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) ist Rechtsanwalt und wird mit seiner Ehefrau im Streitjahr 2003 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. 2 Mit notariellen Kaufverträgen vom 19. bzw. 22. August 2003 erwarb der Kläger zwei Eigentumswohnungen zu einem Kaufpreis von jeweils 87.500 EUR. Besitz, Nutzungen und Lasten gingen zum 1. September 2003 auf den Erwerber über. Die Wohnungen waren seit dem 1. Januar 1962 bzw. dem 1. Dezember 1971 unbefristet vermietet. Im Kaufvertrag verpflichtete sich der Kläger, auf sein Recht zur ordentlichen Kündigung des Mietvertrags --auch wegen Eigenbedarfs-- zu verzichten. 3 Der Kläger hatte den Kaufpreis für die Wohnungen mit Darlehen über jeweils 95.000 EUR finanziert. Vereinbart waren eine Zinsfestschreibung in Höhe von 4,1 % bis zum 30. Oktober 2008 sowie 387 Leistungsraten à 324,58 EUR. 4 Mit Schreiben vom 3. September 2003 beantragte der Kläger mit Hinweis auf einen geplanten gewerblichen Grundstückshandel und hieraus zu erwartende Verluste für 2003 die Eintragung eines Freibetrags auf seiner Lohnsteuerkarte. Bei den am 19. bzw. 22. August 2003 erworbenen Objekten handele es sich um die ersten Wohnungen, die er von Zeit zu Zeit kaufen und dann nach Möglichkeit kurzfristig wieder weiter veräußern wolle. Angesichts der Vermietung der Wohnungen gehe er nicht davon aus, dass eine gewinnbringende Veräußerung noch 2003 möglich sei. Den Gewinn werde er gemäß § 4 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG) ermitteln, da er nicht gemäß § 141 der Abgabenordnung (AO) zur Buchführung verpflichtet sei. 5 Der Kläger meldete am 15. Oktober 2003 bei dem Bezirksamt H einen gewerblichen Grundstückshandel an und gab am 21. Oktober 2003 beim Beklagten und Revisionskläger (Finanzamt --FA--) einen Fragebogen zur steuerlichen Erfassung des Gewerbebetriebs "gewerblicher Grundstückshandel" ab. 6 In der Einkommensteuererklärung 2003 vom 23. Januar 2004 erklärte der Kläger Verluste aus gewerblichem Grundstückshandel in Höhe von 191.291 EUR; diese beruhten im Wesentlichen auf der Behandlung der Grundstückskaufpreise als Betriebsausgabe. Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung erklärte er für diese Grundstücke nicht. 7 Im Laufe des Veranlagungsverfahrens erläuterte der Kläger, er werde in den nächsten Jahren weitere Wohnungen erwerben und wolle sie mit Gewinn wieder veräußern. Ab Mitte 2003 hatte der Kläger für seine gewerbliche Tätigkeit einen ISDN-Anschluss mit zweiter Telefonnummer, Fax- und Internetanschluss eingerichtet. Von seinen Plänen, mit Grundstücken zu handeln, hatte er auch einen Vertreter der die Wohnungen finanzierenden Bank sowie verschiedene Makler unterrichtet. Verkaufsbemühungen hat der Kläger im Streitjahr nicht unternommen. Zur Begründung trug er hierzu vor, aus unternehmerischer Sicht sei ihm ein Verkauf mangels Gewinnaussicht nicht sinnvoll erschienen. Weiter erklärte der Kläger, die Wohnungen in unvermietetem Zustand veräußern zu wollen. 8 Im Einkommensteuerbescheid 2003 vom 2. Juli 2004 erkannte das FA die geltend gemachten Verluste aus gewerblichem Grundstückshandel nicht an, da bislang kein Grundstück verkauft worden sei. Der Verlust sei auch nicht den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung zuzuordnen, da wegen der Kurzfristigkeit der Vermietung nicht davon ausgegangen werden könne, dass die Wohnungen mit der Absicht vermietet würden, einen Totalüberschuss zu erzielen. Der Bescheid war im Hinblick auf die nicht anerkannten Verluste aus gewerblichem Grundstückshandel vorläufig gemäß § 165 AO. Im Übrigen stand der Bescheid unter dem Vorbehalt der Nachprüfung. 9 Den dagegen eingelegten Einspruch wies das FA als unbegründet zurück. Der Kläger nehme weder als Produzent noch als Händler am wirtschaftlichen Verkehr teil. Nach seiner Absicht seien Kontakte zu potentiellen Käufern erst nach dem Auszug oder dem Tod der Mieter möglich. Im Übrigen warte der Kläger einen "Reifeprozess" ab. Dies sei jedoch kein typisches Händlerverhalten. Die Anmeldung eines Gewerbebetriebs, die kurzfristige Finanzierung und organisatorische Maßnahmen hätten lediglich Indizwirkung. Vor dem Verkauf des ersten Objekts könne nicht beurteilt werden, ob der enge zeitliche Zusammenhang zwischen Erwerb und Verkauf im Sinne der Drei-Objekt-Grenze vorliege. 10 Hiergegen erhob der Kläger im Dezember 2004 Klage. In der Klageschrift erklärte er, derzeit keine weiteren Wohnungen erwerben zu können. Er müsse die Erwerbe fremd finanzieren und Banken würden Kredite zunehmend restriktiv vergeben. 11 Am 7. Januar 2005 beauftragte der Kläger förmlich einen Makler mit dem Nachweis von Verkaufsmöglichkeiten für die beiden Wohnungen. Mit notariellem Vertrag vom 8. April 2005 verkaufte er eine der 2003 erworbenen Wohnungen. Besitz, Nutzungen und Lasten sollten mit Eingang der --zum 1. Juni 2005 fälligen-- Kaufpreiszahlung übergehen. 12 Im Mai 2005 kaufte der Kläger zwei weitere vermietete Eigentumswohnungen zu einem Kaufpreis von jeweils 107.250 EUR. Finanziert wurden die Wohnungen durch Darlehen über 114.353,90 EUR bzw. 68.149 EUR. Die Zinsen waren bis zum 30. Juli 2015 bzw. 30. Juli 2012 in Höhe von 4,39 % bzw. 4,08 % festgeschrieben. Die Restfinanzierung der im April 2005 veräußerten Wohnung wurde auf eine neue Wohnung übertragen. 13 Unter dem 3. Juni 2005 gab das FA einen an den Kläger persönlich adressierten geänderten Einkommensteuerbescheid 2003 zur Post. Darin waren die Verluste als solche aus gewerblichem Grundstückshandel berücksichtigt und der Bescheid insoweit gemäß § 165 AO für vorläufig erklärt. Am gleichen Tag übersandte das FA dem Kläger per E-Mail sowie Telefax zwei Schreiben ebenfalls mit Datum vom 3. Juni 2005. Hierin teilte es mit, die Bekanntgabe sei nicht gewollt gewesen, der Bescheid also unwirksam. Die Versendung habe aber nicht mehr aufgehalten werden können. Der Bescheid müsse daher aufgehoben werden. Das FA sei von der Finanzbehörde angewiesen worden, das Verfahren streitig zu führen. 14 Das Finanzgericht (FG) hat der Klage stattgegeben. Auch wenn der Kläger weniger als vier Objekte verkauft habe, sei die Grenze zwischen privater Vermögensverwaltung und Gewerbebetrieb überschritten. Auf die Drei-Objekt-Grenze als Indiz für eine gewerbliche Betätigung komme es im Streitfall nicht an, weil andere Umstände zweifelsfrei auf eine von Anfang an bestehende Veräußerungsabsicht schließen ließen. Mit der Gewerbeanmeldung und seiner Erklärung im Zusammenhang mit dem beantragten Freibetrag auf der Lohnsteuerkarte habe der Kläger seine unbedingte Veräußerungsabsicht dokumentiert. Anhaltspunkte, die gegen die Glaubwürdigkeit seiner Erklärung sprächen, seien nicht ersichtlich. 15 Mit seiner Revision rügt das FA sinngemäß Verletzung materiellen Rechts. 16 Das FA beantragt, 17 das FG-Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen. 18 Der Kläger beantragt, 19 die Revision als unbegründet zurückzuweisen. 20 Im Revisionsverfahren hat der Kläger unter Vorlage von Kaufverträgen und Grundbuchauszügen ergänzend vorgetragen, im Jahr 2008 weitere Immobilien erworben und wieder veräußert zu haben: 21 1. Objekt A Kauf am 19. Februar 2008 für 49.000 EUR Verkauf am 14. April 2008 für 50.500 EUR 22 2. Objekt B Kauf eines Anteils von 99 % am 19. Februar 2008 für 28.000 EUR Verkauf eines Anteils von 50 % am 20. Juli 2008 für 14.750 EUR Verkauf der Wohnung durch eine GbR am 15. September 2008 für insgesamt 30.000 EUR (Anteil des Klägers am Kaufpreis 14.262,50 EUR) 23 3. Objekt C Kauf am 15. Juli 2008 im Wege der Zwangsversteigerung für 12.000 EUR, wovon zunächst 3.500 EUR zu zahlen waren Verkauf eines Anteils von 50 % am 19. Juli 2008 für 1.750 EUR sowie Übernahme der Hälfte des Restkaufpreises Verkauf aller Anteile der GbR am 14. August 2008 für 13.400 EUR
Entscheidungsgründe 24 II. Die Revision des FA ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Abweisung der Klage (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Zu Unrecht hat das FG im Streitfall die Voraussetzungen eines gewerblichen Grundstückhandels bejaht. 25 1. Zutreffend ist das FG davon ausgegangen, dass der Änderungsbescheid vom 3. Juni 2005 nicht wirksam wurde. 26 a) Ein Steuerbescheid wird mit seiner Bekanntgabe wirksam (§ 124 AO). Daraus folgt in Übereinstimmung mit der Regelung in § 130 Abs. 1 Satz 2 des Bürgerlichen Gesetzbuchs, dass ein Bescheid nicht wirksam wird, wenn dem Steuerpflichtigen zuvor oder gleichzeitig ein deutlich als solcher gekennzeichneter Widerruf zugeht (Güroff in Beermann/Gosch, AO § 124 Rz 11; Tipke in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 124 AO Rz 8, 14; offengelassen im Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 12. August 1996 VI R 18/94, BFHE 180, 538, BStBl II 1996, 627). Eine klare und eindeutige Dokumentation der Aufgabe des Bekanntgabewillens in den Akten der Finanzbehörde ist in diesen Fällen entbehrlich (vgl. hierzu BFH-Urteil in BFHE 180, 538, BStBl II 1996, 627). 27 b) Der mit der Post versendete Einkommensteuerbescheid vom 3. Juni 2005 wurde gemäß § 122 Abs. 2 Nr. 1 AO am dritten Tag nach Aufgabe zur Post wirksam. Ging der Bescheid tatsächlich früher als am dritten Tag nach Aufgabe zur Post zu, ist dies rechtlich unerheblich, weil die Bekanntgabe im Fall des § 122 Abs. 2 Nr. 1 AO nicht nur vermutet, sondern mit Ablauf des dritten Tages fingiert wird (Senatsurteile vom 13. Dezember 2000 X R 96/98, BFHE 193, 512, BStBl II 2001, 774, und vom 26. Februar 2002 X R 44/00, BFH/NV 2002, 1409). Denn mit der Zugangsfiktion in § 122 Abs. 2 Nr. 1 AO wollte der Gesetzgeber --zugunsten wie zuungunsten des Adressaten-- generell einen Streit über den genauen Zeitpunkt des Posteingangs so weit wie möglich ausschließen. Mit den ebenfalls auf den 3. Juni 2005 datierten Schreiben hat das FA den Einkommensteueränderungsbescheid vom 3. Juni 2005 rechtzeitig vor dessen Wirksamwerden widerrufen. Die Übersendung per Telefax genügt dem für Steuerbescheide geltenden Schriftformgebot gemäß § 157 AO (Senatsbeschluss vom 27. Juni 2001 X B 23/01, BFH/NV 2001, 1529). Im Übrigen kann ein Steuerbescheid auch mündlich vor dessen Zugang widerrufen werden (BFH-Urteil vom 28. Mai 2009 III R 84/06, BFHE 225, 11). 28 2. Zu Unrecht hat das FG jedoch im Streitfall die Voraussetzungen eines gewerblichen Grundstückshandels bejaht und die Einkommensteuer 2003 unter Berücksichtigung eines Verlustes aus Gewerbebetrieb in Höhe von 191.291 EUR festgesetzt. 29 Ein gewerblicher Grundstückshandel liegt nach Maßgabe des § 15 Abs. 2 EStG vor, wenn die Tätigkeit selbständig, nachhaltig sowie mit der Absicht, Gewinn zu erzielen betrieben wird, sich als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt und nicht der privaten Vermögensverwaltung zuzurechnen ist (ständige Rechtsprechung des BFH, vgl. Beschluss des Großen Senats des BFH vom 10. Dezember 2001 GrS 1/98, BFHE 197, 240, BStBl II 2002, 291, m.w.N.). 30 a) Für die Abgrenzung zwischen Gewerbebetrieb einerseits und Vermögensverwaltung andererseits stellt die Rechtsprechung dabei auf das Gesamtbild der Verhältnisse und die Verkehrsanschauung ab. In Zweifelsfällen ist maßgebend, ob die Tätigkeit, soll sie in den gewerblichen Bereich fallen, dem Bild entspricht, das nach der Verkehrsanschauung einen Gewerbebetrieb ausmacht und einer privaten Vermögensverwaltung fremd ist (vgl. Beschluss des Großen Senats des BFH vom 3. Juli 1995 GrS 1/93, BFHE 178, 86, BStBl II 1995, 617, unter C. I.; BFH-Urteil vom 29. Oktober 1998 XI R 80/97, BFHE 187, 287, BStBl II 1999, 448, zum Wertpapierhandel). 31 b) Anhaltspunkt für einen solchen gewerblichen Grundstückshandel ist die Veräußerung von mehr als drei Objekten innerhalb eines engen zeitlichen Zusammenhangs zwischen Anschaffung/Herstellung auf der einen und der Veräußerung auf der anderen Seite (sog. Drei-Objekt-Grenze). Allerdings kommt es nach Auffassung des Großen Senats des BFH im Beschluss in BFHE 197, 240, BStBl II 2002, 291 (unter C. III. 5.) darauf dann nicht an, wenn sich bereits aus anderen --ganz besonderen-- Umständen zweifelsfrei eine von Anfang an bestehende oder aber fehlende Veräußerungsabsicht ergibt. Daraus folgt, dass trotz Überschreitens der Drei-Objekt-Grenze ein gewerblicher Grundstückshandel dann nicht anzunehmen ist, wenn eindeutige Anhaltspunkte gegen eine von Anfang an bestehende Veräußerungsabsicht sprechen. Andererseits können auch bei Veräußerung von weniger als vier Objekten besondere Umstände auf eine gewerbliche Tätigkeit schließen lassen (vgl. Beschluss des Großen Senats des BFH in BFHE 197, 240, BStBl II 2002, 291, unter C. III. 5.). 32 c) Nach diesen Maßstäben liegen die Voraussetzungen für einen Grundstückshandel nicht vor. 33 aa) Der Kläger hat nicht innerhalb eines engen zeitlichen Zusammenhangs mehr als drei Objekte im Sinne der Drei-Objekt-Grenze verkauft. 34 Nach den Feststellungen des FG hat der Kläger mit notariellem Vertrag vom 8. April 2005 eine der beiden im Streitjahr für 87.500 EUR erworbenen Eigentumswohnungen für 103.500 EUR veräußert. Die im Revisionsverfahren vom Kläger behaupteten Grundstückskäufe und -verkäufe im Jahr 2008 können --ihr Vorliegen unterstellt-- nicht dazu führen, dass im Streitfall gewerblicher Grundstückshandel wegen Überschreitens der Drei-Objekt-Grenze zu bejahen wäre. Diese Objekte wären bei der Prüfung der Drei-Objekt-Grenze nicht als Zählobjekte zu berücksichtigen, weil der Kläger die Immobilien bzw. die Anteile an grundbesitzenden Gesellschaften bürgerlichen Rechts ohne Gewinnerzielungsabsicht zum Selbstkostenpreis bzw. darunter verkauft hat (BFH-Urteil vom 13. August 2002 VIII R 14/99, BFHE 199, 551, BStBl II 2002, 811, unter 1. b bb, m.w.N. aus der Rechtsprechung). Die Differenz zwischen Kaufpreis und Verkaufserlösen betrug bei sämtlichen Grundstücksaktivitäten des Jahres 2008 3.212,50 EUR (Objekt A 1.500 EUR, Objekt B 1.012,50 EUR und Objekt C 700 EUR). Allein die durch die Grundstückskäufe des Klägers ausgelöste Grunderwerbsteuer beläuft sich bereits auf 3.115 EUR. Berücksichtigt man die im Zusammenhang mit den Grundstückskäufen entstandenen weiteren Kosten (z.B. Gebühren für die notarielle Beurkundung und das Grundbuch, ggf. Finanzierungskosten), verbleibt dem Kläger selbst dann kein Gewinn aus seinen Grundstücksgeschäften, wenn man davon ausgeht, dass die mit den Verkäufen zusammenhängenden Kosten jeweils von den Käufern getragen worden sind. Angesichts der zeitlichen Nähe dieser Verkäufe zu den jeweiligen Käufen kann ausgeschlossen werden, dass die Höhe der Verkaufspreise auf Veränderungen am Grundstücksmarkt beruht. Da schon aus diesem Grund die vom Kläger im Jahr 2008 erworbenen und wieder veräußerten Grundstücke keine Zählobjekte im Sinne der Drei-Objekt-Grenze sein können, braucht der Senat nicht die Frage zu erörtern, ob bzw. welche Konsequenzen es in Bezug auf den gewerblichen Grundstückshandel hätte, dass der Kläger jedenfalls die Objekte A und B von seiner Mutter erworben und zeitnah zum Kauf weiterveräußert hat. Unerheblich ist deshalb auch, dass der ursprünglich vereinbarte Kaufpreis für das Objekt B von 37.500 EUR ohne Angabe von Gründen (z.B. Mängel) auf 31.400 EUR und dann 28.000 EUR ermäßigt wurde und erst nach Erhalt des Erlöses aus einem Weiterverkauf fällig war. 35 bb) Ein gewerblicher Grundstückshandel des Klägers ist auch nicht deshalb anzunehmen, weil nach dem Gesamtbild der Verhältnisse zweifelsfrei von vornherein eine unbedingte Veräußerungsabsicht des Steuerpflichtigen bestanden hat (vgl. Beschluss des Großen Senats des BFH in BFHE 197, 240, BStBl II 2002, 291, unter C. III. 5. der Gründe). 36 Eine solche unbedingte Veräußerungsabsicht, die zur Annahme einer gewerblichen Betätigung selbst bei Veräußerung von weniger als vier Objekten führt, liegt nach Auffassung des Großen Senats des BFH in BFHE 197, 240, BStBl II 2002, 291 beispielsweise vor, wenn das im zeitlichen Zusammenhang mit der Bebauung und Veräußerung erworbene Grundstück schon vor seiner Bebauung verkauft worden ist, es von vornherein auf Rechnung oder nach Wünschen des Erwerbers bebaut wird oder das Bauunternehmen des das Grundstück bebauenden Steuerpflichtigen erhebliche Leistungen für den Bau erbringt, die nicht wie unter Fremden abgerechnet werden (BFH-Urteil vom 11. Juni 1997 XI R 71/96, BFH/NV 1997, 839). 37 Diesen für eine unbedingte Veräußerungsabsicht und gegen eine private Vermögensverwaltung sprechenden Indizien steht gleich, wenn der Steuerpflichtige das Bauvorhaben nur kurzfristig finanziert, bereits während der Bauzeit eine Maklerfirma mit dem Verkauf des Objekts beauftragt oder selbst Veräußerungsannoncen schaltet, vor Fertigstellung des Objekts einen Vorvertrag mit dem künftigen Erwerber schließt oder Gewährleistungspflichten über das bei Privatverkäufen übliche Maß hinaus übernimmt; umso mehr gilt dies, wenn der Steuerpflichtige die unbedingte Veräußerungsabsicht zweifelsfrei bekundet oder in sonstiger Weise dokumentiert (vgl. Senatsurteil vom 18. September 2002 X R 183/96, BFHE 200, 293, BStBl II 2003, 238). 38 cc) Auch kann eine unbedingte Veräußerungsabsicht und damit ein gewerblicher Grundstückshandel nicht bereits deshalb bejaht werden, weil Steuerpflichtige dieses behaupten. Vielmehr ist auch in diesen Fällen bei der Abgrenzung zwischen Gewerbebetrieb einerseits und der nicht steuerbaren Sphäre sowie anderen Einkunftsarten andererseits auf das Gesamtbild der Verhältnisse und die Verkehrsanschauung abzustellen (Senatsurteil vom 20. Dezember 2000 X R 1/97, BFHE 194, 198, BStBl II 2001, 706). Auch hier sind die einzelnen Umstände für und gegen eine unbedingte Veräußerungsabsicht zu gewichten und gegeneinander abzuwägen. In Zweifelsfällen ist maßgebend, ob die Tätigkeit, soll sie gewerblich sein, dem Bild entspricht, das nach der Verkehrsanschauung einen Gewerbebetrieb ausmacht und einer privaten Vermögensverwaltung fremd ist (Beschluss des Großen Senats des BFH in BFHE 197, 240, BStBl II 2002, 291; Senatsurteil vom 30. Juli 2003 X R 7/99, BFHE 204, 419, BStBl II 2004, 408). Maßgeblich für die steuerrechtliche Qualifizierung einer Tätigkeit ist nicht die vom Steuerpflichtigen subjektiv vorgenommene Beurteilung und die angegebene Bezeichnung (z.B. in der Gewerbeanmeldung, in Steuererklärungen), sondern die Wertung nach objektiven Kriterien (Senatsbeschluss vom 16. September 2008 X B 158/07, BFH/NV 2008, 2024). Es ist anerkannt, dass eine vom Steuerpflichtigen vorgenommene Eigenqualifikation seiner Handlungen rechtlich unbeachtlich ist, wenn sie nicht durch die tatsächlichen Gegebenheiten gedeckt ist (vgl. Senatsentscheidungen vom 21. Oktober 1992 X R 99/88, BFHE 170, 41, BStBl II 1993, 289; vom 28. November 1990 X R 109/89, BFHE 163, 264, BStBl II 1991, 327; vom 28. Juni 2000 X R 48/98, BFH/NV 2000, 1468; vom 16. September 2004 X R 54/99, BFH/NV 2005, 677, und vom 5. November 2003 X R 34/02, BFH/NV 2004, 610). Dieser in erster Linie zur Beurteilung vertraglicher Vereinbarungen entwickelten Erkenntnis kommt allgemeine Bedeutung zu (vgl. BFH-Entscheidungen vom 22. Januar 1981 IV B 41/80, BFHE 132, 542, BStBl II 1981, 424; vom 17. Oktober 1996 X B 163/96, BFH/NV 1997, 525; vom 9. Oktober 1997 X B 51/97, BFH/NV 1998, 447; vom 30. Oktober 2001 VIII R 29/00, BFHE 197, 114, BStBl II 2006, 223, und vom 9. Dezember 2002 VIII R 20/01, BFH/NV 2003, 601). Es kann nicht im Belieben des Steuerpflichtigen stehen, seine Betätigung dem gewerblichen Bereich oder der privaten Vermögensverwaltung zuzuordnen. 39 dd) Im Streitfall hat sich der Kläger nicht wie ein Händler, der eine typische gewerbliche Tätigkeit ausübt, verhalten. Kennzeichnend für den Handel ist die wiederholte Anschaffung und Veräußerung von Wirtschaftsgütern im Sinn eines marktmäßigen Umschlags von Sachwerten (Senatsentscheidung vom 25. Juli 2001 X R 55/97, BFHE 195, 402, BStBl II 2001, 809). Keiner der vom Großen Senat des BFH in BFHE 197, 240, BStBl II 2002, 291 entwickelten Anhaltspunkte für das Vorliegen einer unbedingten Veräußerungsabsicht kann bejaht werden. Auch andere gewichtige Merkmale, die nach Auffassung der Ertragsteuersenate des BFH für eine unbedingte Veräußerungsabsicht sprechen, hat das FG nicht festgestellt. Der Kläger hat sich nicht unmittelbar nach dem Kauf der beiden Eigentumswohnungen um deren Verkauf --durch einen Makler oder eigene Aktivitäten-- bemüht. Erst nach Klageerhebung hat er im Jahr 2005 einen Makler förmlich mit dem Nachweis von Verkaufsmöglichkeiten für die beiden Wohnungen beauftragt. Nach seiner Einlassung wäre ein Verkauf mangels Gewinnaussicht nicht sinnvoll gewesen, weil er die Wohnungen nur vermietet hätte anbieten können. Die Mietverhältnisse waren nicht kurzfristig; vielmehr hat der Kläger in den notariellen Kaufverträgen jeweils auf das Recht zur ordentlichen Kündigung --auch wegen Eigenbedarfs-- verzichtet. Die Wohnungen --im Übrigen auch die 2005 angeschafften-- waren nicht kurzfristig fremdfinanziert. Die Einrichtung eines ISDN-Anschlusses ist in der heutigen Zeit kein besonderer Umstand, der nach Auffassung des erkennenden Senats für die Abgrenzung von privater Vermögensverwaltung und gewerblichem Grundstückshandel von maßgeblicher Bedeutung ist (vgl. Senatsurteil in BFHE 204, 419, BStBl II 2004, 408, für die Abgrenzung von privater Vermögensverwaltung und gewerblichem Wertpapierhandel). Schließlich führen auch Äußerungen des Klägers gegenüber seinem Bankberater, Freunden oder anderen Personen, er sei künftig "gewerblicher Grundstückshändler", nicht dazu, dass seine Tätigkeit steuerrechtlich als Gewerbebetrieb zu qualifizieren ist. Das FG hat ausschließlich aus der Gewerbeanmeldung und der Erklärung des Klägers im Zusammenhang mit der Beantragung eines Freibetrags auf der Lohnsteuerkarte dessen unbedingte Veräußerungsabsicht gefolgert. Es hat nur auf die subjektive Beurteilung der Tätigkeit durch den Kläger abgestellt und dabei übersehen, dass dies für die steuerrechtliche Qualifizierung einer Tätigkeit nicht von ausschlaggebender Bedeutung ist. Da keine objektive Kriterien für eine unbedingte Veräußerungsabsicht des Klägers sprechen, war das FG-Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen.
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