BUNDESFINANZHOF Urteil vom 28.9.2010, IX R 37/09
Vergebliche Aufwendungen für die Anschaffung von unbebautem Grund und Boden keine Werbungskosten
Tatbestand1 I. Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) wurden als Eheleute im Streitjahr 2004 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Sie waren je zur Hälfte Gesellschafter einer Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR); Gegenstand des Unternehmens der GbR war die Verwaltung und Vermietung der sich im gemeinsamen Eigentum der Kläger befindlichen Grundstücke. Der Kläger war zudem alleiniger Gesellschafter und Geschäftsführer der X-GmbH; Gegenstand des Unternehmens der X-GmbH waren Landschaftspflege und Landschaftsbau.2 Am 1. Oktober 2004 schloss die GbR einen notariell beurkundeten Kaufvertrag über zwei unbebaute Grundstücke ab. Die GbR beabsichtigte, die Grundstücke an die X-GmbH zur Lagerung von Topf- und Containerpflanzen zu vermieten. Der vertraglich vereinbarte Kaufpreis in Höhe von 35.000 EUR wurde seitens der GbR noch vor Eintragung der Eigentumsänderung im Grundbuch durch Übergabe eines Verrechnungsschecks an den Veräußerer bezahlt. Zu einem Vollzug der Eigentumsänderung im Grundbuch kam es jedoch nicht mehr, da am 8. November 2004 über das Vermögen des Veräußerers das Insolvenzverfahren eröffnet wurde und der Insolvenzverwalter seine Zustimmung zur Eigentumsänderung nicht erteilte; der Eintragungsantrag wurde unter dem 26. November 2004 zurückgewiesen. Die Grundstücke wurden zu einem späteren Zeitpunkt vom Insolvenzverwalter an einen Dritten veräußert.3 Im Rahmen ihrer Einkommensteuererklärung für das Streitjahr machten die Kläger den vergeblich geleisteten Kaufpreis in Höhe von 35.000 EUR sowie die im Zusammenhang mit der notariellen Beurkundung des Grundstückskaufvertrages angefallenen Notarkosten in Höhe von 451 EUR als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung geltend. Im Einkommensteuerbescheid für das Streitjahr ließ der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) die geltend gemachten Aufwendungen für den fehlgeschlagenen Grundstückserwerb nicht zum Abzug zu.4 Der hiergegen gerichtete Einspruch der Kläger hatte keinen Erfolg. Das Finanzgericht (FG) wies die Klage aus den in Entscheidungen der Finanzgerichte 2010, 205 genannten Gründen ab.5 Mit ihrer Revision verfolgen die Kläger ihr Begehren nach Berücksichtigung der vergeblichen Anschaffungskosten auf die Grundstücke weiter. Die Auffassung des FG, wonach erfolglose Aufwendungen auf Grund und Boden vom Werbungskostenabzug ausschieden, weil sie sich auf ein Wirtschaftsgut bezögen, das nicht dem Wertverzehr unterliege, widerspreche dem objektiven Nettoprinzip. Es sei allein auf den Veranlassungszusammenhang abzustellen. Dies gewährleiste gleichzeitig eine Gleichbehandlung von (vergeblichen) Betriebsausgaben und Werbungskosten. Dabei sei zu berücksichtigen, dass der Gesetzgeber selbst die strikte Trennung zwischen Betriebsvermögen und Erwerbsvermögen durch Absenkung der Wesentlichkeitsgrenze in § 17 des Einkommensteuergesetzes (EStG) und der Verlängerung der Veräußerungsfrist in § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG aufgegeben habe.6 Die Kläger beantragen,das angefochtene Urteil aufzuheben und den maßgeblichen Einkommensteuerbescheid für das Streitjahr dahin zu ändern, dass weitere Werbungskosten in Höhe von 35.451 EUR bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung berücksichtigt werden.7 Das FA beantragt,die Revision zurückzuweisen.
Entscheidungsgründe8 II. Die Revision ist unbegründet und nach § 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zurückzuweisen. Das FG ist zutreffend davon ausgegangen, dass die von den Klägern geltend gemachten vergeblichen Aufwendungen nicht als vorab entstandene Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung berücksichtigt werden können.9 1. Werbungskosten i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG sind nach § 9 Abs. 1 Satz 2 EStG bei der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung abzuziehen, wenn sie bei ihr erwachsen, und das heißt, durch die sie veranlasst sind. Fallen diese schon an, bevor damit zusammenhängende Einnahmen erzielt werden, können sie als vorab entstandene Werbungskosten berücksichtigt werden, wenn ein ausreichend bestimmter wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen dem Aufwand und der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung besteht. Ein dahin gehender Zusammenhang besteht von dem Zeitpunkt an, zu dem sich anhand objektiver Umstände feststellen lässt, dass der Steuerpflichtige den Entschluss, durch den Erwerb eines Gebäudes Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung zu erzielen, endgültig gefasst und (noch) nicht wieder aufgegeben hat. Vorab entstandene Aufwendungen können selbst dann --bis zum Zeitpunkt der Aufgabe der Einkünfteerzielungsabsicht-- abziehbar sein, wenn es entgegen den Planungen des Steuerpflichtigen nicht zu Einnahmen kommt, sofern nur eine erkennbare Beziehung zu den angestrebten Einkünften besteht (ständige Rechtsprechung, vgl. zuletzt Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 15. Dezember 2009 IX R 55/08, BFH/NV 2010, 863, m.w.N.).10 Der für die Berücksichtigung von Werbungskosten erforderliche Veranlassungszusammenhang fehlt indes regelmäßig bei den Anschaffungskosten derjenigen Wirtschaftsgüter, die der Erzielung von Einnahmen i.S. des § 8 EStG dienen. Zwar ist es möglich, solche Aufwendungen in den Grenzen des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 7 EStG als Werbungskosten (in Form der Absetzung für Abnutzung) zu behandeln; daraus hat die Rechtsprechung aber stets gefolgert, dass nur diejenigen Aufwendungen als Werbungskosten in Betracht kommen, die sich auf die Anschaffung abnutzbarer Wirtschaftsgüter beziehen. Aufwendungen für die Anschaffung von Grund und Boden scheiden demgegenüber als Werbungskosten aus (so schon BFH-Urteil vom 14. Februar 1978 VIII R 9/76, BFHE 125, 153, BStBl II 1978, 455).11 2. Im Streitfall stellen der Kaufpreis für die Grundstücke sowie die im Zusammenhang mit der notariellen Beurkundung des Kaufvertrages angefallenen Notarkosten Anschaffungskosten bzw. Anschaffungsnebenkosten auf (unbebauten) Grund und Boden dar. Eine Berücksichtigung als (vergebliche) vorab entstandene Werbungskosten scheidet mithin aus.
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