Vergi Dava Daireleri Kurulu 1994/125 E. , 1995/100 K.
"İçtihat Metni"
Daire : VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Karar Yılı : 1995
Karar No : 100
Esas Yılı : 1994
Esas No : 125
Karar Tarihi : 31/03/995
VADE FARKLARININ AİT OLDUKLARI DÖNEMİN VERGİ MATRAHINA DAHİL EDİLMEMESİNİN KATMA DEĞER VERGİSİ KAYBINA YOL AÇACAĞI HK.
Televizyon, video ve benzeri elektronik aletlerin imalatıyla uğraşan ve imal ettiği elektronik aletleri bir pazarlama şirketi olan ... Anonim Şirketine satan yükümlü kurumun 1986 takvim yılı işlemlerinin incelenmesi üzerine düzenlenen inceleme raporunda; şirket yetkililerinin beyanlarına göre, imal edilen emtianın peşin fiyatla ... Anonim Şirketine satılarak bu fiyat üzerinden fatura kesildiği, ödemelerin ise senetle, vadeli çekle ya da nakit olarak yapıldğı, nakit ödeme yapılmayan hallerde, senedin kuruma geldiği tarih ile üzerinde yer alan vadesi arasındaki süre için ve cari hesap alacak bakiyesi içinvade farkı hasaplandığının anlaşıldığı ancak, yükümlü şirketin ... Anonim Şirketine yaptığı satışlar nedeniyle 1986 yılının Ocak ayı ve müteakip aylara ilişkin vade farkı faturalarını 31.7.1986 tarihinden itibaren düzenlendiği, bu uygulamayla vade farkı alacağının ait olduğu ayda fatura edilmeyip Aralık ayına doğru kaydırılarak vergi ziyaına yol açıldığı görüşüyle, aylar itibariyle kaçakçılık cezalı katma değer vergisi tarhedilmesi ancak, düzeltme yoluyla ret ve iadesi gereken vergiler tarhı gereken vergilerle aynı olduğundan rapor kesinleştikten sonra gerekli mahsup işleminin yapılması önerilmiştir.
Bu öneri doğrusunda Ekim 1986 dönemi için tarhedilen kaçakçılık cezalı katma değer vergisine karşı açılan davayı inceleyen ... Vergi Mahkemesi ... günlü ve ... sayılı kararıyla; 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 24.maddesinde vade farklarının matraha dahil edilecğği belirtilmiş ise de, teslimden sonra oluşan vade farklarının vergilendirme dönemine ilişkin bir düzenleme bulunmadığından, genel hükümlere göre bu tarihin vade farklarının hesaplanabilme durumuna getirebildiği tarih olması gerektiği, ara kararı ile getirilen 1986 yılı karar defteri ve diğer defter ve belgelerin incelenmesinden, ekonomik koşullar nedeniyle, 12.6.1986 tarihli yönetim kurulu kararıyla şirkete yapılan ödemeler için vade farkı tahakkuk ettirilmesine karar verildiğinin görüldüğü, yükümlü şirket tarafından, vade farkı tahakkuk ettirilmesine 1986 yılı içinde karar verilmesi ve bu işlemlerin bilgisayarla yürütülmesi için yapılan çalışmaların vade farklarının ait oldukları dönemlerde tahakkuk ettirilmesini engellediği ileri sürüldüğünden yaptırılan bilirkişi incelemesi sonucu düzenlenen bilirkii raporunda; bilgisayar sisteminin kuruluşu, bilgilerin yüklenmesi gibi işlemler nedeniyle sistemden iyi bir randıman 3-4 ayda alınabileceğinden Haziran 1986 dönemine kadar olan senetlerin vade farklarının Temmuz ayı içinde hesaplanmasının olanaksız görüldüğü, Haziran-Kasım dönemi için de aynı nedenin geçerli olduğu belirtilerek, vade farklarının tahakkuk ettirildikleri ayda hesaplanmalarında bu durumları itibariyle bir gecikmenin bulunmadığının vurgulandığı dolayısıyla, vade farklarının ilgili oldukları aylarda hasaplanmasının teknik olarak imkansız olması, hesaplanabilir hale geldikleri tarihte matraha katılabileceğinin kabul edilmesi karşısında, aksi düşünceden hareketle düzenlenen inceleme raporuna göre tesis edilen işlemin hukuka uygun bulunmadığı gerekçesiyle, kaçakçılık cezalı tarhiyatın terkinine karar vermiştir.
Vergi Dairesi Müdürlüğünün temyiz istemini inceleyen Danıştay Yedinci Dairesi 14.4.1992 günlü ve E:1991/5147, K:1992/1072 sayılı kararıyla; uyuşmazlık konusu döneme ilişkin katma değer vergisini içeren vade farkı faturasının daha sonra düzenlenerek matraha dahil edilmesi ve tahaktuk ettirilen katma değer vergisini ödenmesi karşısında, salınan katma değer vergisinde yasaya uygunluk bulunmadığı, ancak katma değer vergisinin uyuşmazlık konusu dönemde tahakkuk ettirilip ödenmemesi sonucu vergi ziyaına yol açıldığından, olaya ceza uygulanması, bu nedenle de vergi kaçırma kastı bulunup bulunmadığı araştırılarak ceza hakkında karar verilmesi gerekirken, cezanın tamamen terkininde isabet bulunmadığı gerekçesiyle, temyiz istemini vergi aslı yönünden reddetmiş, ceza yönünden ise kısmen kabul ederek kararı bozmuştur.
Bozma kararına uymayan ... Vergi Mahkemesi ... günlü ve ... sayılı kararıyla, ilk kararındaki gerekçeyi tekrarlayarak, kararın cezaya ilişkin kısmında direnmiştir.
Direnme kararı vergi dairesi müdürlüğü tarafından temyiz edilmiştir. 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 20.maddesinde, teslim ve hizmet işlemlerinde vergi matrahının, bu işlemlerin karşılığını oluşturan bedel olduğu ve bedel deyiminin, malı teslim alan veya kendisine hizmet yapılanlardan alınan veya bunlarca borçlanılan değerler toplamının ifade ettiği belirtilmiş, Kanunun 24.maddesinde ise, vade farkı ve benzeri gelirlerinde vergi matrahına dahil olduğu açıklanmıştır. Bu nedenle, teslim veya hizmetin karşılığını oluşturan bedelin geç ödenmesi ne
deniyle hesaplanan vade farkı gelirleri katma değer vergisine tabi olup, vade farkının teslim anında belli olması veya sonradan ortaya çıkması vergiye tabi olma açısından farklı bir sonuca yol açmamaktadır.
Katma Değer Vergisi Kanununda sonradan ortaya çıkan vade farklarının vergilendirme dönemine ilişkin özel bir düzenleme bulunmadığı ve Kanunun 1.maddesinde ticari faaliyet çerçevesinde yapılan teslimler vergiye tabi tutularak, ticari faaliyetin devamlılığı, kapsamı ve niteliği konusunda Gelir Vergisi Kanununa atıf yapıldığından, bu tür vade farklarının unsuru oldukları ticari kazancın vergilendirilmesine ilişkin genel kuralları tabi olması, bu nedenle de tahakkuk ettikleri, diğer bir ifadeyle alacak olarak doğdukları dönemde elde edilmiş sayılarak
vergilendirilmeleri gerekmektedir.
Olayda, imal edilen emtianın peşin satış fiyatı üzerinden fatura edildiği ancak, bedelin nakden ödenmediği hallerde, ödemenin geciktiği süre için aylık vade farkı faturaları düzenlendiği, Ocak 1986 ve müteakip aylarda yapılan satışlardan kaynaklanan ve bu aylara ait vade farklarına ilişkin aylık faturaların, ait oldukları aylar yerine Temmuz 1986'dan itibaren düzenlendiği ve vade farklarının, faturanın düzenlendiği dönemin beyannamesine dahil edilerek vergilendirildiği anlaşılmaktadır. Ancak, vade farklarının ait oldukları aylarda alacak olarak doğdukları, bu nedenle de bu aylarda elde edildiklerinin kabulü zorunlu olduğundan, bu gelirlerin daha sonraki dönemlerde beyan edilerek vergilendirilmesi, verginin geç tahakkukuna neden olmuştur.
Temyiz incelenmesine konu kararda yükümlü şirketin vade farkı uygulamasına 12.6.1986 tarihinde karar verdiği, bu nedenle de, bu tarihten önce vade farkı hesaplanmasının söz konusu olamayacağı belirtilmiş ise de, vade farkları fiilen Ocak 1986'dan başlayan dönemler için hesaplandığından, bu kararın vergilendirme dönemini etkilemesi mümkün değildir.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 341.maddesinde verginin geç tahakkuk ettirilmesinin vergi ziyaına yol açacağı kurala bağlandığı ve bu gecikmenin haklı sebeplerden kaynaklanıp kaynaklanmadığı üzerinde durulmadığından, senet sayısının fazlalığı ve vade farklarının hesaplanmasında bilgisayar kullanımına başlanması gibi sebepler verginin geç tahakkuk ettirilmesine haklılık kazandırmayacaktır.
Bu durumda, verginin geç tahakkuk ettirilmesi yoluyla vergi ziyaına sebep olan fiilin Vergi Usul Kanununda vergi ziyaına bağlı cezalardan hangisinin kapsamına girdiğinin, vergi ziyaına yol açılıp açılmadığıda göz önünde bulundurulmak suretiyle değerlendirilerek, kesilen kaçakçılık cezası hakkında karar verilmesi gerekirken, kaçakçılık cezasının tamamen kaldırılmasında hukuka uygunluk görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerde, vergi dairesi müdürlüğünün temyiz isteminin kabulüyle ... Vergi Mahkemesinin ... günlü ve ... sayılı direnme kararının bozulmasına karar verildi.
KARŞI OY:
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 24/c maddesi hükmüne göre "vade farkı" matraha dahildir. Maddede bu vade farkının ne zaman katma değer vergisi matrahına ekleneceğine ilişkin bir açıklık yoktur. Kuşkusuz, satış bedelinin peşin ödenmediği ve belli süreler sonunda "vade farkı" olarak ne kadar para alınacağı hususunun başlangıçta belirlendiği hallerde, vade farkı da malın satıldığı döneme ilişkin katma değer vergisi beyannamesine dahil edilecektir. Ancak, "vade farkı"nın, sonra dan ortaya çıktığı ve miktarının sonradan belirlendiği bir olayda, satış sırasında matraha alınması mümkün değildir. Bilinmeyen bir şeyin beyanı mümkün olmadığına göre, Vergi Usul Kanununun 341.maddesi uyarınca vergi kaybına yol açıldığından söz edilemez.
Vergi Mahkemesince yaptırılan, bilirkişi inceleme raporundan, davacı şirketin muhasebe sisteminin yenilenmesi ve teknik imkansızlık nedeniyle, ihtilaflı dönemlere ait vade farklarının ilgili aylarda belirlenemediği anlaşılmaktadır.
Kaldı ki, aynı ortaklardan kurulu olduğu söylenen iki şirket arasındaki bu ilişkide; davacı şirket tarafından matraha alınması gerektiği iddia edilen vade farkına isabet eden katma değer vergisi, bunu ödeyen alıcı şirket tarafından yine aynı dönem beyannamesinde indirileceğinden, gerçek anlamda bir vergi kaçırma veya bir vergi kaybı da yoktur.
Bu nedenle bozma kararına katılmıyoruz.