BUNDESFINANZHOF Urteil vom 23.9.2009, VII R 42/07
Einreihung eines Graustufenmonitors - Verarbeitung digitalisierter Bilder ist Datenverarbeitung - Maschinen mit "eigener Funktion" - Abgrenzung von Monitoren - Tarifierung von in Computer einzusteckenden Karten
Leitsätze
1. Dass ein Monitor nicht nur Bilder wiedergeben kann, die von einer automatischen Datenverarbeitungsmaschine stammen, sondern auch aus anderen Quellen stammende Bilder, verleiht ihm keine "eigene Funktion" (andere Funktion als Datenverarbeitung) i.S. der Anm. 5 E zu Kap. 84 KN (Änderung der Rechtsprechung).
2. Ein Monitor führt auch nicht deshalb eine andere Funktion als Datenverarbeitung aus, weil er in der Lage ist, im Schwarz-Weiß-Bild Graustufen exakt wiederzugeben, und deshalb für die Bildwiedergabe radiologischer Aufnahmen besonders geeignet ist.
Tatbestand 1 I. Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) beantragte im Januar 2006 die Erteilung verbindlicher Zolltarifauskünfte (vZTA) zum einen für zwei LCD-Graustufenmonitore (Twin-Gerät), die in der klinischen Diagnostik der Bildwiedergabe radiologischer Aufnahmen dienen, und zum anderen für eine Grafikkarte, die zur Ansteuerung eines Monitors zur Abbildung radiologischer Aufnahmen verwendet wird. Während die Klägerin die Einreihung in die Unterpos. 8471 60 80 der Kombinierten Nomenklatur (KN) in der seinerzeit maßgeblichen Fassung der Änderungs-Verordnung (EG) Nr. 1719/2005 der Kommission vom 27. Oktober 2005 (Amtsblatt der Europäischen Union --ABlEU-- Nr. L 286/1) bzw. in die Unterpos. 8471 80 00 KN vorschlug, erteilte die Oberfinanzdirektion, deren Zuständigkeit inzwischen auf den Beklagten und Revisionsbeklagten (das Hauptzollamt --HZA--) übergegangen ist, unter dem 22. Februar 2006 zwei vZTA, mit denen die Waren in die Unterpos. 8528 22 00 KN bzw. in die Unterpos. 8543 89 97 KN eingereiht wurden. Der Einspruch der Klägerin blieb ohne Erfolg. 2 Die hiergegen erhobene Klage, die die Klägerin wegen einer zwischenzeitlichen Änderung der KN und der deswegen ungültig gewordenen vZTA als Fortsetzungsfeststellungsklage weiterbetrieb, wies das Finanzgericht (FG) ab. Das FG urteilte, dass der Monitor zu Recht in die Unterpos. 8528 22 00 KN eingereiht worden sei. Eine Einreihung in die Pos. 8471 KN komme nicht in Betracht, weil der Monitor in einem System eingesetzt werde, das eine andere Funktion als die Datenverarbeitung, nämlich die Radiodiagnose ausführe. Wie die Klägerin selbst dargestellt habe, sei der Monitor auf die speziellen Zwecke der Radiodiagnose-Systeme abgestimmt und sei ein Spezialmonitor, der nur im Rahmen der medizinischen klinischen Diagnostik Verwendung finde. Auch die Grafikkarte sei von der Pos. 8471 KN ausgeschlossen, weil sie nicht von der Art sei, wie sie ausschließlich oder hauptsächlich in automatischen Datenverarbeitungsmaschinen verwendet werde, sondern ebenfalls für spezielle Radiodiagnose-Systeme konstruiert und bestimmt sei. 3 Mit ihrer Revision macht die Klägerin geltend, dass der Monitor lediglich über eine DVI-D-Schnittstelle zum Anschluss an einen Computer verfüge; Videosignale aus anderen Quellen könnten über diese Schnittstelle nicht bzw. nur eingeschränkt vom Monitor wiedergegeben werden. 4 Der Monitor sei auch nicht Teil eines medizinischen Radiodiagnose-Systems, sondern vielmehr für das Funktionieren eines solchen Systems entbehrlich. Er diene dem Betrachten durch Röntgengeräte oder Computertomographiegeräte aufgenommener Bilder, ohne dass aber solche Geräte diesen Monitor benötigten, da sie ihr Ergebnis auch auf andere Weise --wie z.B. traditionell üblich auf Film-- ausgeben könnten. Für das Betrachten des als Datei gespeicherten Bilds am Bildschirm sei lediglich der Anschluss des Monitors an einen handelsüblichen PC erforderlich, der sich an einem ganz anderen Ort als das Radiodiagnosegerät befinden könne. Die streitige Grafikkarte sei ebenso, wie es der Gerichtshof der Europäischen Gemeinschaften (EuGH) für eine Netzwerkkarte entschieden habe, als Einheit eines Datenverarbeitungssystems anzusehen. 5 Das HZA ist der Ansicht, dass Monitore in die Pos. 8528 KN einzureihen seien, wenn sie für spezifische Systeme bestimmt seien, die aufgrund ihrer eigenen Funktion gemäß Anm. 5 E zu Kap. 84 KN aus der Pos. 8471 KN ausgewiesen seien. Zu solchen Systemen gehörten auch bildgebende Systeme der Medizintechnik. Es sei unzutreffend, den streitigen Monitor als Teil eines handelsüblichen PC zu bezeichnen, da er bei Verwendung als Radiodiagnose-System mit einer Sonderausstattung versehen sei, die einer Einreihung in Pos. 8471 KN entgegenstehe.
Entscheidungsgründe 6 II. Die Revision führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Feststellung der Rechtswidrigkeit der angefochtenen vZTA (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). 7 1. Der erkennende Senat hält mit dem FG die Fortsetzungsfeststellungsklage für zulässig und verweist insoweit zur Vermeidung von Wiederholungen auf die Ausführungen im FG-Urteil, gegen die von keiner Seite Einwendungen erhoben worden sind. 8 2. Anders als das FG entschieden hat, sind die streitigen Waren nicht gemäß der Anm. 5 E zu Kap. 84 KN als Maschinen mit eigener Funktion (andere als Datenverarbeitung) aus der Pos. 8471 KN ausgewiesen. 9 a) Zutreffend ist das FG davon ausgegangen, dass die Anm. 5 B zu Kap. 84 KN, welche die Merkmale einer "Einheit" einer automatischen Datenverarbeitungsmaschine beschreibt, nur "vorbehaltlich" der Bestimmungen der Anm. 5 E zu Kap. 84 KN gilt, dass also Maschinen unter den Voraussetzungen der Anm. 5 E zu Kap. 84 KN aus der Pos. 8471 KN ausgewiesen werden, auch wenn sie die Voraussetzungen der Anm. 5 B zu Kap. 84 KN erfüllen (vgl. EuGH-Urteil vom 11. Dezember 2008 C-362/07 und C-363/07 --Kip Europe u.a.--, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 2009, 328, Rz 42; Senatsurteil vom 21. November 2002 VII R 57/01, BFH/NV 2003, 525, Zeitschrift für Zölle und Verbrauchsteuern --ZfZ-- 2003, 161). 10 b) Der Ansicht des FG, die Voraussetzungen der Anm. 5 E zu Kap. 84 KN seien erfüllt, weil der Monitor Bestandteil von Radiodiagnose-Systemen sei und somit eine eigene Funktion (andere als Datenverarbeitung) ausführe, ist jedoch nicht zu folgen. Nach den dem Antrag auf Erteilung einer vZTA beigefügten Unterlagen (Warenbeschreibung und Gebrauchsanleitung), auf die das FG Bezug genommen hat, werden die Monitore nicht an ein --wie auch immer beschaffenes-- Röntgen-Diagnosegerät, sondern mittels eines Signalkabels über den DVI-D-Eingang des Monitors an die Grafikkarte eines Computers angeschlossen. Dies stimmt auch mit dem nicht bestrittenen Vorbringen der Revision überein, wonach die Röntgenaufnahmen nicht unbedingt am Ort der radiologischen Untersuchung, sondern an einem vom Röntgengerät entfernten Ort, z.B. in einer Arztpraxis, am Bildschirm betrachtet werden. Der Monitor erfüllt somit die Funktion der Darstellung von Signalen, die von einer automatischen Datenverarbeitungsmaschine ausgehen, denn die Verarbeitung digitalisierter Bilder ist Datenverarbeitung (vgl. EuGH-Urteile vom 18. Dezember 1997 C-382/95 --Techex--, Slg. 1997, I-7363, ZfZ 1998, 161; vom 7. Juni 2001 C-479/99 --CBA--, Slg. 2001, I-4391, ZfZ 2001, 301). 11 Dass der streitige Monitor i.S. der Anm. 5 E zu Kap. 84 KN eine andere Funktion als Datenverarbeitung ausführt, lässt sich auch nicht damit begründen, dass er (möglicherweise) auch Signale, die aus anderen Quellen als aus einem Computer --z.B. von einem DVD-Player-- stammen, empfangen und als Bild darstellen kann. Nach der Rechtsprechung des EuGH soll nämlich die Anm. 5 E zu Kap. 84 KN nach ihrem Sinn und Zweck verhindern, dass Geräte, deren Funktion mit der Datenverarbeitung nichts zu tun hat, nur deshalb in die Pos. 8471 KN eingereiht werden, weil eine automatische Datenverarbeitungsmaschine in sie eingebaut ist oder sie mit einer solchen Maschine zusammenarbeiten. Nur solche Geräte, deren Funktion nicht zur Datenverarbeitung gehört, führen eine "eigene Funktion" i.S. der Anm. 5 E zu Kap. 84 KN aus (EuGH-Urteile in HFR 2009, 328, Rz 33, 36; und vom 19. Februar 2009 C-376/07 --Kamino--, ZfZ 2009, 217, Rz 38, 39). Dass ein Monitor in der Lage ist, auch andere Bilder als solche wiederzugeben, die von einer automatischen Datenverarbeitungsmaschine stammen, verleiht ihm somit keine "eigene Funktion" (EuGH-Urteil in ZfZ 2009, 217, Rz 40). An der hiervon abweichenden, mit Beschlüssen vom 8. Dezember 2006 VII B 334/05 (BFH/NV 2007, 797) und vom 24. Mai 2007 VII B 146/06 (BFH/NV 2007, 1729) vertretenen Auffassung hält der erkennende Senat nicht mehr fest. 12 Die Annahme des FG, der Monitor führe eine andere Funktion als Datenverarbeitung aus, lässt sich auch nicht damit rechtfertigen, dass es sich um einen Spezialmonitor handelt, der Graufarben exakt wiedergeben kann und deshalb für die Bildwiedergabe radiologischer Aufnahmen besonders geeignet ist. Denn das entscheidende Kriterium für die zollrechtliche Tarifierung von Waren ist nach ständiger Rechtsprechung in deren objektiven Merkmalen und Eigenschaften zu suchen. Auf den Verwendungszweck einer Ware darf nur dann abgestellt werden, wenn er ihr nach ihren objektiven Merkmalen und Eigenschaften innewohnt und wenn im Wortlaut der Bestimmungen oder in den Erläuterungen dazu ausdrücklich auf dieses Kriterium Bezug genommen wird (vgl. EuGH-Urteil vom 18. April 1991 C-219/89 --Wesergold--, Slg. 1991, I-1895; Senatsurteil vom 5. Oktober 1999 VII R 42/98, BFHE 190, 501, ZfZ 2000, 56, m.w.N.). 13 Deshalb ist auch nicht der Ansicht des HZA zu folgen, dass eine Einreihung in die Pos. 8471 KN nicht in Betracht komme, weil der Monitor mit einer Sonderausstattung versehen und deshalb für spezifische Datenverarbeitungssysteme bestimmt sei. Dass sich ein bestimmtes Datenverarbeitungssystem von einem handelsüblichen Computer dadurch unterscheidet, dass es mit Funktionen für besondere Anforderungen versehen ist, z.B. digital verarbeitete Bilder in hochwertiger Qualität darzustellen vermag, ändert nichts daran, dass --wie ausgeführt-- die Verarbeitung und Darstellung digitalisierter Bilder mit Hilfe eines Computers Datenverarbeitung und keine "eigene Funktion" ist. Insoweit rechtfertigt auch das vom HZA angeführte EuGH-Urteil vom 17. März 2005 C-467/03 --Ikegami-- (Slg. 2005, I-2389, ZfZ 2005, 161) keine andere Entscheidung im Streitfall, da es in jenem vom EuGH entschiedenen Fall um ein Gerät mit eigener Funktion (Videoüberwachung) ging, in das eine automatische Datenverarbeitungsmaschine eingebaut war. Nach den im Streitfall getroffenen Feststellungen kann jedoch nicht davon ausgegangen werden, dass der streitige Monitor Teil eines Geräts mit eigener Funktion (Radiodiagnose) ist, in welches eine automatische Datenverarbeitungsmaschine lediglich eingebaut ist. Vielmehr verhält es sich nach den vorliegenden vZTA-Antragsunterlagen so, dass der Monitor über eine den üblichen Computersteckkarten entsprechende spezielle Grafikkarte an einen Computer, der --anders als das HZA meint-- kein Radio-Diagnosesystem ist und nicht einmal mit einem Röntgen-Diagnosegerät unbedingt verbunden sein muss, angeschlossen wird. Die Einreihungsverordnung (EG) Nr. 2171/2005 der Kommission vom 23. Dezember 2005 (ABlEU Nr. L 346/7), auf deren Anhang --Nr. 2-- das HZA in diesem Zusammenhang verweist, betrifft eine andere Ware und dürfte sich im Übrigen in Anbetracht der Einreihungsgrundsätze der EuGH-Urteile in HFR 2009, 328 und in ZfZ 2009, 217 nicht aufrechterhalten lassen. 14 3. Liegen somit die Voraussetzungen der Anm. 5 E zu Kap. 84 KN nicht vor, ist zu prüfen, ob der streitige Monitor als Einheit einer automatischen Datenverarbeitungsmaschine zur Pos. 8471 KN gehört, weil er die drei Voraussetzungen der Anm. 5 B Buchst. a bis c zu Kap. 84 KN erfüllt, nämlich von der ausschließlich oder hauptsächlich in automatischen Datenverarbeitungssystemen verwendeten Art, an die Zentraleinheit unmittelbar oder über eine oder mehrere andere Einheiten anschließbar und in der Lage ist, Daten in einer Form zu empfangen oder zu liefern, die vom System verwendbar sind (vgl. EuGH-Urteil in ZfZ 2009, 217, Rz 41). 15 Die insoweit erforderlichen Feststellungen hat das FG ausgehend von seinem Rechtsstandpunkt zwar nicht ausdrücklich getroffen; jedoch lässt sich den sinngemäß in Bezug genommenen, dem Antrag auf Erteilung einer vZTA beigefügten Unterlagen (Warenbeschreibung und Gebrauchsanleitung) entnehmen, dass --was bisher auch von keiner Seite in Abrede gestellt wurde-- der Monitor mit Hilfe einer Grafikkarte an die Zentraleinheit eines Computers anschließbar und in der Lage ist, die vom System gelieferten Daten zu empfangen. Fraglich könnte somit allein sein, ob der streitige Monitor von der ausschließlich oder hauptsächlich in automatischen Datenverarbeitungssystemen verwendeten Art ist. Auch diese Frage lässt sich jedoch nach den insoweit nach der Rechtsprechung des EuGH zu beachtenden Gesichtspunkten sowie anhand der Antragsunterlagen bejahen. 16 Nach dem EuGH-Urteil in ZfZ 2009, 217 (Rz 56 bis 61) erfolgt die Abgrenzung von Monitoren der ausschließlich oder hauptsächlich in einem automatischen Datenverarbeitungssystem verwendeten Art einerseits und Fernsehbildschirmen oder Videomonitoren andererseits nicht nach ihrer tatsächlichen Verwendung, sondern nach den Funktionen, die sie auszuführen fähig sind, d.h. nach ihren objektiven technischen Merkmalen und Eigenschaften gemäß den Erläuterungen zum Harmonisierten System (ErlHS) zur Pos. 8471 Rz 65.0 bis 70.0 (in der Fassung des Streitjahres 2004 des EuGH-Falls, die im Wesentlichen den aktuellen ErlHS zur Pos. 8528 Rz 07.0 bis 13.0 entsprechen). Danach lassen sich die hauptsächlich in einem automatischen Datenverarbeitungssystem verwendeten Monitore zum einen nach dem Vorhandensein einer Schnittstelle bestimmen, die ihrer Art nach zum Anschluss an Datenverarbeitungssysteme geeignet ist, sowie nach weiteren technischen Merkmalen, insbesondere danach, dass sie für eine Arbeit im Nahbereich ausgelegt sind, dass sie nicht über die Möglichkeit der Wiedergabe von Fernsehsignalen verfügen, dass ihre elektromagnetischen Feldemissionen gering sind, dass die Größe ihrer Anzeigebildpunkte bei mittlerer Auflösung mit 0,41 mm beginnt und bei hoher Auflösung geringer wird, dass ihre Bandbreite 15 MHz oder mehr beträgt und dass ihre Bildpunkte kleiner, ihre Konvergenzraten aber höher sind als bei Videomonitoren der Pos. 8528 des Harmonisierten Systems. 17 Nach der dem Antrag auf Erteilung einer vZTA beigefügten Warenbeschreibung und Gebrauchsanleitung verfügt der streitige Monitor über eine für den Anschluss an einen Computer geeignete DVI-D-Schnittstelle und soll mit Hilfe eines Datenkabels über eine besondere, seine Funktionen unterstützende Grafikkarte mit dem Computer verbunden werden. Er ist durch die vorhandene Dreh- und Neigbarkeit, die Höhenverstellbarkeit sowie die Möglichkeit, einen Schwenkarm anzubringen, für die Arbeit im Nahbereich konzipiert. Seine Horizontalfrequenz ist nicht feststehend, sondern beträgt 31,5 bis 75 kHz. Dass er über die Möglichkeit verfügt, Fernsehsignale wiederzugeben, ist nicht ersichtlich und auch von keinem der Beteiligten behauptet worden. 18 Der erkennende Senat sieht die sich aus den vorliegenden Unterlagen ergebenden technischen Merkmale und Eigenschaften als ausreichend für die Feststellung an, dass der streitige Monitor von der hauptsächlich in einem automatischen Datenverarbeitungssystem verwendeten Art ist und nicht als sonstiger Video- oder Fernsehbildschirm angesehen werden kann. Die Sache ist daher spruchreif. 19 4. Die spezielle der Ansteuerung des Monitors dienende Grafikkarte ist ebenfalls als Einheit eines Datenverarbeitungssystems der Pos. 8471 KN anzusehen. Der EuGH hat bereits entschieden, dass in Computer einzusteckende Karten (Netzwerk-, Grafik- oder Soundkarten) oder andere Netzwerkausrüstungen Einheiten automatischer Datenverarbeitungsmaschinen sind, da sie keine andere Funktion als Datenverarbeitung ausführen und nicht ohne ihren Einsatz in einem Computer funktionieren können (vgl. EuGH-Urteile vom 19. Oktober 2000 C-339/98 --Peacock--, Slg. 2000, I-8947, ZfZ 2001, 15; vom 10. Mai 2001 C-463/98 --Cabletron Systems--, Slg. 2001, I-3495, ZfZ 2001, 268; in Slg. 2001, I-4391, ZfZ 2001, 301; vom 18. Juli 2007 C-142/06 --Olicom--, Slg. 2007, I-6675, ZfZ 2007, 268). Dass die im vorliegenden Fall zu tarifierende Grafikkarte spezielle für das Ansteuern des LCD-Graustufenmonitors bestimmte und geeignete Eigenschaften hat, rechtfertigt keine andere Beurteilung. Die Funktion, welche die Grafikkarte ausführt, ist gleichwohl Datenverarbeitung. Es ist weder vom FG festgestellt noch sonst ersichtlich, dass diese Grafikkarte nicht in einen Computer eingebaut wird. 20 5. Innerhalb der Pos. 8471 KN sind der streitige LCD-Graustufenmonitor in die Unterpos. 8471 60 80 und die Grafikkarte in die Unterpos. 8471 80 00 KN einzureihen.
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