BVGE 2015/15 - Abteilung I - Zölle - Zölle. Steuerbürgschaft. Bei der Bürgschaft gemäs...

Zölle 2015/15


BVGE / ATAF / DTAF 195

6 Finanzen
Finances
Finanze
15
Auszug aus dem Urteil der Abteilung I
i.S. A. AG gegen Oberzolldirektion
A‒6175/2013 vom 12. Februar 2015
Zölle. Steuerbürgschaft. Bei der Bürgschaft gemäss ZG und
MinöStV handelt es sich um ein mittels öffentlich-rechtlichen Ver-
trags begründetes Rechtsverhältnis, weshalb Ansprüche daraus mit-
tels verwaltungsrechtlicher Klage geltend zu machen sind. Die Miss-
achtung des Klageweges begründet die Nichtigkeit einer Verfügung,
die zur Durchsetzung entsprechender Bürgschaftsverpflichtungen
erlassen wurde.
Art. 35 Bst. a VGG. Art. 76 Abs. 1 und Art. 77 Abs. 1 ZG. Art. 30
MinöStG. Art. 9 MinöStV. Art. 492 OR. Art. 80 Abs. 2 Ziff. 2 SchKG.
1. Unterscheidung zwischen ursprünglicher und nachträglicher
Verwaltungsrechtspflege im Allgemeinen sowie bei Verfahren vor
dem Bundesverwaltungsgericht (E. 2.1).
2. Die Verwaltungsbefugnis umfasst grundsätzlich auch die Verfü-
gungsbefugnis. Liegt ein öffentlich-rechtlicher Vertrag im Sinne
von Art. 35 Bst. a VGG vor, ist die (stillschweigende) Verfügungs-
kompetenz der Verwaltungsbehörde zur Regelung von Streitig-
keiten aus diesem Vertrag jedoch ‒ vorbehältlich einer abwei-
chenden gesetzlichen Regelung ‒ ausgeschlossen (E. 2.2).
3. Methodenpluralismus bei der Abgrenzung zwischen privatrecht-
lichen und öffentlich-rechtlichen Rechtsverhältnissen, insbeson-
dere bei Verträgen (E. 2.3.1); öffentlich-rechtliche Natur von
privatrechtlichen Vorschriften, auf welche das öffentliche Recht
verweist (E. 2.3.2).
4. Verwaltungsrechtlicher Vertrag: Voraussetzungen der Zulässig-
keit und Abgrenzung hinsichtlich mitwirkungsbedürftiger Verfü-
gung (E. 2.4).
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5. Voraussetzungen und Rechtsfolgen der Nichtigkeit von Verfü-
gungen (E. 2.5).
6. Formelle und materielle Rechtskraft; Fehlen eines verbindlichen,
rechtskraftfähigen Entscheides über die Steuerschuld bei Selbst-
veranlagung (E. 2.6).
7. Erfordernis eines hinreichenden Feststellungsinteresses für Fest-
stellungsverfügungen (E. 2.7.1‒2.7.3); Zuständigkeit zum Erlass
einer Feststellungsverfügung (E. 2.7.4).
8. Anwendbares Abgaberecht: Rechtsgrundlagen der Zollbürg-
schaft gemäss ZG einschliesslich Bürgschaft für Einfuhrmehr-
wertsteuerschulden; Rechtsgrundlagen der Bürgschaft für Mine-
ralölsteuern, Mineralölsteuerzuschläge sowie die CO2-Abgabe
gemäss MinöStV; einschlägige Bestimmungen des Bürgschafts-
rechts des OR (E. 3.1‒3.2).
9. Bei der Bürgschaft gemäss ZG und MinöStV handelt es sich um
ein öffentlich-rechtliches, durch Vertrag begründetes Rechtsver-
hältnis (E. 3.3).
10. Vollstreckungsordnung bei öffentlich-rechtlichen Geldforderun-
gen (E. 3.4). Nichtigkeit der vorinstanzlichen Verfügung (E. 4).
Droits de douane. Cautionnement fiscal. Le cautionnement prévu
par la LD et l'Oimpmin est un rapport juridique qui se fonde sur un
contrat de droit public. Les prétentions qui en découlent doivent être
invoquées par la voie de l'action de droit administratif. Le non-
respect de la voie de l'action entraîne la nullité de la décision pro-
noncée par l'administration afin de faire respecter à la caution ses
engagements.
Art. 35 let. a LTAF. Art. 76 al. 1 et art. 77 al. 1 LD. Art. 30 Limpmin.
Art. 9 Oimpmin. Art. 492 CO. Art. 80 al. 2 ch. 2 LP.
1. Distinction entre procédure de juridiction primaire et procédure
de juridiction secondaire. En général. Devant le Tribunal
administratif fédéral (consid. 2.1).
2. En principe, la compétence administrative comprend aussi la
compétence pour statuer. En cas de litige portant sur un contrat
de droit public au sens de l'art. 35 let. a LTAF, la compétence
(tacite) pour statuer de l'autorité administrative est exclue, à
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moins qu'une disposition légale ne déroge à cette règle
(consid. 2.2).
3. Pluralisme des méthodes pour la délimitation entre rapport de
droit privé et rapport de droit public, spécialement dans le
domaine des contrats (consid. 2.3.1); nature publique de pre-
scriptions de droit privé auxquelles renvoie le droit public
(consid. 2.3.2).
4. Contrat de droit administratif: conditions d'admissibilité et dé-
limitation par rapport aux décisions qui supposent un devoir de
collaborer des parties (consid. 2.4).
5. Conditions et conséquences juridiques de la nullité de décisions
(consid 2.5).
6. Force obligatoire formelle et matérielle; absence, en cas d'auto-
déclaration, de décision définitive susceptible d'entrer en force
fixant le montant de la dette fiscale (consid. 2.6).
7. Exigence de l'intérêt suffisant à une décision en constatation
(consid. 2.7.1‒2.7.3); compétence pour édicter une décision en
constatation (consid. 2.7.4).
8. Droit applicable en matière de contributions: bases légales du
cautionnement douanier selon la LD, y compris le cautionnement
pour dettes de TVA à l'importation; bases légales sur le cau-
tionnement de l'imposition des huiles minérales, de la surtaxe sur
les huiles minérales ainsi que de la taxe sur le CO2 selon la
Oimpmin; dispositions pertinentes du CO relatives au cau-
tionnement (consid. 3.1‒3.2).
9. Le cautionnement selon la LD et l'Oimpmin est un rapport de
droit public fondé sur un contrat (consid. 3.3).
10. Régime d'exécution des créances pécuniaires de droit public
(consid. 3.4). Nullité de la décision de l'autorité précédente
(consid. 4).
Dazi doganali. Fideiussione fiscale. La fideiussione ai sensi della LD e
della OIOm costituisce un rapporto giuridico fondato su un
contratto di diritto pubblico, sicché le pretese fondate su di essa
vanno fatte valere mediante azione di diritto amministrativo. Il
mancato ossequio della via dell'azione comporta la nullità della
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decisione emanata dall'amministrazione per far rispettare gli im-
pegni assunti dal fideiussore.
Art. 35 lett. a LTAF. Art. 76 cpv. 1 e art. 77 cpv. 1 LD. Art. 30 LIOm.
Art. 9 OIOm. Art. 492 CO. Art. 80 cpv. 2 n. 2 LEF.
1. Differenza tra giurisdizione amministrativa primaria e secon-
daria, in generale e nei procedimenti davanti al Tribunale ammi-
nistrativo federale (consid. 2.1).
2. La competenza amministrativa comprende di principio anche
quella decisionale. Tuttavia, salvo disposizione legale contraria,
in presenza di un contratto di diritto pubblico ai sensi dell'art. 35
lett. a LTAF l'autorità amministrativa non ha alcuna competenza
decisionale (implicita) nel disciplinamento delle controversie
derivanti dal contratto (consid. 2.2).
3. Pluralismo dei metodi per la distinzione tra rapporti giuridici di
diritto privato e di diritto pubblico, in particolare in materia di
contratti (consid. 2.3.1); natura di diritto pubblico delle
normative di diritto privato alle quali rimanda il diritto pubblico
(consid. 2.3.2).
4. Contratto di diritto amministrativo: condizioni di ammissibilità e
delimitazione rispetto alle decisioni che presuppongono per le
parti un dovere di collaborazione (consid. 2.4).
5. Presupposti e conseguenze giuridiche della nullità delle decisioni
(consid. 2.5).
6. Crescita in giudicato formale e materiale; assenza di una deci-
sione vincolante suscettibile di passare in giudicato in merito al
debito fiscale in caso di autodichiarazione (consid. 2.6).
7. Requisito dell'interesse sufficiente per le decisioni di accerta-
mento (consid. 2.7.1‒2.7.3); competenza per l'emanazione di una
decisione di accertamento (consid. 2.7.4).
8. Diritto tributario applicabile: basi legali della fideiussione do-
ganale secondo la LD, compresa la fideiussione per i debiti fiscali
relativi all'imposta sul valore aggiunto all'importazione; basi
legali della fideiussione per le imposte sugli oli minerali, i supple-
menti fiscali sugli oli minerali e le tasse sul CO2 secondo la
OIOm; disposizioni pertinenti del CO in materia di fideiussione
(consid. 3.1‒3.2).
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9. La fideiussione secondo la LD e la OIOm configura un rapporto
giuridico di diritto pubblico fondato su un contratto (consid. 3.3).
10. Procedura di esecuzione per le pretese pecuniarie di diritto pub-
blico (consid. 3.4). Nullità della decisione dell'autorità inferiore
(consid. 4).

Die B. AG in Nachlassliquidation (nachfolgend: B.) schuldete gemäss
Selbstdeklaration für den Monat Januar 2012 Mineralölsteuern, Mineral-
ölsteuerzuschläge sowie CO2-Abgaben in der Höhe von insgesamt
Fr. (…). Per Ende Januar 2012 belief sich die von der B. geschuldete
Mehrwertsteuer nach Angabe der Oberzolldirektion (OZD) auf Fr. (…).
Der zuständige Nachlassrichter in E. gewährte der B. am 27. Januar 2012
die provisorische Nachlassstundung.
Am 7. März 2012 machte die OZD bei der Sachwalterin Forderungen
gegen die B. in der Höhe von insgesamt Fr. (…) geltend, und zwar unter
Einschluss der hiervor genannten Forderungen beziehungsweise Schul-
den.
Mit Schreiben vom 23. Mai 2012 forderte die OZD die A. AG auf, ihr
einen Betrag von Fr. (…) zu bezahlen. Zur Begründung führte sie aus,
dass bei der B. trotz mehrerer Mahnungen offene Verbindlichkeiten aus
Zollabfertigungen bestehen würden. Im Umfang des erwähnten Betrages
müsse die A. AG gemäss einer von ihr eingegangenen Generalbürgschaft
für diese Schulden der B. aufkommen.
Nachdem die OZD mit der A. AG telefonisch und per E-Mail weitere
Korrespondenz geführt hatte, reichte sie am 9. Oktober 2012 ein Betrei-
bungsbegehren ein. Das Betreibungsamt stellte der betriebenen A. AG
am 19. Oktober 2012 den Zahlungsbefehl (Betreibung Nr. […]) zu. Glei-
chentags erhob die A. AG ohne Begründung Rechtsvorschlag.
Der Einzelrichter am Kantonsgericht E. genehmigte mit in Rechtskraft
erwachsenem Entscheid vom 18. Februar 2013 den Nachlassvertrag für
die B.
Mit Schreiben vom 15. Mai 2013 reichte die zwischenzeitlich bestimmte
Liquidatorin bei der OZD eine Stellungnahme der B. zur Forderungs-
eingabe der OZD beziehungsweise der Eidgenössischen Zollverwaltung
(EZV) ein. Danach anerkennt die B. nebst der erwähnten Mehrwert-
steuerforderung in der Höhe von Fr. (…) im Umfang von Fr. (…)
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Mineralölsteuerforderungen beziehungsweise Mineralölsteuer-, Mineral-
ölsteuerzuschlag- und CO2-Abgabeforderungen für die Periode vom
1. Januar bis 27. Januar 2012.
Mit Schreiben vom 25. Juli 2013 verweigerte die OZD die Annahme
einer am Vortag eingegangenen Zahlung der A. AG in der Höhe von
Fr. (…). Zur Begründung erklärte sie, eine von der A. AG mit Schreiben
vom 17. Juli 2013 betreffend diese Zahlung abgegebene Anrechnungs-
erklärung sei unzulässig und die OZD sei nicht dazu verpflichtet, eine
Teilleistung bei einer einheitlichen Geldschuld zu akzeptieren.
Mit Verfügung vom 27. September 2013 stellte die OZD (nachfolgend
auch: Vorinstanz) fest, dass eine Mineralölsteuer-, Mineralölsteuerzu-
schlag- und die CO2-Abgabeforderung aus der Überführung von Mine-
ralölprodukten in den zollrechtlich freien Verkehr in der Periode vom
1. Januar 2012 bis und mit 27. Januar 2012 zulasten der B. in der Höhe
von Fr. (…) in Rechtskraft erwachsen ist (Dispositiv-Ziff. 1 der Verfü-
gung). Die OZD ordnete ferner an, dass die A. AG eine Bürgschafts-
schuld in der Höhe von Fr. (…) zu entrichten hat (Dispositiv-Ziff. 2 der
Verfügung). Ferner verfügte sie, dass der Rechtsvorschlag in der erwähn-
ten Betreibung aufgehoben werde (Dispositiv-Ziff. 3 der Verfügung), die
A. AG einen Verzugszins von 4 % der Bürgschaftsforderung zu entrich-
ten habe (Dispositiv-Ziff. 4 der Verfügung) und nach Eingang der
Zahlung von Fr. (…) für die Bürgschaft seitens der OZD der A. AG eine
Bescheinigung « über die Legalzession als Teilleistung für geschuldete
Eingangsabgaben der B. aus der 3. Forderungsklasse » ausgestellt werde
(Dispositiv-Ziff. 5 der Verfügung).
Mit Beschwerde vom 30. Oktober 2013 ficht die A. AG diese Verfügung
beim Bundesverwaltungsgericht an. Sie verlangt die Nichtigerklärung
der Verfügung sowie eventualiter deren Aufhebung. Ferner stellt sie ver-
schiedene Sub-Eventualanträge.
Das Bundesverwaltungsgericht stellt fest, dass die Verfügung der OZD
vom 27. Oktober 2013 nichtig ist.
Aus den Erwägungen:
1.2 Vorab ist klarzustellen, dass die vorliegend angefochtene Verfü-
gung der OZD zwei Rechtsverhältnisse beschlägt, an denen unterschied-
liche Personen beteiligt sind und die nicht zwingend gleicher Natur sein
müssen:
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Dispositiv-Ziff. 1 der Verfügung betrifft das eigentliche Steuerrechtsver-
hältnis, nämlich das Rechtsverhältnis zwischen der Zollverwaltung be-
ziehungsweise dem Staat und der B. als Steuerpflichtige. Der Rechts-
grund dieses Steuerrechtsverhältnisses liegt ausschliesslich im Gesetz;
sein Zustandekommen auf rechtsgeschäftlicher, insbesondere vertrag-
licher Grundlage ist durch die Natur der Steuer ausgeschlossen. Da die
Steuerleistungspflicht auf der öffentlichen Rechtsordnung des Staates
beruht, bildet das erwähnte Steuerrechtsverhältnis sodann eine Erschei-
nung des öffentlichen Rechts (vgl. zur Entstehung und der Rechtsnatur
des Steuerrechtsverhältnisses BLUMENSTEIN/LOCHER, System des
schweizerischen Steuerrechts, 6. Aufl. 2002, S. 15; sowie E. 3.3.2).
Demgegenüber betreffen Dispositiv-Ziff. 2‒5 der angefochtenen Verfü-
gung die Bürgschaft, das heisst das Rechtsverhältnis zwischen der Be-
schwerdeführerin als Bürgin und der Zollverwaltung; die Abgabeschuld
der B. bildet hier – lediglich – die sogenannte Hauptschuld. Was für das
die Hauptschuld begründende Rechtsverhältnis zwischen der OZD bezie-
hungsweise dem Staat und der B. gilt, muss nicht zwingend auch für das
Rechtsverhältnis zwischen der Beschwerdeführerin und der Zollverwal-
tung gelten (vgl. BGE 86 II 71 E. 1, wo offengelassen wurde, ob die
Pflicht, als Bürgin für die Erfüllung einer öffentlich-rechtlichen Forde-
rung einzustehen, aufgrund der Rechtsnatur dieser Forderung als öffent-
lich-rechtlich zu qualifizieren sei). Dementsprechend wird das Verhältnis
zwischen der Bürgin und der Zollverwaltung in den folgenden Erwägun-
gen erst noch zu qualifizieren sein (vgl. E. 3.3).
1.3 Der Klärung der sich stellenden Rechtsfragen vorauszuschicken
sind generelle Ausführungen zur nachträglichen und ursprünglichen Ver-
waltungsgerichtsbarkeit (E. 2.1), zur Verfügungsbefugnis (E. 2.2), zur
Rechtsnatur von Verträgen (E. 2.3), zu den Voraussetzungen der Zuläs-
sigkeit von verwaltungsrechtlichen Verträgen und zu den sogenannten
mitwirkungsbedürftigen Verfügungen (E. 2.4), zu fehlerhaften Verfügun-
gen (E. 2.5), zur Rechtskraft von Verfügungen, insbesondere bei der
Selbstveranlagung (E. 2.6), sowie zur Feststellungsverfügung (E. 2.7).
Weiter wird vorab auf die Grundlagen zur Erhebung der Einfuhrsteuer,
der Mineralölsteuer, des Mineralölsteuerzuschlages und der CO2-Abgabe
(E. 3.1) sowie auf die Rechtsgrundlagen der Bürgschaft für diese Ab-
gaben und der privatrechtlichen Bürgschaft (E. 3.2) eingegangen. An-
schliessend wird die Rechtsnatur der Bürgschaft für die vorliegend inte-
ressierenden Abgaben bestimmt (E. 3.3). Sodann sind einige Aspekte der
Zwangsvollstreckung von öffentlich-rechtlichen Geldforderungen darzu-
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stellen (E. 3.5). Die Anwendung der in diesen Ausführungen erörterten
Regeln auf den dem vorliegenden Verfahren zugrunde liegenden Sach-
verhalt erfolgt in den E. 4 f.
2.
2.1 Die Rechtstheorie unterscheidet zwischen ursprünglicher und
nachträglicher Verwaltungsrechtspflege (vgl. anstelle vieler: Urteil des
BVGer A‒1247/2010 vom 19. April 2010 E. 1.1; KÖLZ/HÄNER/
BERTSCHI, Verwaltungsverfahren und Verwaltungsrechtspflege des
Bundes, 3. Aufl. 2013, N. 21 ff.).
2.1.1 Im Rahmen der nachträglichen Verwaltungsgerichtsbarkeit wer-
den Rechtsverhältnisse überprüft beziehungsweise beurteilt, zu denen die
zuständige Verwaltungsbehörde vorgängig verbindlich ‒ in Form einer
Verfügung ‒ Stellung genommen hat. Insoweit bestimmt die Verfügung
den beschwerdeweise weiterziehbaren Anfechtungsgegenstand (BGE 135
V 141 E. 1.4.2; 134 V 418 E. 5.2.1).
Bei der ursprünglichen Verwaltungsgerichtsbarkeit hingegen wird in ei-
nem erstinstanzlichen Verfahren über einen Rechtsstreit entschieden; eine
Verfügung wird nicht vorausgesetzt. Die ursprüngliche Verwaltungsge-
richtsbarkeit wird für die Konstellationen vorgesehen, in denen es der
Verwaltung nicht zusteht, ein Rechtsverhältnis einseitig und verbindlich
zu regeln (KÖLZ/HÄNER/BERTSCHI, a.a.O., N. 22; MARKUS METZ, Der
direkte Verwaltungsprozess in der Bundesrechtspflege, 1980, S. 42).
2.1.2 Diese Unterscheidung zwischen nachträglicher und ursprüng-
licher Verwaltungsrechtspflege findet sich auch im Verfahren vor dem
Bundesverwaltungsgericht:
2.1.2.1 In seiner primären und weitaus wichtigsten Funktion amtet das
Bundesverwaltungsgericht als Beschwerdeinstanz. Diesbezüglich sind
aufgrund des Verweises in Art. 37 VGG die Bestimmungen des VwVG
anwendbar, soweit das VGG keine davon abweichenden Bestimmungen
enthält (Art. 37 VGG; Art. 2 Abs. 4 VwVG). Wie bereits erwähnt (…)
beurteilt das Bundesverwaltungsgericht im Rahmen der nachträglichen
Verwaltungsrechtspflege gestützt auf Art. 31 VGG Beschwerden gegen
Verfügungen nach Art. 5 VwVG, soweit diese von einer Vorinstanz im
Sinne von Art. 33 VGG erlassen wurden und keine der in Art. 32 VGG
genannten Ausnahmen vorliegt.
Verfügungen sind nach Art. 5 Abs. 1 VwVG Anordnungen der Behörden
im Einzelfall, die sich auf öffentliches Recht des Bundes stützen und die
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Begründung, Änderung oder Aufhebung von Rechten oder Pflichten
(Bst. a), die Feststellung des Bestehens, Nichtbestehens oder Umfanges
von Rechten und Pflichten (Bst. b) oder die Abweisung von Begehren
auf Begründung, Änderung, Aufhebung oder Feststellung von Rechten
und Pflichten oder das Nichteintreten auf ein solches Begehren zum
Gegenstand haben (Bst. c). Als Verfügungen gelten mithin autoritative,
einseitige, individuell-konkrete Anordnungen der Behörde, die in An-
wendung von Verwaltungsrecht ergangen, auf Rechtswirkungen aus-
gerichtet sowie verbindlich und erzwingbar sind (vgl. BGE 137 II 409
E. 6.1; 135 II 38 E. 4.3; 131 II 13 E. 2.2). Art. 34 und 35 VwVG schrei-
ben den in Anwendung von Bundesverwaltungsrecht handelnden Behör-
den vor, dass Verfügungen als solche zu bezeichnen und den Adressaten
schriftlich, begründet und mit einer Rechtsmittelbelehrung versehen zu
eröffnen sind.
Zwischen Verfügungsbegriff und Verfügungsform ist zu unterscheiden.
Eine Verfügung ist gegeben, wenn eine Verwaltungshandlung die vom
Verfügungsbegriff geforderten Strukturmerkmale (behördliche, hoheit-
liche und einseitige Anordnung, Anwendung von Verwaltungsrecht etc.)
aufweist. Liegen die Strukturmerkmale von Art. 5 VwVG vor, führen
Formfehler (wie etwa ein Verstoss gegen die erwähnten Vorschriften von
Art. 34 und 35 VwVG) grundsätzlich nicht zum Wegfall des Verfügungs-
charakters. Denn die betreffend Verfügungen geltenden Formvorschriften
sind nicht Voraussetzung, sondern Folge der Verfügung. Massgebend ist
mithin ein materieller Verfügungsbegriff, das heisst der tatsächliche
rechtliche Gehalt (vgl. BVGE 2013/51 E. 3.2; 2009/43 E. 1.1.4 und
1.1.6 f.; Urteile des BVGer B‒3844/2013 vom 7. November 2013
E. 1.3.2; A‒4357/2010 vom 5. Mai 2011 E. 1.2.1; HÄFELIN/MÜLLER/
UHLMANN, Allgemeines Verwaltungsrecht, 6. Aufl. 2010, N. 884 ff.;
OESCHGER/BICKEL, Vom materiellen zum formellen Verfügungsbegriff?,
Jusletter vom 30. März 2009 N. 5; TSCHANNEN/ZIMMERLI/MÜLLER, All-
gemeines Verwaltungsrecht, 4. Aufl. 2014, § 29 N. 3).
2.1.2.2 Im Rahmen der ursprünglichen Verwaltungsrechtspflege beur-
teilt das Bundesverwaltungsgericht ‒ soweit hier interessierend ‒ nach
Art. 35 Bst. a VGG auf Klage als erste Instanz Streitigkeiten aus öffent-
lich-rechtlichen Verträgen, an denen der Bund, seine Anstalten oder Be-
triebe oder Organisationen im Sinne von Art. 33 Bst. h VGG ‒ also Orga-
nisationen ausserhalb der Bundesverwaltung, die in Erfüllung ihnen
übertragener öffentlich-rechtlicher Aufgaben des Bundes verfügen ‒ be-
teiligt sind. Die Klage ist unzulässig, wenn ein anderes Bundesgesetz die
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204 BVGE / ATAF / DTAF

Erledigung des Streits einer in Art. 33 VGG erwähnten Behörde überträgt
(Art. 36 VGG).
2.1.2.3 Vor Inkrafttreten des VGG entschieden nach aArt. 71a Abs. 1
VwVG (vgl. AS 1992 288; ins Gesetz aufgenommen mit Wirkung per
1. Januar 1994) Schiedskommissionen als erste Instanzen und eidgenös-
sische Rekurskommissionen als Beschwerdeinstanzen, soweit andere
Bundesgesetze dies vorsahen. Die entsprechenden Vorgängerorganisatio-
nen des Bundesverwaltungsgerichts waren somit nur dann als erste Ins-
tanzen beziehungsweise als Schiedskommissionen in Klageverfahren
zuständig, wenn dies spezialgesetzlich statuiert war. Für die im vorlie-
gend einschlägigen Bereich damals sachzuständig gewesene Eidgenös-
sische Zollrekurskommission bestand dabei keine solche spezialgesetz-
liche Befugnis, auf Klage hin erstinstanzliche Entscheide zu erlassen.
Vielmehr war sie ‒ entsprechend ihrer Bezeichnung als Rekurskommis-
sion ‒ ausschliesslich zuständig für die Beurteilung von Beschwerden
(vgl. dazu RAINER J. SCHWEIZER, Die erstinstanzliche Verwaltungsge-
richtsbarkeit des Bundes durch Rekurs- und Schiedskommissionen, 1998,
S. 28).
Eine sachbereichsübergreifende Zuständigkeit für Klageverfahren, wie
sie heute Art. 35 Bst. a VGG bei Streitigkeiten aus öffentlichen Verträgen
des Bundes, seiner Anstalten und Betriebe sowie Organisationen im
Sinne von Art. 33 Bst. h VGG für das Bundesverwaltungsgericht vorsieht
(vgl. E. 2.1.2.2), hatten die früheren Schieds- und Rekurskommissionen
des Bundes nicht. Die verfahrensrechtliche Situation hat sich in dieser
Hinsicht mit der Justizreform, mit welcher das Bundesverwaltungsge-
richt geschaffen wurde, beziehungsweise mit dem Inkrafttreten des VGG
grundlegend geändert (dies gilt auch deshalb, weil die ursprünglich in
Art. 116 Bst. b des früheren Bundesrechtspflegegesetzes vom 16. De-
zember 1943 [OG, BS 3 531] vorgesehene Zuständigkeit des Bundesge-
richts für die Beurteilung von Klagen über Leistungen aus öffentlich-
rechtlichen Verträgen des Bundes, seiner Anstalten oder Betriebe und der
Organisationen im Sinne von Art. 98 Bst. h OG [vgl. dazu METZ, a.a.O.,
S. 79 ff.] schon mit der Revision dieses Gesetzes vom 4. Oktober 1991
abgeschafft worden war [s. dazu Botschaft vom 18. März 1991 betref-
fend die Änderung des Bundesgesetzes über die Organisation der Bun-
desrechtspflege sowie die Änderung des Bundesbeschlusses über eine
vorübergehende Erhöhung der Zahl der Ersatzrichter und der Urteils-
redaktoren des Bundesgerichts, BBl 1991 II 465 ff., 496 ff., 527]).
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BVGE / ATAF / DTAF 205

2.1.2.4 Zur Abgrenzung der nachträglichen von der ursprünglichen Ver-
waltungsgerichtsbarkeit, insbesondere zur Verhinderung einer Aushebe-
lung der Klageverfahren über den Verfügungsbegriff, hält Art. 5 Abs. 3
VwVG fest, dass Erklärungen über die Ablehnung oder Erhebung von
Ansprüchen, die auf dem Klageweg zu verfolgen sind, nicht als Verfü-
gungen gelten (vgl. Urteil des BVGer A‒1247/2010 vom 19. April 2010
E. 1.2; FELIX UHLMANN, in: Praxiskommentar VwVG, 2009, Art. 5
N. 119).
2.2
2.2.1 Aufgrund des hoheitlichen und durchsetzbaren Charakters der
Verfügung (vgl. dazu E. 2.1.2.1) kann nicht ohne Weiteres von einer Ver-
fügungsbefugnis der Behörde ausgegangen werden. Wer jedoch zur Er-
füllung einer Staatsaufgabe nach den massgebenden gesetzlichen Grund-
lagen sachlich, örtlich und funktionell zuständig ist, ist in der Regel auch
zuständig, damit verbundene Verwaltungsrechtsverhältnisse durch Verfü-
gung zu regeln: Verwaltungsbefugnis schliesst grundsätzlich Verfügungs-
befugnis ein (vgl. Urteil des BGer 2C_715/2008 vom 15. April 2009
E. 3.2; Urteile des BVGer A‒137/2008 vom 21. August 2008 E. 5.1;
A‒2040/2006 vom 17. April 2007 E. 2.2.2; Entscheid der Rekurskom-
mission UVEK vom 17. Oktober 2000, veröffentlicht in: Verwaltungs-
praxis der Bundesbehörden [VPB] 65.63 E. 5.3.1; TSCHANNEN/
ZIMMERLI/MÜLLER, a.a.O., § 28 N. 19). Nichts anderes ist auch BGE
137 II 409 E. 6.1 zu entnehmen, welcher davon spricht, dass die Verfü-
gungskompetenz auf einer genügenden gesetzlichen Grundlage beruhen
müsse. Vielmehr ist darunter wohl auch ein Hinweis darauf zu verstehen,
dass eine gesetzlich verankerte Verwaltungszuständigkeit gegeben sein
muss, diese jedoch grundsätzlich die Verfügungsbefugnis umfasst. Be-
hörden kommt indessen trotz gegebener Verwaltungsbefugnis unter Um-
ständen keine Verfügungsbefugnis zu, dies namentlich wenn das Gesetz
andere verwaltungsrechtliche Handlungsformen vorschreibt oder wenn
das Rechtsverhältnis unter das Zivilrecht fällt (Urteil des BVGer
A‒2040/2006 vom 17. April 2007 E. 2.2.2 m.H.).
2.2.2 Liegt ein öffentlich-rechtlicher Vertrag vor, muss der Bund be-
ziehungsweise die Behörde seit Inkrafttreten der per 1. Januar 2007
erfolgten Revision der Bundesrechtspflege für die Geltendmachung von
Ansprüchen aus einem solchen Vertrag grundsätzlich den Klageweg
(Art. 35 Bst. a VGG; E. 2.1.2.2) beschreiten. Obwohl der im Sachgebiet
zuständigen Behörde an sich stets stillschweigend Verfügungskompetenz
zukommt (E. 2.2.1), kann in einem solchen Fall einzig dann auf den Ver-
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206 BVGE / ATAF / DTAF

fügungsweg ausgewichen werden, wenn das Bundesrecht dies vorsieht.
Der Ausschluss der (stillschweigenden) Verfügungskompetenz ergibt sich
daraus, dass der Rechtsschutz heute in einem Gesetz festgelegt ist, indem
eben das VGG für Streitigkeiten aus öffentlich-rechtlichen Verträgen das
Klageverfahren statuiert. Ein Abweichen von der gesetzlichen Regelung
muss folglich gesetzlich statuiert sein (vgl. BVGE 2009/49 E. 10;
2008/51 E. 2.4.2; Urteil des BVGer B‒7957/2007 vom 4. November
2008 E. 4.2).
In der Literatur wird dementsprechend überwiegend davon ausgegangen,
dass bei Streitigkeiten betreffend öffentlich-rechtliche Verträge unter
Vorbehalt einer abweichenden Regelung im Bundesrecht stets der Klage-
weg zu beschreiten ist (TSCHANNEN/ZIMMERLI/MÜLLER, a.a.O., § 34
N. 7 und § 35 N. 14; MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, Prozessieren vor
dem Bundesverwaltungsgericht, 2. Aufl. 2013, N. 5.3; KIENER/RÜTSCHE/
KUHN, Öffentliches Verfahrensrecht, 2012, N. 1100; ANDREAS ABEGG,
Der Verwaltungsvertrag zwischen Staatsverwaltung und Privaten, 2009,
S. 130; THOMAS MÜLLER-TSCHUMI, Leistungsstörungen bei verwal-
tungsrechtlichen Verträgen, in: Der verwaltungsrechtliche Vertrag in der
Praxis, 2007, S. 57 ff. und 85, nachfolgend: Verwaltungsrechtlicher Ver-
trag; THIBAULT BLANCHARD, Le partage du contentieux administratif
entre le juge civil et le juge administratif, 2005, S. 420 f.; im gleichen
Sinne zum Verwaltungsverfahrensrecht des Kantons Zürich: TOBIAS
JAAG, in: Kommentar zum Verwaltungsrechtspflegesetz des Kantons
Zürich [VRG], 3. Aufl. 2014, Vorbem. zu §§ 81‒86 N. 14, nachfolgend:
Kommentar VRG; zur [stillschweigenden] Wegbedingung der Verfü-
gungskompetenz durch die Zulässigkeit der Klage s. auch MARTIN
BERTSCHI, Kommentar VRG, Vorbem. zu §§ 32‒86 N. 13, sowie
MICHAEL MERKER, Die verwaltungsrechtliche Klage, in: Brennpunkte im
Verwaltungsprozess, 2013, S. 87 ff. und 98).
BERNHARD WALDMANN (Der verwaltungsrechtliche Vertrag, in: Verwal-
tungsrechtlicher Vertrag, S. 1 ff. und 20) ist der Meinung, dass zur
Durchsetzung verwaltungsvertraglicher Ansprüche je nach anwendbarem
Prozessrecht sowie der Art des Vertrages eine Verfügung erlassen oder
der Klageweg beschritten werden muss und die Durchsetzung koordina-
tionsrechtlicher verwaltungsrechtlicher Verträge mangels Verfügungs-
kompetenz der Verwaltungsbehörde immer durch das Gericht erfolgt.
Nach THIERRY TANQUEREL (Manuel de droit administratif, 2011,
N. 1020), BLAISE KNAPP (Précis de droit administratif, 4. Aufl. 1991,
N. 1546) und MOOR/POLTIER (Droit administratif, Bd. II, 3. Aufl. 2011,
Zölle 2015/15


BVGE / ATAF / DTAF 207

S. 480) soll die Verwaltungsbehörde zur Durchsetzung verwaltungsrecht-
licher Verträge, welche der Zusammenarbeit dienen beziehungsweise die
Erfüllung staatlicher Aufgaben durch Private zum Gegenstand haben,
verfügen dürfen, soweit das öffentliche Interesse an der ununterbroche-
nen und ohne Verzug erfolgenden Aufgabenerfüllung dies erfordert.
2.3 Die verwaltungsrechtliche Klage steht nur zur Verfügung, wenn
eine öffentlich-rechtliche Streitigkeit vorliegt. Infolgedessen ist jeweils
zu prüfen, ob das umstrittene Rechtsverhältnis öffentlich-rechtlicher oder
privatrechtlicher Natur ist (vgl. MERKER, a.a.O., S. 106 m.w.H.).
2.3.1 Um Rechtsverhältnisse zum öffentlichen beziehungsweise zum
privaten Recht zuzuordnen, können im Wesentlichen diejenigen Unter-
scheidungskriterien herangezogen werden, welche zur Abgrenzung des
Zivilrechts vom öffentlichen Recht entwickelt worden sind (WOLFGANG
WIEGAND, Die Überleitung von Rechtsverhältnissen, in: Rechtliche Pro-
bleme der Privatisierung, 1997, S. 51 ff. und 69). Das Bundesgericht
nimmt die Abgrenzung zwischen Privat- und öffentlichem Recht gestützt
auf verschiedene Methoden (z.B. Interessen-, Funktions- oder Subordi-
nationstheorie) vor, wobei keiner a priori ein Vorrang zukommt und statt-
dessen in jedem Einzelfall geprüft wird, welches Abgrenzungskriterium
den konkreten Gegebenheiten am besten Rechnung trägt (vgl. anstelle
vieler: BGE 138 I 274 E. 1.2; 138 II 134 E. 4.1; 132 V 303 E. 4.4.2).
Wird die Rechtsnatur eines Vertrages nicht durch das Gesetz selbst be-
stimmt, ist das massgebliche Kriterium für die Unterscheidung zwischen
verwaltungsrechtlichem und privatrechtlichem Vertrag der Gegenstand
der dadurch geregelten Rechtsbeziehungen oder Rechtsverhältnisse. Es
kommt auf die Funktion der Regelung oder die damit verfolgten Inte-
ressen an: Der verwaltungsrechtliche Vertrag dient unmittelbar der Er-
füllung einer öffentlichen Aufgabe oder öffentlichen Interessen oder er
betrifft unmittelbar einen öffentlich-rechtlich geregelten Gegenstand; die
Wahl des privatrechtlichen Vertrages erfolgt dagegen im Hinblick auf die
Verfolgung privater Interessen der Vertragsparteien (in diesem Sinn liegt
etwa ein privatrechtlicher Vertrag vor, wenn sich der Staat durch Kauf,
Werkvertrag oder Auftrag lediglich Hilfsmittel zur Erfüllung seiner öf-
fentlichen Aufgaben beschafft). Die Rechtsnatur hängt mit anderen
Worten davon ab, zu welchem Zweck oder mit welchem Interesse der
Vertrag abgeschlossen wird. Keine Rolle spielt die Organisationsform
oder die Stellung der Vertragsparteien (BGE 134 II 297 E. 2.2; 128 III
250 E. 2b; Urteil des BVGer A‒5237/2008 vom 15. Juli 2009 E. 1.4.2;
WIEDERKEHR/RICHLI, Praxis des allgemeinen Verwaltungsrechts, Bd. I,
2015/15 Zölle


208 BVGE / ATAF / DTAF

2012, Rz. 3046; HÄFELIN/MÜLLER/UHLMANN, a.a.O., N. 1057 ff.;
WALDMANN, in: Verwaltungsrechtlicher Vertrag, a.a.O., S. 6 ff.; AUGUST
MÄCHLER, Vertrag und Verwaltungsrechtspflege, 2005, S. 118; FRANK
KLEIN, Die Rechtsfolgen des fehlerhaften verwaltungsrechtlichen Ver-
trags, 2003, S. 11 ff.; kritisch dazu ABEGG, a.a.O., S. 54 ff. und 75 f.).
2.3.2 Die gesetzlichen Bestimmungen zum Inhalt eines öffentlich-
rechtlichen Vertrages können auf die Bestimmungen des OR verweisen.
Enthält das öffentliche Recht solche Verweise auf das Privatrecht, erlan-
gen die betreffenden Bestimmungen dadurch öffentlich-rechtlichen Cha-
rakter und gelten damit als subsidiäres öffentliches Recht (vgl. Urteile
des BGer 8C_627/2013 vom 7. Oktober 2013 E. 2.1; 8C_294/2011 vom
29. Dezember 2011 E. 3.4; HÄFELIN/MÜLLER/UHLMANN, a.a.O., N. 304).
2.4
2.4.1 Verwaltungsrechtliche Rechte und Pflichten entstehen entspre-
chend dem Legalitätsprinzip (vgl. Art. 5 Abs. 1 BV; zum Legalitäts-
prinzip im Steuerrecht s. Art. 127 Abs. 1 BV) in der Regel unmittelbar
aufgrund eines Gesetzes oder in Anwendung eines solchen mittels Ver-
waltungsverfügung. Die Begründung und Ausgestaltung von verwal-
tungsrechtlichen Rechten und Pflichten durch einen verwaltungs-
rechtlichen Vertrag als Handlungsform der Verwaltung ist aber heute
anerkannt und weit verbreitet. Um zu vermeiden, dass das Legalitäts-
prinzip ausgehöhlt wird, müssen für die Zulässigkeit verwaltungsrecht-
licher Verträge allerdings nach der Praxis zwei Voraussetzungen gegeben
sein: Erstens muss ein Rechtssatz entweder diese Handlungsform vorse-
hen, dafür Raum lassen oder sie jedenfalls nicht ausdrücklich ausschlies-
sen; eine ausdrückliche gesetzliche Ermächtigung ist nicht erforderlich.
Zweitens muss der verwaltungsrechtliche Vertrag nach Sinn und Zweck
der Regelung, welche er im Einzelfall konkretisiert, die zur Erreichung
des Gesetzeszwecks geeignetere Handlungsform darstellen als die Ver-
fügung (s. zum Ganzen anstelle vieler: BGE 136 I 142 E. 4.1; Urteil des
BVGer A‒4977/2014 vom 11. Februar 2015 E. 1.1.5; HÄFELIN/MÜLLER/
UHLMANN, a.a.O., N. 1071. An der zweitgenannten Voraussetzung, dass
der Vertrag die bessere Handlungsform als die Verfügung sein muss, hält
das Bundesgericht nicht konsequent fest [vgl. Urteil des BGer
2P.136/2005 vom 14. Dezember 2005 E. 3.2]. Auch wird diese Voraus-
setzung in der Literatur verschiedentlich kritisiert [vgl. WIEDERKEHR/
RICHLI, a.a.O., Rz. 3060 m.w.H.]).
Nach einer überzeugenden, in der Doktrin vertretenen Auffassung ist für
die Frage, ob ein Verwaltungsrechtsverhältnis vertraglich zu begründen
Zölle 2015/15


BVGE / ATAF / DTAF 209

ist, vor allem die psychologische Perspektive massgebend: Ein Vertrag,
unter welchen beide Parteien typischerweise ihre Unterschrift setzen (ein
psychologisch sehr bedeutungsvoller Akt), drängt sich auf, wenn eine
Partnerschaft mit wechselseitigen Rechten und Pflichten angestrebt wird
(WIEDERKEHR/RICHLI, a.a.O., Rz. 3060).
2.4.2 Eine Vielzahl von Verfügungen kommt nur auf Antrag oder mit
Zustimmung der beteiligten Privaten zustande (sog. mitwirkungsbe-
dürftige Verfügung; vgl. HÄFELIN/MÜLLER/UHLMANN, a.a.O., N. 898;
UHLMANN, a.a.O., Art. 5 N. 25). Es stellt sich die Frage nach der Ab-
grenzung zwischen solchen mitwirkungsbedürftigen Verfügungen und
verwaltungsrechtlichen Verträgen.
Soweit für eine bestimmte Frage keine einschlägige Regelung der Hand-
lungsform der Verwaltung besteht, ist für die Abgrenzung zwischen
mitwirkungsbedürftiger Verfügung und verwaltungsrechtlichem Vertrag
entscheidend, ob sich Private und Verwaltungsbehörden als gleichberech-
tigte Partner gegenüberstehen, die sich im Rahmen einer offenen, unbe-
stimmten gesetzlichen Regelung auf den tatsächlichen Inhalt des zwi-
schen ihnen zu begründenden Rechtsverhältnisses einigen, oder ob die
Verwaltungsbehörden autoritativ nach Massgabe der anwendbaren Ge-
setze die Rechte und Pflichten der Privaten festsetzen (vgl. HÄFELIN/
MÜLLER/UHLMANN, a.a.O., N. 899, 1053 f. und 1071 ff.; UHLMANN,
a.a.O., Art. 5 N. 26; s. dazu ferner Urteil des Verwaltungsgerichts des
Kantons Zürich PB.2004.00074 vom 12. Januar 2005 E. 3.5). Während
im ersteren Fall von einem verwaltungsrechtlichen Vertrag auszugehen
ist, steht in letzterem Fall ‒ mit Blick auf den Umstand, dass hier das Ge-
setz keinen Raum für eine konsensuale Lösung lässt (vgl. E. 2.4.1) ‒ der
Erlass einer mitwirkungsbedürftigen Verfügung zur Diskussion. Von
einem vertraglich begründeten Verhältnis ist mit anderen Worten aus-
zugehen, wenn der wesentliche Inhalt der Rechtsbeziehung zwischen
dem Staat und dem Privaten von diesen im Rahmen einer offenen, unbe-
stimmten gesetzlichen Regelung verhältnismässig frei gestaltet werden
kann. Demgegenüber werden bei einer Verfügung die Rechte sowie
Pflichten der Verwaltungsbehörde und des Privaten autoritativ durch die
Behörde festgesetzt, wobei sich diese Rechte und Pflichten im We-
sentlichen nach Massgabe der anwendbaren Gesetze bestimmen (vgl.
TANQUEREL, a.a.O., N. 976; WIEDERKEHR/RICHLI, a.a.O., Rz. 3052). Wie
bei privatrechtlichen Verträgen kann jedoch der Gesetzgeber auch für
öffentlich-rechtliche Verträge Teile des Vertragsinhaltes zwingend vor-
2015/15 Zölle


210 BVGE / ATAF / DTAF

schreiben, was beispielsweise bei öffentlich-rechtlichen Arbeitsverträgen
in nicht unerheblichem Mass der Fall ist.
Für die Abgrenzung zwischen mitwirkungsbedürftiger Verfügung und
verwaltungsrechtlichem Vertrag ist auf den tatsächlichen Inhalt des
Rechtsverhältnisses sowie die typischen inhaltlichen Strukturelemente
einer Verfügung beziehungsweise eines Vertrages und nicht auf die Be-
zeichnung der gewählten Handlungsform als « Verfügung » oder « Ver-
trag » abzustellen (vgl. WIEDERKEHR/RICHLI, a.a.O., Rz. 3054 m.H.).
2.5
2.5.1 Eine nichtige Verfügung entfaltet keinerlei Rechtswirkungen
und ist ex tunc sowie ohne amtliche Aufhebung rechtlich unverbindlich
(BGE 132 II 342 E. 2.3; 129 I 361 E. 2.3; HÄFELIN/MÜLLER/UHLMANN,
a.a.O., N. 955). Nach höchstrichterlicher Rechtsprechung ist die Nichtig-
keit eines Entscheides jederzeit und von sämtlichen rechtsanwendenden
Behörden von Amtes wegen zu beachten. Sie kann auch im Rechtsmittel-
verfahren sowie selbst noch im Vollstreckungsverfahren geltend gemacht
werden (BGE 138 II 501 E. 3.1; 137 I 273 E. 3.1; 136 II 415 E. 1.2; 132
II 342 E. 2.1; 129 I 361 E. 2).
Eine nichtige Verfügung kann aufgrund ihrer fehlenden Rechtswirkung
kein Anfechtungsobjekt einer Verwaltungsgerichtsbeschwerde sein. Auf
die Beschwerde gegen eine nichtige Verfügung ist daher nicht einzutre-
ten, jedoch ist die Nichtigkeit im Dispositiv festzustellen (BGE 132 II
342 E. 2.3; 129 V 485 E. 2.3; 127 II 32 E. 3g; Urteil des BGer
2C_381/2010 vom 17. November 2011 E. 1.4; BVGE 2008/59 E. 4.3;
Urteile des BVGer C‒1520/2012 vom 27. Juni 2014 E. 5.2; A‒6729/2010
vom 5. April 2011 E. 2.2.3; A‒5011/2009 vom 18. März 2010).
2.5.2 Fehlerhafte Verfügungen sind grundsätzlich anfechtbar und nur
ausnahmsweise nichtig. Nichtig ist eine Verfügung nach der sogenannten
Evidenztheorie nur dann, wenn sie einen besonders schweren Mangel
aufweist, der Mangel offensichtlich oder zumindest leicht erkennbar ist
und die Annahme der Nichtigkeit die Rechtssicherheit nicht ernsthaft ge-
fährdet (BGE 132 II 342 E. 2.1; 129 I 361 E. 2.1; BVGE 2008/8 E. 6.2;
Urteile des BVGer A‒5540/2013 vom 6. Januar 2014 E. 2.2.1;
A‒2468/2011 vom 5. Juni 2012 E. 2.2; A‒6639/2010 vom 21. Juni 2011
E. 2.1; A‒6829/2010 vom 4. Februar 2011 E. 2.2.1; MOOR/POLTIER,
a.a.O., S. 364 ff.; HÄFELIN/MÜLLER/UHLMANN, a.a.O., N. 956;
TSCHANNEN/ZIMMERLI/MÜLLER, a.a.O., § 31 N. 13 ff.). Als Nichtigkeits-
gründe fallen namentlich schwerwiegende Zuständigkeitsfehler und
Zölle 2015/15


BVGE / ATAF / DTAF 211

schwerwiegende Verfahrens- und Formfehler in Betracht (BGE 132 II 21
E. 3.1; Urteile des BGer 1C_280/2010 vom 16. September 2010 E. 3.1;
8C_1065/2009 vom 31. August 2010 E. 4.2.3 m.w.H.). So führt etwa die
sachliche Unzuständigkeit praxisgemäss zur Nichtigkeit des betreffenden
Entscheides, es sei denn, der verfügenden Behörde komme auf dem be-
treffenden Gebiet allgemeine Entscheidungsgewalt zu (BGE 129 V 485
E. 2.3 m.H.; HÄFELIN/MÜLLER/UHLMANN, a.a.O., N. 961 ff.). Inhaltliche
Mängel haben in der Regel nur die Anfechtbarkeit der Verfügung zur
Folge. In seltenen Ausnahmefällen führt aber auch ein ausserordentlich
schwerwiegender inhaltlicher Mangel zur Nichtigkeit (BGE 132 II 21
E. 3.1).
2.5.3 Im Zivilprozessrecht wird unter anderem dann Nichtigkeit ange-
nommen, wenn ein Entscheid gefällt wurde, ohne dass Klage erhoben
worden wäre (FABIENNE HOHL, Procédure civile, Bd. II, 2. Aufl. 2010,
N. 548; WALTER J. HABSCHEID, Schweizerisches Zivilprozess- und Ge-
richtsorganisationsrecht, 2. Aufl. 1990, N. 459). Es ist kein Grund er-
sichtlich, weshalb dies jedenfalls in Fällen, bei welchen einer Behörde
die Verfügungsbefugnis fehlt, nicht auch im öffentlichen Recht gelten
soll (vgl. Urteile des BVGer A‒6729/2010 vom 5. April 2011 E. 2.2.2;
A‒6829/2010 vom 4. Februar 2011 E. 2.2.2). Infolgedessen ist dann,
wenn eine Behörde einseitig einen Entscheid getroffen hat, obschon sie
nach dem anwendbaren Verfahrensrecht hätte klagen müssen, regelmäs-
sig Nichtigkeit der in Frage stehenden Verfügung gegeben (vgl. auch
MARKUS MÜLLER, Kommentar VwVG, 2008, Art. 5 N. 16, wonach dort,
wo nach dem Gesetz der Klageweg zu beschreiten ist, der Beschwer-
deweg gänzlich entfällt und behördliche Erklärungen folglich nicht als
Verfügung gelten können).
2.5.4 Ungeachtet der von der Praxis und Doktrin herausgearbeiteten
Fallgruppen ist die Grenze zwischen Anfechtbarkeit und Nichtigkeit stets
im Einzelfall aufgrund einer Interessenabwägung zwischen dem Interesse
an der Rechtssicherheit und dem Interesse an der richtigen Rechtsanwen-
dung zu ziehen (vgl. Entscheid der Eidgenössischen Personalrekurskom-
mission vom 16. Juni 2004, veröffentlicht in: VPB 68.150 E. 3a m.H.).
2.6
2.6.1 Eine Verfügung, welche nicht nichtig ist, wird formell rechts-
kräftig, wenn sie endgültig ist; wenn die Frist für die Einlegung eines
ordentlichen Rechtsmittels unbenutzt abgelaufen ist; wenn die Parteien
rechtsgültig darauf verzichtet haben, ein solches einzulegen; oder wenn
sie das Rechtsmittel zurückgezogen haben. Mit der formellen Rechtskraft
2015/15 Zölle


212 BVGE / ATAF / DTAF

wird der Entscheid grundsätzlich vollstreckbar (Art. 39 VwVG; nach
Art. 72 Abs. 2 des Zollgesetzes vom 18. März 2005 [ZG, SR 631.0] sind
freilich Verfügungen über die Zollschuld sofort vollstreckbar; vgl. allge-
mein zur formellen Rechtskraft KÖLZ/HÄNER/BERTSCHI, a.a.O., N. 664).
Die materielle Rechtskraft einer Verfügung bedeutet, dass die Verfügung
unabänderlich ist, also auch von Seiten der Verwaltungsbehörden nicht
mehr widerrufen werden kann. Die materielle Rechtskraft setzt voraus,
dass die Verfügung in formelle Rechtskraft erwachsen ist. Im Übrigen
sind jedoch formelle und materielle Rechtskraft streng auseinanderzuhal-
ten. Die materielle Rechtskraft beschlägt die Frage der Bindung der
Behörden an eine Verfügung, das heisst die Frage der Widerrufbarkeit
einer Verfügung; bei der formellen Rechtskraft hingegen geht es um die
Anfechtbarkeit der Verfügung seitens der Betroffenen. Die Verwaltungs-
behörden können Verfügungen, selbst wenn sie in formelle Rechtskraft
erwachsen sind, unter bestimmten Voraussetzungen ändern. In diesem
Sinne werden die Verfügungen in der Regel nicht materiell rechtskräftig
(Urteil des BVGer A‒1766/2006 und A‒55/2007 vom 25. September
2008 E. 2.1.2; HÄFELIN/MÜLLER/UHLMANN, a.a.O., N. 992 ff.).
2.6.2 Zwar entfaltet eine Selbstveranlagung unter Umständen gegen-
über dem Pflichtigen weitgehend die gleichen Wirkungen wie eine
rechtskräftige Verfügung (vgl. Urteil des BGer 2C_650/2011 vom
16. Februar 2012 E. 3.2.1). Eine gesetzlich vorgeschriebene Selbstver-
anlagung wird jedoch nicht zur « Verfügung in eigener Sache », da der
Steuerpflichtige keine Verfügungsbefugnis hat. Im Gegensatz zu den
anderen Steuern, bei welchen die Steuerschuld mittels formeller Veran-
lagungsverfügung verbindlich festgelegt wird, fehlt bei Selbstveranla-
gungssteuern ein verbindlicher Entscheid über die Steuerschuld, der in
Rechtskraft erwachsen könnte (Urteil des BGer 2A.321/2002 vom 2. Juni
2003 E. 2.4.3.4).
2.7
2.7.1 Einem Feststellungsbegehren ist nach Art. 25 Abs. 2 VwVG nur
zu entsprechen, wenn der Gesuchsteller ein schutzwürdiges Interesse
nachweist. Als solches gilt ein rechtliches oder tatsächliches und aktuel-
les Interesse an der sofortigen Feststellung des Bestehens oder Nichtbe-
stehens eines Rechtsverhältnisses. Ein Feststellungsbegehren ist weiter
nur zulässig, wenn das schutzwürdige Interesse nicht ebenso gut mit
einer Leistungs- oder Gestaltungsverfügung gewahrt werden kann (Sub-
sidiarität der Feststellungsverfügung). Dieses Erfordernis gilt allerdings
nicht absolut. Kann das schutzwürdige Interesse mit einer Feststellungs-
Zölle 2015/15


BVGE / ATAF / DTAF 213

verfügung besser gewahrt werden als mit einer Leistungs- oder Gestal-
tungsverfügung, reicht dies aus (vgl. BGE 137 II 199 E. 6.5; 135 III 378
E. 2.2; Urteile des BVGer A‒3505/2012 vom 24. Juni 2014 E. 1.3;
A‒3343/2013 vom 10. Dezember 2013 E. 1.3.1; A‒1067/2011 vom
30. Mai 2012 E. 3.1; ISABELLE HÄNER, in: Praxiskommentar VwVG,
a.a.O., Art. 25 N. 16 ff.).
2.7.2 Soll eine Feststellungsverfügung von Amtes wegen erlassen
werden, bedarf es dafür eines spezifischen, dem schutzwürdigen Interes-
se einer gesuchstellenden Person analogen öffentlichen Feststellungs-
interesses (BGE 137 II 199 E. 6.5.1; KÖLZ/HÄNER/BERTSCHI, a.a.O.,
N. 348). Das erwähnte Gebot der Subsidiarität der Feststellungsverfü-
gung gilt auch dann, wenn eine Behörde im Rahmen von Vollzugsaufga-
ben von sich aus eine Verfügung erlässt (BVGE 2009/9 E. 2.2; Urteil des
BVGer A‒7169/2008 vom 19. Februar 2010 E. 2.7; KÖLZ/HÄNER/
BERTSCHI, a.a.O., N. 351; ANDREAS KLEY, Die Feststellungsverfügung,
in: Festschrift für Yvo Hangartner, 1998, S. 230 ff. und 239).
2.7.3 Eine ohne die Erfüllung der hiervor (E. 2.7.1 f.) genannten Vor-
aussetzungen erlassene Feststellungsverfügung ist nach bundesgericht-
licher Rechtsprechung aufzuheben (Urteil des BGer 2C_737/2010 vom
18. Juni 2011 E. 4.6; vgl. auch KÖLZ/HÄNER/BERTSCHI, a.a.O., N. 357).
Eine solche Feststellungsverfügung ist somit grundsätzlich lediglich
anfechtbar und nicht nichtig (vgl. zur Nichtigkeit E. 2.3).
2.7.4 Für den Erlass einer Feststellungsverfügung (vgl. Art. 25
VwVG) zuständig ist die in der Sachfrage kompetente Behörde (KÖLZ/
HÄNER/BERTSCHI, a.a.O., N. 356 m.w.H.).
3.
3.1
3.1.1 Am 1. Januar 2010 ist das Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über
die Mehrwertsteuer (MWSTG, SR 641.20) in Kraft getreten. Die bis-
herigen gesetzlichen Bestimmungen sowie die darauf gestützt erlassenen
Vorschriften bleiben grundsätzlich weiterhin auf alle während ihrer Gel-
tungsdauer eingetretenen Tatsachen und entstandenen Rechtsverhältnisse
anwendbar (Art. 112 Abs. 1 MWSTG). Das bisherige Recht (Bun-
desgesetz vom 2. September 1999 über die Mehrwertsteuer [aMWSTG,
AS 2000 1300]; Verordnung vom 29. März 2000 zum aMWSTG
[aMWSTGV, AS 2000 1347]) gilt unter anderem für die Einfuhr von
Gegenständen, bei denen die Einfuhrsteuerschuld vor Inkrafttreten des
MWSTG entstanden ist (Art. 112 Abs. 2 MWSTG).
2015/15 Zölle


214 BVGE / ATAF / DTAF

Der vorliegende Fall betrifft Grenzübertritte beziehungsweise Inland-
transporte in den Jahren 2011 und 2012 und damit nach dem Inkrafttreten
des neuen Rechts am 1. Januar 2010 entstandene Einfuhrsteuerschulden
(…). Infolgedessen ist vorliegend mehrwertsteuerlich das MWSTG
massgebend.
Steuerobjekt der Einfuhrsteuer ist die Einfuhr von Gegenständen ein-
schliesslich der darin enthaltenen Dienstleistungen ins (Zoll-)Inland
(Art. 52 Abs. 1 Bst. a MWSTG). Für das Auslösen der Steuer genügt es,
dass der Gegenstand über die Zollgrenze verbracht wird (vgl. Urteil des
BVGer A‒5061/2013 vom 5. März 2014 E. 3.5; CAMENZIND et al., Hand-
buch zum Mehrwertsteuergesetz [MWSTG], 3. Aufl. 2012, N. 2469 ff.).
Die Einfuhrsteuer wird von der Eidgenössischen Zollverwaltung (nach-
folgend: EZV) erhoben (Art. 62 Abs. 1 MWSTG), zu welcher namentlich
die OZD zählt (vgl. Art. 91 ZG). Das Verfahren der Einfuhrsteuerveran-
lagung wird vom Selbstdeklarationsprinzip bestimmt (vgl. Art. 21, 25
und 26 ZG i.V.m. Art. 50 MWSTG [zu letzterer Bestimmung s. auch
E. 3.2.1]; s. zum Ganzen auch [anstelle vieler] Urteil des BVGer
A‒5061/2013 vom 5. März 2014 E. 3.3).
3.1.2 Gemäss Art. 3 Abs. 1 Bst. b in Verbindung mit Art. 1 f. des
Mineralölsteuergesetzes vom 21. Juni 1996 (MinöStG, SR 641.61) unter-
liegt unter anderem die Einfuhr von Treibstoffen im Sinn dieses Gesetzes
der Mineralölsteuer und wird darauf der Mineralölsteuerzuschlag erho-
ben. Steuerbehörde bei der Mineralölsteuer und dem Mineralölsteuerzu-
schlag ist die EZV (vgl. Art. 5 Abs. 1 MinöStG).
Die Mineralölsteuer und der Mineralölsteuerzuschlag sind von der steu-
erpflichtigen Person unaufgefordert zu veranlagen, sofern sie eine perio-
dische Steueranmeldung vornehmen muss (vgl. Art. 21 Abs. 1 MinöStG
sowie Art. 44 Abs. 1 der Mineralölsteuerverordnung vom 20. November
1996 [MinöStV, SR 641.611]). Nach Art. 21 Abs. 2 MinöStG setzt die
Steuerbehörde « in den anderen Fällen » den Steuerbetrag fest.
Periodisch eine definitive Steueranmeldung abgeben müssen insbeson-
dere zugelassene Lagerinhaber (vgl. Art. 20 Abs. 1 MinöStG). Die Steu-
eranmeldung ist für die Person, welche sie ausgestellt hat, als Grundlage
für die Festsetzung des Steuerbetrages verbindlich (Art. 21 Abs. 3 Satz 1
MinöStG). Vorbehalten bleibt das Ergebnis einer amtlichen Prüfung
(Art. 21 Abs. 3 Satz 2 MinöStG).
3.1.3 Gemäss Art. 29 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 23. Dezember
2011 über die Reduktion der CO2-Emissionen (CO2-Gesetz, in Kraft seit
Zölle 2015/15


BVGE / ATAF / DTAF 215

dem 1. Januar 2013, SR 641.71) erhebt der Bund eine CO2-Abgabe auf
der Herstellung, Gewinnung und Einfuhr von Brennstoffen (zum frühe-
ren Recht vgl. Art. 6 ff. des Bundesgesetzes vom 8. Oktober 1999 über
die Reduktion der CO2-Emissionen [CO2-Gesetz, in Kraft vom 1. Mai
2000 bis 31. Dezember 2012, AS 2000 979 ff., nachfolgend: aCO2-
Gesetz] in Verbindung mit Art. 1 ff. der [früheren] Verordnung vom
8. Juni 2007 über die CO2-Abgabe [CO2-Verordnung, in Kraft vom
1. Juli 2007 bis 31. Dezember 2012, AS 2007 2915 ff.]). Für die Erhe-
bung der CO2-Abgabe gelten unter Vorbehalt einer Ausnahme (Ein- und
Ausfuhr von Kohle) ‒ sowohl nach dem früheren als auch nach dem
heute geltenden Recht ‒ die Verfahrensbestimmungen der Mineralölsteu-
ergesetzgebung (vgl. Art. 33 CO2-Gesetz; Art. 11 Abs. 1 und 2 aCO2-
Gesetz).
3.2
3.2.1 Für die Steuer auf der Einfuhr von Gegenständen gilt die Zoll-
gesetzgebung, soweit Art. 51‒64 MWSTG nichts Abweichendes an-
ordnen (Art. 50 MWSTG). Dementsprechend sind auf die vorliegend
streitbetroffene Einfuhrmehrwertsteuer insbesondere die Vorschriften des
Zollgesetzes zur Sicherstellung und zur Zollbürgschaft (Art. 76 ff. ZG)
sowie die zugehörigen Ausführungsvorschriften von Art. 189 ff. der Zoll-
verordnung vom 1. November 2006 (ZV, SR 631.01) anwendbar (dabei
gilt nach Art. 189 ZV, soweit die dieser Vorschrift folgenden Bestim-
mungen [Art. 190 ff. ZV] keine abweichenden Regelungen enthalten,
Art. 49 der Finanzhaushaltsverordnung vom 5. April 2006 [SR 611.01]).
Gemäss Art. 76 Abs. 1 ZG hat die Zollschuldnerin die Zollforderung
durch Barhinterlage, durch Hinterlegung sicherer und marktgängiger
Wertpapiere oder durch Zollbürgschaft sicherzustellen. Laut Art. 77
Abs. 1 ZG können durch Zollbürgschaft als Solidarbürgschaft eine be-
stimmte Zollforderung (Einzelbürgschaft; Bst. a) oder sämtliche Zollfor-
derungen gegenüber dem Zollschuldner (Generalbürgschaft; Bst. b) si-
chergestellt werden. Die Zollverwaltung legt den Höchstbetrag der Haf-
tung (Bürgschaftssumme) fest (Art. 198 ZV). Die Bürgschaft ist unter
Angabe insbesondere des Höchstbetrages der Haftung auf amtlichem
Formular zu errichten (Art. 77 Abs. 2 ZG). Die Unterschrift des Bürgen
auf dem amtlichen Bürgschaftsformular ist Gültigkeitserfordernis für das
Eingehen der Bürgschaft (Art. 199 Abs. 1 ZV). Gemäss Art. 80 ZG be-
stimmt sich die Rechtsstellung des Zollschuldners und des Bürgen ge-
genüber dem Bund nach dem Zollgesetz (Abs. 1) und gilt im Übrigen das
Obligationenrecht (Abs. 2).
2015/15 Zölle


216 BVGE / ATAF / DTAF

3.2.2 Zwar sieht Art. 200 ZV mit dem Titel « Umfang der Bürg-
schaft » hinsichtlich der Zollbürgschaft vor, dass der Bürge unter ande-
rem nicht nur für Zollabgaben und Zinsen, sondern auch für Abgaben
sowie Zinsen nach nichtzollrechtlichen Bundeserlassen haftet (vgl. Bst. a
und b der Bestimmung). Die Bürgschaft für Mineralölsteuer-, Mineralöl-
steuerzuschlag- und CO2-Abgabeforderungen richtet sich jedoch nicht
nach den Vorschriften zur Zollbürgschaft, sondern nach anderen (für be-
stimmte Abgaben nach nichtzollrechtlichen Erlassen des Bundes gelten-
den und damit leges speciales bildenden und somit vorgehenden) Vor-
schriften der Mineralölsteuer- und CO2-Abgabegesetzgebung:
Gemäss Art. 30 Satz 1 MinöStG leisten die zugelassenen Lagerinhaber
für die Mineralölsteuer und für den Mineralölsteuerzuschlag eine ange-
messene Sicherheit. In Art. 8 Abs. 1 MinöStV wird festgehalten, dass Si-
cherheit leisten muss, wer zur periodischen Steueranmeldung berechtigt
ist, wer unversteuerte Waren befördert oder wer zugelassener Lagerin-
haber ist. Die Sicherheitsleistung dient insbesondere zur Sicherung unbe-
zahlter Mineralölsteuer- und Mineralölsteuerzuschlagforderungen (vgl.
Art. 8 Abs. 2 Bst. c MinöStV). Nach Art. 9 Abs. 1 MinöStV legt die OZD
die Höhe der Sicherheitsleistung fest, und zwar unter Berücksichtigung
insbesondere der Mengen, welche durchschnittlich in den steuerrechtlich
freien Verkehr überführt werden, und der unversteuerten Mengen in zu-
gelassenen Lagern. Laut Art. 9 Abs. 2 MinöStV wird die Sicherheit durch
Bürgschaft, Barhinterlage oder Hinterlage von Wertpapieren geleistet.
Art. 10‒12 MinöStV regeln nähere Einzelheiten der Bürgschaft. Gemäss
Art. 13 MinöStV gelten « im Übrigen » die Vorschriften des Obliga-
tionenrechts.
3.2.3 Mit Bezug auf die CO2-Abgabe greifen die hiervor in E. 3.2.2
Absatz 2 erwähnten Regelungen ebenfalls. Denn ‒ wie erwähnt ‒ gilt für
die Erhebung dieser Abgabe die Mineralölsteuergesetzgebung (vgl.
Art. 33 CO2-Gesetz bzw. Art. 11 Abs. 1 und 2 aCO2-Gesetz sowie
E. 3.1.3). Die Bürgschaft für die CO2-Abgabe ist dabei als Mittel der
Sicherstellung aus systematischer Sicht zur Erhebung der Abgabe zu
zählen (vgl. dazu ferner die Gesetzessystematik des Zollgesetzes, dessen
Vorschriften zur Zollbürgschaft von Art. 76 Abs. 1 und Art. 77 ff. ZG
unter dem 3. Titel des Gesetzes mit der Bezeichnung « Erhebung der
Zollabgaben » figurieren).
3.2.4
3.2.4.1 Bei der im XX. Titel des OR (Art. 492 ff. OR) geregelten
privatrechtlichen Bürgschaft verspricht die Bürgin der Gläubigerin, für
Zölle 2015/15


BVGE / ATAF / DTAF 217

die Erfüllung einer Schuld der Hauptschuldnerin einzustehen (Art. 492
Abs. 1 OR). Die Bürgschaft ist ein einseitig verpflichtender Vertrag zwi-
schen der Bürgin und der Gläubigerin, das heisst, es erwirbt lediglich die
Gläubigerin eine Forderung gegen die Bürgin und nicht auch die Bürgin
eine solche gegen die Gläubigerin (vgl. CLAIRE HUGUENIN, Obliga-
tionenrecht ‒ Besonderer Teil, 2012, N. 3554).
Das Bürgschaftsrecht des OR enthält zahlreiche zwingende Bestimmun-
gen, so insbesondere bezüglich der Entstehung (vgl. Art. 493 f. OR), des
Inhalts (vgl. Art. 499 Abs. 1 und Art. 500 Abs. 1 Satz 2 OR) und der
Beendigung (Art. 509 OR) der Bürgschaft; zwingend sind namentlich
auch die Vorschriften von Art. 496 Abs. 1, Art. 497 Abs. 2 und 3, Art. 501
Abs. 1‒3, Art. 502, 503, 504 Abs. 1 und 2, Art. 505 Abs. 1 und 2,
Art. 506, 508 Abs. 3, Art. 510 und 511 OR (vgl. zu den zwingenden Vor-
schriften des privaten Bürgschaftsrechts GEORGES SCYBOZ, Garantie-
vertrag und Bürgschaft, in: Schweizerisches Privatrecht, Band 7, Obliga-
tionenrecht, 1979, S. 315 ff. und 355).
Bei der Solidarbürgschaft kann die Gläubigerin die Solidarbürgin bereits
in Anspruch nehmen, wenn die Hauptschuldnerin mit ihrer Leistung im
Rückstand und erfolglos gemahnt worden oder ihre Zahlungsunfähigkeit
offenkundig ist (Art. 496 Abs. 1 OR); namentlich muss die Hauptschuld-
nerin weder in Konkurs gefallen sein noch Nachlassstundung erhalten
haben und auch nicht von der Gläubigerin unter Anwendung der er-
forderlichen Sorgfalt bis zur Ausstellung eines definitiven Verlustscheins
betrieben worden sein (vgl. dazu Art. 495 Abs. 1 OR für die einfache
Bürgschaft). Der Solidarbürge übernimmt nicht nur eine subsidiäre,
sondern eine primäre Leistungspflicht; seine Verpflichtung ist jedoch
akzessorisch, also von der Hauptschuld abhängig (Urteil des BGer
4C.114/2003 vom 15. Oktober 2003 E. 2.1).
3.2.4.2 Das OR enthält verschiedene Sondervorschriften für Bürgschaf-
ten, die gegenüber der Eidgenossenschaft oder ihren öffentlich-recht-
lichen Anstalten oder gegenüber einem Kanton für öffentlich-rechtliche
Verpflichtungen, wie Zölle, Steuern und dergleichen oder für Frachten
eingegangen werden: So hält Art. 493 Abs. 3 OR fest, dass diese Bürg-
schaften in allen Fällen lediglich der schriftlichen Erklärung des Bürgen
und der Angabe des zahlenmässig bestimmten Höchstbetrages seiner
Haftung in der Bürgschaftsurkunde selbst bedürfen. Die Bürgschaftser-
klärung natürlicher Personen muss bei solchen Bürgschaften ‒ anders als
bei anderen Bürgschaften mit einem Haftungsbetrag von mehr als
Fr. 2 000.‒ (vgl. Art. 493 Abs. 2 OR) ‒ nicht öffentlich beurkundet wer-
2015/15 Zölle


218 BVGE / ATAF / DTAF

den. Anders als bei anderen Bürgschaften natürlicher Personen verringert
sich sodann bei Bürgschaften für die erwähnten öffentlich-rechtlichen
Verpflichtungen (sowie bei bestimmten weiteren, hier nicht interessie-
renden Bürgschaften) der Haftungsbetrag nicht durch Zeitablauf (vgl.
Art. 500 OR) und fallen diese Bürgschaften auch nicht nach Ablauf von
20 Jahren nach ihrer Eingehung dahin (Art. 509 Abs. 3 OR).
Art. 77‒80 ZG bleiben gegenüber den im vorstehenden Absatz genannten
Vorschriften des OR vorbehalten (vgl. Abs. 3 der Übergangsbestimmun-
gen zum XX. Titel des OR).
3.3 Im Folgenden gilt es vorab, die Rechtsnatur der Zollbürgschaft
und der Bürgschaft für die Mineralölsteuer, den Mineralölsteuerzuschlag
sowie die CO2-Abgabe zu bestimmen, und zwar in doppelter Hinsicht:
Zum einen ist zu untersuchen, ob es sich um ein privat- oder öffentlich-
rechtliches Rechtsverhältnis handelt (E. 3.3.2). Sollte es sich um ein
öffentlich-rechtliches Rechtsverhältnis handeln, ist zu prüfen, ob diese
Bürgschaften mittels Vertrag oder mit Verfügung begründet werden
(E. 3.3.3).
Zur Klärung der Rechtsnatur der genannten Bürgschaften sind die ein-
schlägigen Bestimmungen auszulegen, nämlich bezüglich der (für die
Einfuhrsteuer massgebenden) Zollbürgschaft (nachfolgend auch « Bürg-
schaft nach dem ZG ») die Art. 77‒80 ZG sowie Art. 197‒207 ZV und
hinsichtlich der Bürgschaft für die Mineralölsteuer, den Mineralölsteuer-
zuschlag und die CO2-Abgabe (nachfolgend auch « Bürgschaft nach der
MinöStV ») die Art. 9‒13 MinöStV.
3.3.1 (…)
3.3.2 Zunächst gilt es ‒ wie ausgeführt ‒ zu entscheiden, ob es sich
bei der Bürgschaft nach dem ZG und der Bürgschaft nach der MinöStV
um ein privatrechtliches oder ein öffentlich-rechtliches Rechtsverhältnis
handelt. In diesem Zusammenhang kann im Wesentlichen auf die in der
Praxis entwickelten Unterscheidungskriterien bei der Zuordnung von
Normen zum Privat- oder öffentlichen Recht abgestellt werden (E. 2.3.1).
Die Rechtsnatur eines Vertragsverhältnisses hängt davon ab, zu welchem
Zweck oder mit welchen Interessen der Vertrag abgeschlossen wird, ob
er der Erfüllung einer öffentlich-rechtlichen Aufgabe dient oder einen
öffentlich-rechtlich geregelten Gegenstand betrifft (E. 2.3.1).
Die zur Diskussion stehenden Bürgschaften dienen der Sicherung öffent-
lich-rechtlicher Abgabeforderungen. Die Vorschriften von Art. 77‒80 ZG
Zölle 2015/15


BVGE / ATAF / DTAF 219

und Art. 197‒207 ZV zum einen und die Art. 9‒13 MinöStV zum ande-
ren stehen folglich unmittelbar mit fiskalischen Interessen in Zusammen-
hang. Mit Blick auf diesen Umstand und angesichts der Tatsache, dass
das Abgabenrecht klarerweise dem öffentlichen Recht zuzuordnen ist
(vgl. MARKUS REICH, Steuerrecht, 2. Aufl. 2012, § 1 N. 8 f.), sind diese
Vorschriften öffentlich-rechtlicher Natur. Dementsprechend ist davon
auszugehen, dass die mit diesen Bestimmungen geregelten Bürgschaften
öffentlich-rechtlich sind.
Zu diesem Ergebnis passt, dass sowohl die Bürgschaft nach dem ZG als
auch jene nach der MinöStV ‒ wie aufgezeigt (vgl. E. 3.2.1 und 3.2.2) ‒
in den entsprechenden öffentlich-rechtlichen Spezialgesetzen eine aus-
drückliche Regelung erfahren haben. Dass durch Art. 80 Abs. 2 ZG und
Art. 13 MinöStV auf die für die privatrechtlichen Bürgschaften geltenden
Bestimmungen verwiesen wird, hat nicht zur Folge, dass die dadurch
anwendbaren Vorschriften des OR im vorliegenden Kontext als privat-
rechtlich zu qualifizieren wären und die Bürgschaften für die hier interes-
sierenden Abgaben damit privatrechtlicher Rechtsnatur wären. Denn bei
den entsprechenden, qua Verweisung anwendbaren Vorschriften des OR
handelt es sich um subsidiäres öffentliches Recht (vgl. E. 2.3.2).
Auch unter der (im Folgenden [E. 3.3.3] zu überprüfenden) Annahme,
dass es sich bei der Bürgschaft nach dem ZG und der Bürgschaft nach
der MinöStV um Verträge handeln würde, muss von öffentlich-rechtli-
chen Rechtsverhältnissen ausgegangen werden. Denn gegebenenfalls wä-
re für die Zuordnung dieser Rechtsverhältnisse zum öffentlichen Recht
insbesondere ausschlaggebend, dass diese Verträge zu einem fiskalischen
Zweck abgeschlossen werden und sie einen öffentlich-rechtlich gere-
gelten Gegenstand betreffen (vgl. E. 2.3.1).
3.3.3 Es gilt nunmehr zu prüfen, ob die Bürgschaft nach dem ZG und
diejenige nach der MinöStV als öffentlich-rechtliche Rechtsverhältnisse
(vgl. E. 3.3.2) durch Vertrag begründet werden.
Die Voraussetzungen der Zulässigkeit verwaltungsrechtlicher Verträge
sind in E. 2.3.1 aufgezeigt worden. Entsprechend diesen Ausführungen
ist mittels Auslegung zu untersuchen, (a) ob ein Rechtssatz für die Bürg-
schaft nach dem ZG und diejenige nach der MinöStV die Vertragsform
vorsieht, dafür Raum lässt oder sie jedenfalls nicht ausdrücklich aus-
schliesst (E. 3.3.3.1) und (b) ob der verwaltungsrechtliche Vertrag die zur
Erreichung des Gesetzeszweckes geeignetere Handlungsform darstellt als
die Verfügung (E. 3.3.3.3).
2015/15 Zölle


220 BVGE / ATAF / DTAF

3.3.3.1 Vorab ist festzuhalten, dass die hier interessierenden Vorschrif-
ten (Art. 77‒80 ZG und Art. 197‒207 ZV für die Bürgschaft nach dem
ZG zum einen und Art. 9‒13 MinöStV für die Bürgschaft nach der
MinöStV zum anderen) für die Begründung der Bürgschaften weder aus-
drücklich noch stillschweigend die Verfügungsform vorsehen. Die frag-
lichen Bestimmungen schliessen somit die Vertragsform nicht etwa da-
durch aus, dass sie für die Begründung der Bürgschaften den Erlass einer
Verfügung vorschreiben.
Sodann ist in diesen Vorschriften jeweils von « Bürgschaft » die Rede.
Darunter ist nach dem üblichen Wortsinn ein Vertrag gemeint, nämlich
eine Vereinbarung zwischen einer Drittperson und einem Gläubiger, dass
die Drittperson eine Schuld von dessen Schuldner « verbürgt » (vgl.
E. 3.2.4.1).
3.3.3.2 Im Lichte der übrigen Auslegungselemente (vgl. E. 3.3.1) erge-
ben sich keine triftigen Gründe für die Annahme, dass die hier interessie-
renden Vorschriften abweichend von ihrem diesbezüglich klaren Wortlaut
eine vertragliche Begründung der Bürgschaft nach dem ZG und derjeni-
gen nach der MinöStV ausschliessen:
Die Botschaft vom 15. Dezember 2003 über ein neues Zollgesetz (BBl
2004 567 ff., nachfolgend: Botschaft zum ZG) ‒ der erhöhte Bedeutung
zukommt, weil es sich beim ZG um ein neueres Gesetz handelt
(E. 3.3.1) ‒ betont, die Zollbürgschaft sei der zivilrechtlichen Bürgschaft
nachgebildet. Sie hält ferner fest, dass der Bürge nach Art. 77 Abs. 1 ZG
« über die Bürgschaftsverpflichtung vertraglich (…) für die Erfüllung
der Zollschuld » haftet (Botschaft zum ZG, BBl 2004 567, 647). Da der
Gesetzgeber somit in den Materialien ausdrücklich von einer vertrag-
lichen Haftung spricht, ergibt die historische Auslegungsmethode jeden-
falls für die Bürgschaft nach dem ZG, dass diese vertraglicher Natur ist.
Auch der Beizug des systematischen Auslegungselementes zeigt in diese
Richtung: Zum einen kennt das OR ‒ wie ausgeführt (E. 3.2.4.2) ‒ Be-
stimmungen, die nur für Bürgschaften für bestimmte öffentlich-rechtliche
Forderungen gelten. Dabei impliziert das Gesetz, dass diese Bürgschaf-
ten, zu welchen nach dem OR (unter Vorbehalt der Art. 77‒80 ZG) auch
Zölle und Steuern zählen können, wie die übrigen Bürgschaften vertrag-
licher Natur sind. Zum anderen verweisen sowohl das ZG als auch die
MinöStV mit Art. 80 Abs. 2 ZG und Art. 13 MinöStV ausdrücklich auf
die Bestimmungen des Obligationenrechts als subsidiär anwendbares
öffentliches Recht (vgl. E. 2.3.2 und 3.2.1 f.). Aufgrund dieser Verwei-
Zölle 2015/15


BVGE / ATAF / DTAF 221

sungsnormen kommen deshalb auch die obligationenrechtlichen Regeln
über die Entstehung der Obligationen durch Vertrag (vgl. Art. 1 ff. OR)
zur Anwendung, soweit die Entstehung der Bürgschaften nach dem ZG
und nach der MinöStV in den diesbezüglich einschlägigen öffentlich-
rechtlichen Erlassen nicht abweichend geregelt ist. Eine in dieser Weise
abweichende Regelung, welche die vertragliche Begründung der Bürg-
schaftsverhältnisse ausschliesst, findet sich ‒ wie erwähnt (vgl.
E. 3.3.3.1) ‒ nicht. Vielmehr zeigt die Bezugnahme auf vertragliche Be-
stimmungen, dass der Gesetz- beziehungsweise der Verordnungsgeber
bei Erlass des ZG und der MinöStV davon ausgingen, dass es sich bei der
Bürgschaft nach dem ZG und derjenigen nach der MinöStV um ein
vertragliches Verhältnis handelt.
Die Pflicht, die hier interessierenden Bürgschaften auf einem amtlichen
Formular zu errichten (Art. 77 Abs. 2 ZG bzw. Art. 10 Abs. 2 MinöStV),
spricht im Rahmen der systematischen Auslegung nicht gegen deren ver-
traglichen Charakter. Dies gilt umso mehr, als auch im sonstigen Ver-
tragsrecht verschiedentlich zwingende Formvorschriften vergleichbarer
Art gelten: So kann beispielsweise der Mietvertrag nur mit amtlichem
Formular gekündigt werden (Art. 266l Abs. 2 OR) und eine Mietzinser-
höhung nur auf einem amtlichen Formular mitgeteilt werden (Art. 269d
Abs. 1 OR). Das Erfordernis der Errichtung auf einem amtlichen For-
mular bildet zudem im Vergleich zum Erfordernis der öffentlichen Beur-
kundung bei privatrechtlichen Bürgschaftserklärungen natürlicher Perso-
nen betreffend Haftungsbeträgen von mehr als Fr. 2 000.‒ (vgl. Art. 493
Abs. 2 OR) eine Erleichterung der Formerfordernisse (noch weniger
strenge Anforderungen an die Form der Errichtung gelten für die her-
kömmliche Steuerbürgschaft, welche gemäss Art. 493 Abs. 3 OR stets
lediglich der schriftlichen Erklärung des Bürgen sowie der Angabe des
zahlenmässig bestimmten Höchstbetrages seiner Haftung in der Bürg-
schaftsurkunde bedarf).
Auch die Möglichkeit der Zollverwaltung beziehungsweise der OZD, die
Bürgschaften jederzeit aufzuheben (Art. 79 Abs. 3 ZG bzw. Art. 12
Abs. 3 MinöStV), ist kein Indiz gegen deren vertraglichen Charakter.
Auch in anderen öffentlich-rechtlichen Erlassen ist mitunter die Mög-
lichkeit der Kündigung von öffentlich-rechtlichen Verträgen durch die
Verwaltungsbehörden ausdrücklich statuiert (vgl. etwa Art. 9 Abs. 2 der
Verordnung vom 6. Juli 1983 über die allgemeinen Grundsätze der Vor-
ratshaltung [Vorratshalteverordnung, SR 531.211] zur Kündigung von
Pflichtlagerverträgen durch das Bundesamt für wirtschaftliche Landes-
2015/15 Zölle


222 BVGE / ATAF / DTAF

versorgung; zur Rechtsnatur von Pflichtlagerverträgen vgl. BGE 135 II
38 E. 3.3). Es kommt hinzu, dass bei der Generalbürgschaft nach dem
ZG und der Bürgschaft nach der MinöStV auch der Bürge nach Ablauf
eines Jahres nach der Errichtung der Bürgschaft kündigen kann (vgl.
Art. 79 Abs. 2 ZG sowie Art. 12 Abs. 2 MinöStV).
Bei der systematischen Auslegung ist auch zu berücksichtigen, dass ge-
wisse Vorschriften des Obligationenrechts direkt in die Zoll- beziehungs-
weise in die Mineralölsteuergesetzgebung aufgenommen wurden: So die
Vorschrift, dass der Höchstbetrag der Haftung auf dem Formular genannt
werden muss (Art. 493 Abs. 1 OR; Art. 77 Abs. 2 ZG bzw. Art. 10 Abs. 2
MinöStV) sowie die Bestimmung darüber, welche Einreden die Bürgin
vorbringen kann (Art. 502 Abs. 1 OR; Art. 78 Abs. 3 ZG bzw. Art. 11
MinöStV).
In systematischer Hinsicht ist sodann darauf hinzuweisen, dass die
weiteren Arten von Sicherheitsleistungen, welche in Art. 76 Abs. 1 ZG
und Art. 9 Abs. 2 MinöStV nebst der Zollbürgschaft und der Bürgschaft
nach der MinöStV genannt sind (Barhinterlage und Hinterlegung von
Wertpapieren), (ebenfalls) rechtsgeschäftliche Sicherungsmittel darstel-
len (vgl. ERNST BLUMENSTEIN, Grundzüge des schweizerischen Zoll-
rechts, 1931, S. 52 ff.).
Berücksichtigt man das teleologische Auslegungselement, ist Ziel und
Zweck der beiden Bürgschaftsregelungen, die entsprechenden Abgabe-
forderungen namentlich durch Finanzinstitute sichern zu können, welche
die Absicherungen von Geschäften Anderer professionell betreiben (vgl.
auch Art. 197 Abs. 1 ZV, wonach bei der Zollgeneralbürgschaft nur unter
Aufsicht der Eidgenössischen Finanzmarktaufsicht stehende Banken mit
Sitz in der Schweiz oder unter Bundesaufsicht stehende Versicherungen
mit Sitz in der Schweiz anerkannt werden können). Solche Institute be-
treiben ihr Geschäft auf vertraglicher Basis, insbesondere auch weil sie
die damit verbundenen beachtlichen Risiken im Auge behalten können
müssen.
Zusammenfassend ist festzuhalten, dass die relevanten Bestimmungen
der Zoll- und Mineralölsteuergesetzgebung die vertragliche Form für den
Abschluss der hier zur Diskussion stehenden Bürgschaften ausdrücklich
vorsehen, weshalb unter diesem Gesichtspunkt das Verwaltungshandeln
in Vertragsform nicht nur zulässig, sondern geboten ist.
3.3.3.3 Der Abschluss eines verwaltungsrechtlichen Vertrages ist jedoch
praxisgemäss nur beim Vorliegen einer weiteren Voraussetzung zulässig:
Zölle 2015/15


BVGE / ATAF / DTAF 223

Der Vertrag muss die zur Erreichung des Gesetzeszweckes geeignetere
Handlungsform sein (E. 2.3.1), das heisst, der Gesetzeszweck muss er-
fordern, dass anstelle des Erlasses einer Verfügung ein Vertrag abge-
schlossen wird. In diesem Kontext ist in erster Linie in Erinnerung zu
rufen, dass seitens der Verwaltung insoweit ein Interesse an der Sicher-
stellung der Einbringlichkeit der hier interessierenden Abgaben besteht
und diese Sicherstellung grundsätzlich nicht nur durch Realsicherheiten
(Barhinterlage und Hinterlage von Wertpapieren), sondern auch durch
Personalsicherheit erfolgen kann (vgl. dazu auch ROGER M. CADOSCH,
in: Handkommentar Zollgesetz, 2009, Art. 76 N. 5).
Die Sicherheitsleistung im Sinne von Art. 76 ff. ZG, die ‒ wie erwähnt ‒
in Form der Bürgschaft nach dem ZG erbracht werden kann (vgl.
E. 3.2.1), erfolgt laut der Botschaft zum ZG « in der Regel dann, wenn
eine Zollschuldnerin oder ein Zollschuldner sich dadurch eine vorteil-
hafte zollrechtliche Behandlung verschaffen kann, sei dies, dass eine
Zollforderung nur bedingt entsteht, oder sei dies, dass die Zollverwaltung
darauf Zahlungserleichterungen gewährt » (Botschaft zum ZG, BBl 2004
567, 646). Auch die Bürgschaft nach der MinöStV ist regelmässig eng
mit einer solchen vorteilhaften abgaberechtlichen Behandlung des Ab-
gabepflichtigen verknüpft. Eine Erleichterung für den Abgabepflichtigen
besteht nämlich namentlich dann, wenn die Pflicht zur Sicherheitsleis-
tung nach Art. 8 Abs. 1 MinöStV aufgrund der Berechtigung zur perio-
dischen Steueranmeldung greift (vgl. E. 3.2.2), da das Recht zur perio-
dischen Steueranmeldung bedeutet, dass die steuerpflichtige Person « für
Waren, die aus zugelassenen Lagern in den steuerrechtlich freien Verkehr
überführt werden, […] nicht für jede einzelne Auslagerung, sondern [le-
diglich] gesamthaft für alle während einer bestimmten Periode ausgela-
gerten Waren eine Steueranmeldung abgeben » muss (vgl. Botschaft vom
5. April 1995 betreffend das Mineralölsteuergesetz, BBl 1995 III 137 ff.,
156).
Der Umstand, dass die hier in Frage stehenden Bürgschaften (mitunter)
einen Ausgleich für eine vorteilhafte Behandlung des Abgabepflichtigen
schaffen (sollen), legt eine Handlungsform der Verwaltung nahe, welche
das Zustandekommen solcher Bürgschaften ‒ insbesondere im Interesse
des Abgabepflichtigen ‒ begünstigt. Es stellt sich damit die Frage, ob die
Bereitschaft von aussenstehenden Drittpersonen, sich freiwillig dazu ver-
pflichten, für fremde Abgabeverpflichtungen einzustehen, bei vertragli-
cher oder bei verfügungsmässiger Begründung der Bürgschaften grösser
ist.
2015/15 Zölle


224 BVGE / ATAF / DTAF

Von der die Bürgschaft leistenden Drittperson her betrachtet, ist die Frei-
willigkeit zentral: Die Bürgin hat gegenüber der Zollverwaltung keinerlei
Verpflichtung, diese Aufgabe zu übernehmen. Nicht von ungefähr wird
denn auch die Zollbürgschaft in der Doktrin als Form der « freiwilligen »
Sicherstellung mittels Personalsicherheit bezeichnet (vgl. CADOSCH,
a.a.O., Art. 76 N. 5). Die Motivation, für die Abgabeschulden zu bürgen,
dürfte regelmässig darin bestehen, mit Leistungen, welche die Bürgin
von Abgabeschuldnern erhält (wie Provisionen etc.), dieses Sicherungs-
geschäft gewinnbringend zu betreiben. Aus der psychologischen Per-
spektive (vgl. E. 2.4.1) macht es dabei aus Sicht der Bürgin einen we-
sentlichen Unterschied, ob ihr die Verpflichtung zum Einstehenmüssen
für eine fremde Abgabeschuld trotz ihrer freiwillig erklärten Bereitschaft,
als Bürgin zu fungieren, einseitig und autoritativ mittels Verfügung aufer-
legt wird oder ob sie diese Verpflichtung auf Vertragsbasis ‒ in Partner-
schaft sowohl mit der Verwaltung als auch mit dem Hauptschuldner ‒
eingeht.
Vor diesem Hintergrund stellt die vertragliche Form für die Begründung
einer Bürgschaft für Forderungen aus der Zoll- beziehungsweise Mine-
ralölsteuergesetzgebung die geeignetere Form dar als die Verfügung.
3.3.3.4 Der hier gezogene Schluss, dass die Bürgschaften nach dem ZG
und der MinöStV verwaltungsrechtliche Verträge bilden, ist auch mit
Blick auf die Abgrenzung zwischen öffentlich-rechtlichen Verträgen und
mitwirkungsbedürftigen Verfügungen gerechtfertigt (vgl. E. 2.4.2):
Private können nach den entsprechenden Vorschriften behördlicherseits
nicht einseitig dazu verpflichtet werden, als Bürginnen beziehungsweise
Bürgen die Bürgschaftsverhältnisse einzugehen. Das Eingehen einer ent-
sprechenden Bürgschaftsverpflichtung geschieht seitens der Privaten auf
freiwilliger Basis. Zwar setzt die Zollverwaltung gemäss Art. 198 ZV den
Höchstbetrag der Haftung (Bürgschaftssumme) fest. Dabei kann sie aber
selbstredend nicht über denjenigen Betrag hinausgehen, welchen der
Bürge im amtlichen Formular über die Errichtung der Bürgschaft als
Bürgschaftssumme angegeben hat beziehungsweise zu welchem dieser
zustimmt. Sodann schränken die einschlägigen öffentlich-rechtlichen
Vorschriften, insbesondere die hiervor in E. 3.3.3.2 erwähnten Form-
vorschriften und Kündigungsregelungen, die Freiheit des Bürgen zur in-
haltlichen Gestaltung der Bürgschaftsverhältnisse ‒ namentlich mit Blick
auf die erwähnten, auch im Bürgschaftsrecht nach Art. 492 ff. OR beste-
henden zahlreichen sowie bedeutenden zwingenden Vorschriften (vgl.
E. 3.2.4.1; SCYBOZ, a.a.O., S. 355) ‒ nicht in einem Ausmass ein, dass
Zölle 2015/15


BVGE / ATAF / DTAF 225

dem Begründungsakt der einschlägigen Rechtsbeziehungen zum Staat
die charakteristischen Merkmale eines Vertrages abzusprechen wären. Es
ist in diesem Zusammenhang nicht zuletzt zu berücksichtigen, dass hin-
sichtlich der inhaltlichen Ausgestaltung von öffentlich-rechtlichen Ver-
tragsverhältnissen « selbstverständlich keine vergleichbare Gestaltungs-
freiheit wie im Privatrecht » besteht (so zutreffend WIEDERKEHR/RICHLI,
a.a.O., Rz. 3063).
Im Übrigen ist darauf hinzuweisen, dass zumindest der Verordnungs-
geber mitunter selbst dann das Vorliegen eines öffentlich-rechtlichen Ver-
trages nicht auszuschliessen scheint, wenn der Private einzig vor die
Wahl gestellt ist, ein inhaltlich bereits determiniertes Rechtsverhältnis
einzugehen oder nicht: So ist etwa im Bereich der wirtschaftlichen Lan-
desversorgung regelmässig vorgesehen, dass Einzelheiten der Pflichtla-
gerhaltung durch einheitlich lautende Pflichtlagerverträge zwischen dem
Bundesamt für wirtschaftliche Landesversorgung und den Pflichtlager-
haltern zu regeln sind (vgl. bpsw. Art. 5 der Verordnung vom 6. Juli 1983
über die Pflichtlagerhaltung von Arzneimitteln [SR 531.215.31] sowie
Art. 3 der Verordnung vom 9. Mai 2003 über die Pflichtlagerhaltung von
Erdgas [Erdgaspflichtlagerverordnung, SR 531.215.42]; zur Rechtsnatur
von Pflichtlagerverträgen vgl. BGE 135 II 38 E. 3.3).
3.3.3.5 Zusammenfassend ist festzuhalten, dass es sich bei der Bürg-
schaft nach dem ZG beziehungsweise nach der MinöStV um ein vertrag-
liches Verhältnis zwischen der Behörde und dem Bürgen beziehungs-
weise der Bürgin handelt. Dieses Resultat deckt sich mit den spärlichen
Erläuterungen in der Literatur:
Schon ERNST BLUMENSTEIN hält zum alten Zollgesetz vom 1. Oktober
1925 (aZG, BS 6 465) fest, die Mitverpflichtung im Sinne einer solida-
rischen Mithaftung für die Zollschuld könne « auch vertraglich übernom-
men werden durch Zollbürgschaft » (BLUMENSTEIN, a.a.O., S. 20). Auf
derselben Seite führt er Folgendes aus: « Die Mithaftung des Bürgen
unterscheidet sich von derjenigen der [durch Verfügung in Anspruch
genommenen] übrigen Mitverpflichteten nur [aber eben gerade] in ver-
fahrensrechtlicher Hinsicht. » Da der Gesetzgeber bei Erlass des ZG er-
klärte, die Art. 77 ff. ZG würden materiell im Wesentlichen den altrecht-
lichen Bestimmungen zur Zollbürgschaft entsprechen (Botschaft zum
ZG, BBl 2004 567, 647), behält diese Aussage ihre Gültigkeit. Wie be-
reits erwähnt (E. 3.3.3.2) hält die Botschaft zum ZG ausdrücklich fest,
dass der Bürge über die Zollbürgschaftsverpflichtung vertraglich solida-
risch hafte (Botschaft zum ZG, BBl 2004 567, 647).
2015/15 Zölle


226 BVGE / ATAF / DTAF

Nach BLUMENSTEIN/LOCHER (a.a.O., S. 329) handelt es sich bei der her-
kömmlichen Steuerbürgschaft und der Zollbürgschaft um Sicherungen
der Abgabeforderung durch Rechtsgeschäft, somit um Verträge (ebenso
SCYBOZ, a.a.O., S. 439). Dieser Auffassung ist nach dem Gesagten mit
Bezug auf die Bürgschaft nach dem ZG und diejenige nach der MinöStV
zu folgen.
Nichts daran zu ändern vermag der Umstand, dass nach einer in der Li-
teratur vertretenen Auffassung « im Rahmen der Kerntätigkeiten der
Zollverwaltung kein Raum für öffentlich-rechtliche Verträge » besteht
(so KOCHER, a.a.O., Art. 116 N. 6). Denn die Sicherung von Abgabe-
forderungen mittels Bürgschaften zählt nicht zum Kernbereich der
Aufgaben der Zoll- beziehungsweise Steuerbehörden.
3.3.4 Nach dem Gesagten ist davon auszugehen, dass die Bürgschaf-
ten nach dem ZG beziehungsweise nach der MinöStV durch öffentlich-
rechtliche Verträge begründet und geregelt werden.
3.4
3.4.1 Verfügungen auf Geldzahlungen sind auf dem Wege der Schuld-
betreibung nach dem SchKG (SR 281.1) zu vollstrecken (vgl. Art. 40
VwVG). Demnach gelten für die zwangsweise Durchsetzung öffentlich-
rechtlicher Geldforderungen an sich dieselben Regeln wie für privat-
rechtliche Geldforderungen. Das SchKG enthält indes zahlreiche Pri-
vilegien für die Vollstreckung öffentlich-rechtlicher Geldforderungen
(GÄCHTER/EGLI, in: Kommentar zum Bundesgesetz über das Verwal-
tungsverfahren [VwVG], 2008, Art. 40 N. 4 ff.). Zu beachten sind in
diesem Kontext insbesondere Art. 79 und 80 SchKG. Diese Vorschriften
wurden per 1. Januar 2011 mit der Einführung der ZPO (SR 272) revi-
diert (AS 2010 1739). Ob das alte oder neue Recht zur Anwendung
gelangt, beurteilt sich nach den Übergangsbestimmungen für die ZPO
(Art. 404 ff. ZPO). Nach diesen Übergangsbestimmungen gilt ‒ soweit
hier interessierend ‒ das neue Recht, soweit ein Verfahren erst nach In-
krafttreten der ZPO eingeleitet wurde (vgl. Art. 404 Abs. 1 und Art. 405
Abs. 1 ZPO; vgl. zum Ganzen Urteil des BVGer A‒3230/2011 vom
8. November 2011 E. 5.1).
3.4.2 Gemäss Art. 79 Abs. 1 SchKG in der seit 1. Januar 2011 in Kraft
stehenden Fassung hat der Gläubiger, gegen dessen Betreibung Rechts-
vorschlag erhoben worden ist, seinen Anspruch im Zivilprozess oder im
Verwaltungsverfahren geltend zu machen. Er kann die Fortsetzung der
Zölle 2015/15


BVGE / ATAF / DTAF 227

Betreibung nur aufgrund eines rechtskräftigen Entscheides erwirken,
welcher den Rechtsvorschlag ausdrücklich beseitigt.
3.4.3 Nach Art. 80 Abs. 1 SchKG in der seit 1. Januar 2011 in Kraft
stehenden Fassung kann der Gläubiger beim Richter die Aufhebung des
Rechtsvorschlages (definitive Rechtsöffnung) verlangen, wenn die For-
derung auf einem vollstreckbaren gerichtlichen Entscheid beruht. Nach
Art. 80 Abs. 2 Ziff. 2 SchKG in der seit 1. Januar 2011 in Kraft stehen-
den Fassung sind Verfügungen schweizerischer Verwaltungsbehörden
gerichtlichen Entscheiden gleichgestellt. Für rechtskräftige Verfügungen
der Zollverwaltung sieht Art. 88 Abs. 3 ZG in ähnlicher Weise vor, dass
diese einem gerichtlichen Urteil im Sinne von Art. 80 SchKG gleichge-
stellt sind.
3.4.4 Soweit eine Betreibung eine öffentlich-rechtliche Geldforderung
betrifft, kann die Verwaltungsbehörde, deren materielle Verfügungen im
Rechtsöffnungsverfahren zur definitiven Rechtsöffnung berechtigen wür-
den, den Rechtsvorschlag selber beseitigen (BGE 134 III 115 E. 3.2; 107
III 60 E. 3). Ein Rechtsöffnungsverfahren erübrigt sich in diesen Fällen,
da die Verwaltungsbehörde (auch) als Vollstreckungsrichterin fungiert
(BGE 134 III 115 E. 4.1 f.; 132 III 140 E. 4.1.1; 128 III 39 E. 2 [= Praxis
2002 Nr. 111 S. 640]; GÄCHTER/EGLI, a.a.O., Art. 40 N. 18 f.). Mit
anderen Worten kann die Verwaltungsbehörde zur Durchsetzung öffent-
lich-rechtlicher Geldforderungen auch ohne rechtskräftigen Rechtsöff-
nungstitel die Betreibung einleiten, im Falle des Rechtsvorschlages
nachträglich eine formelle Verfügung, nämlich einen Sachentscheid über
die Verpflichtung des Schuldners zu einer Geldzahlung und zugleich die
Anordnung der Aufhebung des Rechtsvorschlages, erlassen und nach
Eintritt der Rechtskraft derselben ohne Durchlaufen des Rechtsöffnungs-
verfahrens im Sinn von Art. 80 Abs. 1 SchKG die Betreibung fortsetzen
(vgl. BGE 119 V 329 E. 2b). Diese Möglichkeit steht der Verwaltungsbe-
hörde indes nur zu, wenn sie über den in Betreibung gesetzten Anspruch
erst nach erhobenem Rechtsvorschlag und zusammen mit dessen Beseiti-
gung entscheidet. Hat die Verwaltungsbehörde bereits vor Einleitung der
Betreibung über eine öffentlich-rechtliche Forderung befunden, so kann
sie nicht nachträglich den Rechtsvorschlag beseitigen. Stattdessen muss
sie den Rechtsvorschlag im Verfahren der definitiven Rechtsöffnung be-
seitigen lassen (BGE 134 III 115 E. 4.1.1; MICHAEL BEUSCH, Der Unter-
gang der Steuerforderung, 2012, S. 118 f.; KREN KOSTKIEWICZ/WALDER,
SchKG Kommentar, 18. Aufl. 2012, Art. 79 N. 10). Ebenso wenig ist sie,
wenn sie vor Einleitung der Betreibung rechtskräftig in der Sache ent-
2015/15 Zölle


228 BVGE / ATAF / DTAF

schieden hat, befugt, ihre materielle Verfügung nach erhobenem Rechts-
vorschlag zu bestätigen, um diesen beseitigen zu können (BGE 134 III
115 E. 4.1.1; Urteil des BVGer A‒3230/2011 vom 8. November 2011
E. 5.2 m.w.H.).
4.
4.1 Im vorliegenden Fall mittels Beschwerde angefochten ist eine
Verfügung der OZD, mit welcher sie feststellt, dass eine Steuerforderung
der EZV gegen die B. in Rechtskraft erwachsen ist (Dispositiv-Ziff. 1 der
Verfügung), in der sie verschiedene Anordnungen betreffend eine Bürg-
schaftsschuld trifft (Dispositiv-Ziff. 2, 4 und 5 der Verfügung) und weiter
den Rechtsvorschlag der Beschwerdeführerin in einem gegen diese ge-
richteten Betreibungsverfahren aufhebt (Dispositiv-Ziff. 3 der Verfü-
gung).
Vorab ist zu prüfen, ob die streitbetroffene Verfügung ‒ wie die Be-
schwerdeführerin geltend macht ‒ nichtig ist (vgl. E. 2.5). Eine solche
Prüfung vorzunehmen, ist das Bundesverwaltungsgericht von Amtes
wegen verpflichtet (vgl. E. 2.5.1). Ob Nichtigkeit gegeben ist, wird im
Folgenden zunächst betreffend die mit dem angefochtenen Entscheid
getroffene Rechtskraftfeststellung (E. 4.2) und danach hinsichtlich der
vorinstanzlichen Anordnungen im Zusammenhang mit der streitigen
Bürgschaftsverpflichtung geprüft (E. 4.3). Schliesslich wird die Rechts-
wirksamkeit der von der Vorinstanz verfügten Aufhebung des Rechtsvor-
schlages untersucht (E. 4.4). Sofern sich die streitbetroffene Verfügung
als teilweise oder vollumfänglich nichtig erweisen sollte, wird anschlies-
send zu klären sein, ob und gegebenenfalls wie sich die entsprechende
Nichtigkeit auf das vorliegende Beschwerdeverfahren auswirkt (vgl.
dazu E. 5).
4.2
4.2.1 Die angefochtene Feststellung der Rechtskraft der Steuerforde-
rung gegenüber der B. betrifft die Mineralölsteuer, den Mineralölsteuer-
zuschlag sowie die CO2-Abgaben aus der Überführung von Mineralöl-
produkten in den zollrechtlich freien Verkehr in der Periode vom 1. bis
27. Januar 2012 (vgl. Dispositiv-Ziff. 1 der angefochtenen Verfügung).
Die OZD wäre als sachkompetente Behörde zwar grundsätzlich zustän-
dig für den Erlass von Feststellungsverfügungen im Bereich dieser Abga-
ben (vgl. E. 2.5.4 und 3.1.2 f.) und damit auch zuständig für die Ausstel-
lung von Rechtskraftbescheinigungen, das heisst für Bestätigungen, dass
ihre Verfügungen in Rechtskraft erwachsen sind (vgl. Urteil des BVGer
A‒3198/2009 vom 2. September 2010 E. 1.4.3 m.w.H.).
Zölle 2015/15


BVGE / ATAF / DTAF 229

4.2.2 Die von der Vorinstanz getroffene Feststellung, dass die frag-
liche Abgabeforderung gegenüber der B. in der Höhe von insgesamt
Fr. (…) mangels Anfechtung in Rechtskraft erwachsen ist, trifft aber nach
Auffassung des Bundesverwaltungsgerichts nicht zu.
Voraussetzung dafür, dass eine Verfügung in Rechtskraft erwachsen
kann, ist, dass überhaupt eine Verfügung vorliegt, und das ist nicht der
Fall: Die B. war unbestrittenermassen zugelassene Lagerinhaberin (…).
Sie war deshalb zur periodischen Steueranmeldung verpflichtet und hatte
folglich die Mineralölsteuer, den Mineralölsteuerzuschlag sowie die
CO2-Abgabe selbst zu veranlagen (vgl. E. 3.1.2). Die Vorinstanz hat vor
Erlass der vorliegend angefochtenen Verfügung ‒ soweit ersichtlich ‒ die
hier in Frage stehende Steuerforderung nicht mittels Veranlagungsverfü-
gung festgesetzt. Unter diesen Umständen fehlte es an einer Verfügung
im Sinne eines verbindlichen Entscheides über die entsprechende Steuer-
schuld, welche hätte in Rechtskraft erwachsen können (vgl. E. 2.6.2).
Daran ändert der Umstand nichts, dass die Steueranmeldungen, welche
die B. ausgestellt hat, für diese als Grundlage für die Festsetzung des
Steuerbetrages verbindlich sind (vgl. E. 3.1.2). Eine Verfügung einer
Behörde liegt nicht vor.
Ebenso wenig kann (entgegen der Auffassung der Vorinstanz) unter Be-
rufung auf den materiellen Verfügungsbegriff (vgl. E. 2.1.2.1) von einem
verbindlichen Entscheid betreffend die streitbetroffene Steuerschuld aus-
gegangen werden, ist doch auch für eine solche Verfügung auf jeden Fall
eine Anordnung einer Behörde unabdingbar (vgl. Art. 5 Abs. 1 VwVG
und E. 2.1.2.1). Die Steueranmeldung durch die Steuerpflichtige selber
ist keine Anordnung einer Behörde. Ebenfalls mangels behördlicher An-
ordnung kann die Rechtskraft der in Frage stehenden Mineralölsteuer-,
Mineralölsteuerzuschlag- und CO2-Abgabeforderung auch nicht mit der
Begründung bejaht werden, die B. habe diese Forderung gemäss dem
aktenkundigen Schreiben der Liquidatorin vom 15. Mai 2013 anerkannt.
4.2.3 Zwar macht die Vorinstanz geltend, die fragliche Feststellung sei
geboten gewesen, um der Gefahr zu begegnen, dass « ein ziviler Rechts-
öffnungsrichter » die Beseitigung des Rechtsvorschlages mit der Begrün-
dung verweigere, dass es an der vollstreckungsrechtlich erforderlichen
Eröffnung der Verfügung an den Schuldner fehle. Diese Gefahr habe be-
standen, weil bei periodischen Steueranmeldungen im Normalfall keine
schriftlichen Verfügungen zugestellt würden und deshalb vorliegend kei-
ne solche Verfügung vorhanden gewesen sei.
2015/15 Zölle


230 BVGE / ATAF / DTAF

Ein solches Vorbringen lässt jedoch Dispositiv-Ziff. 1 der angefochtenen
Verfügung mit Blick auf das Ausgeführte (E. 4.2.2) nicht als korrekt er-
scheinen. Vielmehr gesteht die Vorinstanz damit selbst ein, dass es an
einer Handlung der Steuerbehörde fehlt und somit, wie gesagt, keine
« Verfügung einer Behörde » vorliegt. Korrekt wäre ein Vorgehen gewe-
sen, mit welchem die Vorinstanz die B. mit einer Leistungsverfügung zur
Bezahlung der Steuerforderung verpflichtet hätte, und erst, wenn diese
(etwa mangels Anfechtung) in Rechtskraft erwachsen wäre, eine
Rechtskraftfeststellung getroffen hätte.
4.2.4 Mit Dispositiv-Ziff. 1 der angefochtenen Verfügung wird im Er-
gebnis die Selbstveranlagung der Steuerpflichtigen zur « Veranlagung in
eigener Sache » gemacht und damit der steuerpflichtigen B. Verfügungs-
befugnis zugeschrieben (vgl. E. 2.6.2). Dies bildet einen Verfahrensfeh-
ler, welcher über die (gemäss bundesgerichtlicher Praxis [vgl. E. 2.7.3]
zur blossen Anfechtbarkeit des betreffenden Entscheides führenden)
Missachtung der hiervor in E. 2.7.1 f. genannten Voraussetzungen für die
Zulässigkeit einer Feststellungsverfügung hinausgeht. Vielmehr liegt ein
schwerwiegender Mangel vor, der zudem leicht zu erkennen ist. Weil ein
ersatzloses Dahinfallen von Dispositiv-Ziff. 1 der angefochtenen Verfü-
gung lediglich die Prozessparteien sowie die B. betrifft und damit nicht
mit einer ernsthaften Gefährdung der Rechtssicherheit verbunden ist,
muss er vor diesem Hintergrund zur Nichtigkeit der fraglichen Anord-
nung führen (vgl. E. 2.5.2; zu den prozessualen Folgen der Nichtigkeit
vgl. E. 4.3.1 und 5).
4.3
4.3.1 Dass Ziff. 1 der angefochtenen Verfügung nichtig ist, bedeutet
aber noch nicht, dass die Bürgin nicht belangt werden könnte. Das Vor-
liegen eines rechtskräftigen Entscheides gegenüber der B. ist keine Vor-
aussetzung dafür, dass die Vorinstanz die Bürgschaft gegenüber der Be-
schwerdeführerin geltend machen kann. Die Beschwerdeführerin hat sich
nämlich als Solidarbürgin verpflichtet, was nach Art. 496 Abs. 1 OR
‒ der mittels des Verweises in Art. 80 Abs. 2 ZG beziehungsweise Art. 13
MinöStV vorliegend anwendbar ist (E. 3.2.1 f.) ‒ bedeutet, dass sie vor
der Hauptschuldnerin belangt werden kann, sofern diese mit ihrer Zah-
lung im Rückstand und erfolglos gemahnt worden oder ihre Zahlungs-
unfähigkeit offenkundig ist (E. 3.2.4.1). Letzteres ist vorliegend un-
bestrittenermassen der Fall. Damit spielt es bezüglich der Frage, ob die
Beschwerdeführerin zahlungspflichtig ist, grundsätzlich keine Rolle, dass
Zölle 2015/15


BVGE / ATAF / DTAF 231

Dispositiv-Ziff. 1 der angefochtenen Verfügung vom 27. September 2013
nichtig ist.
Wesentlich ist jedoch, dass die Beschwerdeführerin Gelegenheit haben
muss, Einwendungen sowohl gegen die Zahlungspflicht der Haupt-
schuldnerin als auch solche gegen ihre eigene Zahlungspflicht als Bürgin
in einem rechtlich geordneten Verfahren vorzubringen (dazu auch
E. 4.3.4.4).
4.3.2 Gemäss der angefochtenen Verfügung hat die Beschwerdefüh-
rerin der Vorinstanz aufgrund einer Bürgschaft für Mehrwertsteuer-,
Mineralölsteuer-, Mineralölsteuerzuschlag- und CO2-Abgabeschulden
der B. einen Betrag von Fr. (…) zuzüglich Verzugszins zu bezahlen
(Dispositiv-Ziff. 2 und 4 der angefochtenen Verfügung). Die streitbetrof-
fenen Mehrwertsteuerschulden, die sich nach dem angefochtenen Ent-
scheid per Ende Januar 2012 auf Fr. (…) beliefen (…), bestehen aus-
schliesslich aus Einfuhrmehrwertsteuerschulden der B. (…)
In Frage stehen somit Zahlungspflichten aufgrund einer Bürgschaft nach
dem ZG für Einfuhrsteuerschulden und einer Bürgschaft nach der
MinöStV für die übrigen Abgaben. Bei beiden Bürgschaften handelt es
sich um Verwaltungsrechtsverhältnisse, die durch verwaltungsrechtlichen
Vertrag zwischen der Beschwerdeführerin (…) zum einen und dem Bund
zum anderen begründet wurden (vgl. E. 3.3).
Zu klären ist nun, wie die OZD Ansprüche, die auf dem vorliegenden
verwaltungsrechtlichen Vertrag basieren, geltend machen muss. Insbe-
sondere ist zu prüfen, ob sie entsprechende Ansprüche durch Erlass einer
Verfügung erheben kann, wie sie dies in der angefochtenen Verfügung
mit den Dispositiv-Ziff. 2 und 4 getan hat.
4.3.3 Wie in E. 2.2.2 ausgeführt, wäre ‒ weil vorliegend vertragliche
Rechte geltend gemacht werden ‒ der Verfügungsweg zulässig, wenn das
Bundesrecht die Möglichkeit vorsehen würde, dass die OZD ihre An-
sprüche aus dem Bürgschaftsvertrag zur Sicherung von Mehrwertsteuer-,
Mineralölsteuer-, Mineralölsteuerzuschlag- und CO2-Abgabeschulden
mittels Verfügung geltend machen kann; dass eine Verankerung der Ver-
fügungsbefugnis im Bundesrecht erforderlich ist, ergibt sich daraus, dass
Art. 35 Bst. a VGG zur Durchsetzung von Ansprüchen aus öffentlich-
rechtlichen Verträgen den Weg der Klage beim Bundesverwaltungsge-
richt vorsieht (vgl. E. 2.2.2).
2015/15 Zölle


232 BVGE / ATAF / DTAF

Eine Vorschrift des Bundesrechts, welche der Vorinstanz ausdrücklich die
Befugnis einräumt, gegenüber dem Bürgen mittels Verfügung Ansprüche
aus Bürgschaften für Einfuhrsteuer-, Mineralölsteuer-, Mineralölsteuer-
zuschlag- und CO2-Abgabeforderungen geltend zu machen, findet sich
weder im ZG noch in der ZV oder in der MinöStV. Zwar wirken nach
Art. 11 Abs. 2 Satz 2 MinöStV vollstreckbare Titel gegenüber der steuer-
pflichtigen Person auch gegenüber dem Bürgen und sieht Art. 78 Abs. 3
Satz 2 ZG für die Zollbürgschaft ebenfalls vor, dass vollstreckbare Titel
gegenüber der Zollschuldnerin auch gegenüber dem Bürgen wirken. Die
Rede ist jedoch von vollstreckbaren Titeln gegenüber der Zollschuldnerin
beziehungsweise der Steuerpflichtigen, also sehen diese Vorschriften
nicht und schon gar nicht ausdrücklich vor, dass die Vorinstanz gegen-
über dem Bürgen über dessen Verpflichtungen aus der Bürgschaft Verfü-
gungen erlassen kann. Ebenso wenig ist in Art. 80 Abs. 1 ZG, wonach
sich die Rechtsstellung des Zollschuldners und der Bürgin gegenüber
dem Bund nach dem Zollgesetz richtet, beziehungsweise in Art. 9 ff.
MinöStV eine Verfügungskompetenz der Zollverwaltung bezüglich der
Geltendmachung von Ansprüchen aus den entsprechenden Bürgschaften
statuiert. Auch anderswo gibt es keine Bestimmung, welche der OZD
ausdrücklich die Kompetenz gibt, die Bürgschaftsforderung gegen den
Bürgen mittels Verfügung geltend zu machen.
Die nach dem Gesagten fehlende Verfügungskompetenz erscheint vor-
liegend als sachrichtig, zumal kein öffentliches Interesse an der soforti-
gen sowie unterbruchslosen Erfüllung von staatlichen Aufgaben in Frage
steht, welche mittels verwaltungsrechtlichem Vertrag auf die Beschwer-
deführerin übertragen worden wären (vgl. E. 2.2.2 in fine).
Es ergibt sich somit, dass die OZD die in Frage stehende Bürgschaftsfor-
derung und den darauf ihrer Ansicht nach geschuldeten Verzugszins nicht
mittels Verfügung hätte geltend machen dürfen. Stattdessen hätte sie
diesbezüglich beim Bundesverwaltungsgericht Klage erheben müssen
(vgl. E. 2.1.2.2 und 2.2.2).
4.3.4 War die Vorinstanz nicht befugt, (mit Dispositiv-Ziff. 2 und 4
des angefochtenen Entscheides) eine Verfügung betreffend die Bürg-
schaftsschuld und den darauf geschuldeten Verzugszins zu erlassen, stand
es ihr auch nicht zu, der Beschwerdeführerin mittels Verfügung eine Be-
scheinigung « über die Legalzession als Teilleistung für geschuldete
Eingangsabgaben der B. aus der 3. Forderungsklasse » für den Fall der
Erfüllung der Bürgschaftsverpflichtung in Aussicht zu stellen (…). Ob
deshalb auf die Nichtigkeit der Dispositiv-Ziff. 2, 3 und 4 des angefoch-
Zölle 2015/15


BVGE / ATAF / DTAF 233

tenen Entscheides zu schliessen ist, muss unter Berücksichtigung der
Umstände des vorliegenden Einzelfalles beurteilt werden (vgl. E. 2.3.4).
4.3.4.1 Die Vorinstanz erklärte in einem Schreiben vom 25. Juli 2013
gegenüber der Beschwerdeführerin unter anderem, sie sei der Ansicht,
« dass der Rechtsgrund für die Schuld der A. AG der Bürgschaftsvertrag
mit der EZV » sei (…). Folgerichtig hat denn auch die Beschwerdefüh-
rerin bereits vor Erlass der angefochtenen Verfügung geltend gemacht,
dass nicht nur sie, sondern auch die OZD « bis anhin immer von einem
Vertragsverhältnis » ausgegangen sei (…). Im gegenwärtigen Beschwer-
deverfahren sprechen die Verfahrensbeteiligten sodann übereinstimmend
von einem Bürgschaftsvertrag mit der OZD (…). Dass vorliegend die
Durchsetzung von (allfälligen) vertraglichen Verpflichtungen der Be-
schwerdeführerin in Frage steht, lag somit für beide Verfahrensbeteiligte
offensichtlich auf der Hand und wird namentlich von der Vorinstanz
nicht näher begründet, geschweige denn in Abrede gestellt.
Sodann ist zu berücksichtigen, dass die Beschwerdeführerin bereits vor
Erlass der angefochtenen Verfügung (zu Recht) geltend gemacht hatte,
dass es der OZD an der Verfügungsbefugnis fehle, weil die Zollbürg-
schaft (recte: Steuerbürgschaft) einen Vertrag bilde (…). Die Vorinstanz
hat dieses Vorbringen im angefochtenen Entscheid explizit erwähnt (vgl.
[…], wonach die Beschwerdeführerin geltend gemacht habe, dass « die
OZD keine Verfügungsbefugnis zur Einforderung der Bürgschaft hätte,
weil es sich bei der Zollbürgschaft um ein rein vertragliches Verhältnis
zwischen der OZD und der Bürgin handle »), ohne dass jedoch ausdrück-
lich darauf eingegangen oder gar überzeugend erklärt wird, weshalb das
Vorbringen der Beschwerdeführerin, es fehle der OZD infolge der ver-
traglichen Natur der Bürgschaft an der Verfügungsbefugnis, unbegründet
sein soll (vgl. dazu E. 4.3.4.2). Es kommt hinzu, dass keine Rechtspre-
chung besteht, wonach Verfügungen zulässige Mittel zur Durchsetzung
von Bürgschaften der hier interessierenden Art bilden. Vor diesem Hin-
tergrund ist unschwer erkennbar, dass die Vorinstanz nicht verfügungs-
weise hätte handeln dürfen, um die fraglichen Bürgschaftsverpflichtun-
gen geltend zu machen.
4.3.4.2 Die Missachtung des vorgeschriebenen Klageweges bildet einen
schwerwiegenden Verfahrensfehler (vgl. E. 2.5.2 f.):
Zwar unterscheidet sich das Klageverfahren von einem Beschwerdever-
fahren weder hinsichtlich der Zuständigkeit des Bundesverwaltungsge-
richts noch bezüglich dessen Kognition. Unterschiede bestehen aber vor
2015/15 Zölle


234 BVGE / ATAF / DTAF

allem insofern, als die Rolle einer Verfügungsadressatin und Beschwer-
deführerin arbeitsintensiver und risikobehafteter ist als diejenige einer
Beklagten, beispielsweise bezüglich der Einhaltung einer Beschwerde-
frist und der Pflicht zur Leistung eines Kostenvorschusses sowie bezüg-
lich der Substanziierungs- und Beweislast. Infolgedessen läuft die Miss-
achtung des Klageweges durch Erlass einer Verfügung darauf hinaus,
dass die Vorinstanz die in diesem Sinne bequemere « Beklagtenrolle »
für den möglicherweise nachfolgenden Prozess sich selbst zuweist und
sie zugleich die Beschwerdeführerin in die unbequemere « Klägerrolle »
drängt (vgl. Urteil des BVGer B‒7957/2007 E. 4.5, wo freilich die Frage
der Nichtigkeit einer in Missachtung des Klageweges erlassenen Ver-
fügung nicht geprüft wurde; s. zu den bei Beschwerde- und Klagever-
fahren unterschiedlichen Anforderungen an die Parteien ferner KÖLZ/
HÄNER/BERTSCHI, a.a.O., N. 1229 ff.). Dies mag zwar für sich allein den
Verfahrensfehler nicht als schwerwiegend erscheinen lassen (vgl. auch
UHLMANN, a.a.O., Art. 5 N. 27, wonach eine trotz vorgeschriebenem
Klageweg erlassene Verfügung unter Vorbehalt der seltenen Fälle der
Nichtigkeit « ohne Weiteres Gegenstand eines Beschwerdeverfahrens »
bilden kann). Im vorliegenden Fall kommt indessen Weiteres hinzu:
Wie ausgeführt, hat die Beschwerdeführerin bereits vor Erlass der an-
gefochtenen Verfügung geltend gemacht, dass es der Vorinstanz an der
Verfügungsbefugnis fehle, weil es sich bei der Zollbürgschaft um ein rein
vertragliches Verhältnis handle. Dies hat die Vorinstanz in der angefoch-
tenen Verfügung ‒ wie ebenfalls bereits erwähnt ‒ zutreffend festgehal-
ten. Ihre in diesem Entscheid angestellten Erwägungen zur Verfügungs-
befugnis, welche sich im Wesentlichen auf die Verneinung eines die
(angebliche) Verfügungskompetenz verdrängenden Anspruches der Be-
schwerdeführerin « auf eine vertragliche Konfliktlösung » beschränken
(…), zielen jedoch am genannten Vorbringen der Beschwerdeführerin
vorbei. Insbesondere kann diesen Ausführungen nicht entnommen wer-
den, weshalb die Vorinstanz den von der Beschwerdeführerin vor Erlass
des angefochtenen Entscheides zu Recht angerufenen, entscheidenden
Zusammenhang zwischen der vertraglichen Begründung der Bürgschafts-
verpflichtungen und der (fehlenden) Verfügungsbefugnis der OZD be-
züglich der Durchsetzung dieser Verpflichtungen nicht als rechtserheb-
lich erachtete.
Vor diesem Hintergrund ist zumindest fraglich, ob der angefochtene Ent-
scheid der aus dem Anspruch auf rechtliches Gehör (Art. 29 Abs. 2 BV)
fliessenden und in Art. 35 Abs. 1 VwVG gesetzlich verankerten Begrün-
Zölle 2015/15


BVGE / ATAF / DTAF 235

dungspflicht der Behörden genügt: Zwar darf sich die Begründung eines
Entscheides auf diejenigen Aspekte beschränken, welche die Behörde
willkürfrei als wesentlich betrachtet. Die Behörde muss jedoch be-
gründen, weshalb sie vorgebrachte Parteistandpunkte für nicht erheblich,
unrichtig oder allenfalls unzulässig hält (vgl. Urteile des BVGer
A‒6600/2013 vom 11. Februar 2014 E. 1.5; B‒463/2010 vom 19. De-
zember 2013 E. 4; MICHELE ALBERTINI, Der verfassungsmässige An-
spruch auf rechtliches Gehör im Verwaltungsverfahren des modernen
Staates, 2000, S. 369 und 404).
Das für die Nichtigkeit der genannten Anordnungen von Dispositiv-
Ziff. 2, 4 und 5 des angefochtenen Entscheides sprechende Kriterium der
Schwere der Rechtsverletzung ist nach dem Gesagten erfüllt, und zwar
aufgrund der Missachtung des vorgeschriebenen Klageweges sowie in-
folge des Umstandes, dass der angefochtene Entscheid den Anforderun-
gen an die Begründungspflicht in diesem Zusammenhang jedenfalls nicht
mehr als nur knapp genügt.
4.3.4.3 Da die Annahme der Nichtigkeit der Dispositiv-Ziff. 2, 4 und 5
der angefochtenen Verfügung einzig Folgen für die Verfahrensbeteiligten
nach sich zieht, ist auch die Rechtssicherheit nicht ernsthaft gefährdet
(vgl. E. 2.5.2 f.). Diese Teile des Dispositivs der angefochtenen Verfü-
gung sind deshalb (ebenfalls) als nichtig zu qualifizieren.
4.3.4.4 Zu betonen bleibt, dass die vorliegende Konstellation, in wel-
cher auch über die verbürgten Abgabeforderungen auf dem Klageweg zu
entscheiden ist, damit zusammenhängt, dass über die Abgabeschuldnerin,
die B., das Nachlassverfahren eröffnet worden war, ohne dass zuvor über
die Abgabeforderungen rechtskräftig verfügt worden wäre. Wie in
E. 4.2.2 dargelegt, hängt dies damit zusammen, dass bei zugelassenen
Lagerinhabern keine Veranlagung durch die Zollbehörde erfolgt. Hätte
eine rechtskräftige Verfügung vorgelegen, wäre diese nach Art. 78 Abs. 3
Satz 2 ZG und Art. 11 Abs. 2 Satz 2 MinöStV nämlich auch gegenüber
der Bürgin gültig. Im « Normalfall » kann die Zollverwaltung somit über
die Steuerforderung auf dem Verfügungsweg entscheiden. Dies ist auch
der Grund, weshalb sich der Bürge gegen alle Verwaltungsverfügungen,
die sich auf die Zollforderung beziehen, zur Wehr setzen können muss
(Botschaft zum ZG, BBl 2004 567, 648; CADOSCH, a.a.O., Art. 78
N. 13).


2015/15 Zölle


236 BVGE / ATAF / DTAF

4.4
4.4.1 Es ist weiter zu untersuchen, ob die Vorinstanz befugt war, den
Rechtsvorschlag der Beschwerdeführerin vom 19. Oktober 2012 in der
gegen letztere eingeleiteten Betreibung Nr. (…) (mit Dispositiv-Ziff. 3
der angefochtenen Verfügung) aufzuheben.
Da die vorliegend interessierende Betreibung mit Betreibungsbegehren
vom 9. Oktober 2012 angehoben wurde, gelten im vorliegenden Fall
Art. 79 und 80 SchKG in der seit dem 1. Januar 2011 geltenden Fassung
(vgl. E. 3.4.1).
4.4.2 Zwar sind Verfügungen schweizerischer Verwaltungsbehörden
im Verfahren der definitiven Rechtsöffnung gerichtlichen Entscheiden
gleichgestellt (vgl. E. 3.4.3). Auch kann gemäss der Botschaft zum Zoll-
gesetz in einem gegen den Zollbürgen gerichteten Schuldbetreibungs-
oder Konkursverfahren aufgrund von Art. 78 Abs. 3 ZG mit einer gegen
den Hauptschuldner ergangenen sowie rechtskräftig gewordenen Verfü-
gung über zollrechtliche Ansprüche die definitive Rechtsöffnung verlangt
werden (vgl. Botschaft zum ZG, BBl 2004 567, 648). Indessen fehlt es
vorliegend wegen der Nichtigkeit von Dispositiv-Ziff. 1 und 2 der ange-
fochtenen Verfügung (vgl. E. 4.2 f.) an für die Beseitigung des Rechts-
vorschlages auf jeden Fall unabdingbaren Sachentscheiden, nämlich an
einem solchen über die Leistungspflicht der B. und an einem weiteren
Sachentscheid, welcher die Beschwerdeführerin als Bürgin ausdrücklich
zum Einstehenmüssen für die abgaberechtlichen Schulden der B. als
Hauptschuldnerin verpflichtet. Entsprechende Sachentscheide liegen
auch nicht in Form eines gerichtlichen Urteils des Vollstreckungsrichters
vor. Infolgedessen waren und sind die Voraussetzungen für eine Aufhe-
bung des Rechtsvorschlages in der gegen die Beschwerdeführerin einge-
leiteten Betreibung (…) nicht erfüllt (vgl. E. 3.4.4).
4.4.3 Dass der OZD keine Verfügungsbefugnis bezüglich der Bürg-
schaftsverpflichtungen zusteht (vgl. E. 4.3), hat eine weitere Konse-
quenz: Sie kann nämlich den in Frage stehenden Entscheid über die
Beseitigung des Rechtsvorschlages nicht mit einer Sachverfügung betref-
fend die Bürgschaftsverpflichtungen verbinden. Folglich fehlt ihr, was
die Aufhebung des Rechtsvorschlages angeht, jegliche Entscheidkompe-
tenz. Sachlich zuständig für die Beseitigung des Rechtsvorschlages wäre
der (ordentliche) Rechtsöffnungsrichter (vgl. E. 3.4.4). Diese sachliche
Unzuständigkeit der OZD bezüglich der Dispositiv-Ziff. 3 der angefoch-
tenen Verfügung zieht die Nichtigkeit auch dieser Anordnung mit sich.
Denn die OZD hat auf dem einschlägigen Gebiet des Rechtsöffnungsver-
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fahrens keine allgemeine Entscheidungsgewalt, zudem ist der Zuständig-
keitsfehler leicht erkennbar und erscheint durch die Annahme der Nich-
tigkeit ‒ da das Betreibungsverfahren lediglich die Beschwerdeführerin
betrifft ‒ die Rechtssicherheit nicht als ernstlich gefährdet (vgl. E. 2.3.2;
s. dazu auch Urteil des BVGer C‒1520/2012 vom 27. Juni 2014 E. 5.3,
wo u.a. infolge Aufhebung des Rechtsvorschlages durch die unzustän-
dige Behörde ein Nichtigkeitsgrund bejaht wurde).