Vergi Dava Daireleri Kurulu 1995/167 E. , 1996/170 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No: 1995/167
Karar No: 1996/170
Temyiz Eden: ... Vergi Dairesi Müdürlüğü
Karşı Taraf : ...
İstemin Özeti: Bakkallık yapan yükümlünün işyerinde yapılan denetimlerde perakende satış fişi düzenlemediği 5.3.1993 ve 23.4.1993 tarihli tutanaklarla saptanmış ve eylemin yinelenmesi halinde işyeri kapatma cezası uygulanacağı 7.5.1993 günlü yazı ile yükümlüye bildirilmiştir. 29.6.1993 gününde de sevk irsaliyesi düzenlemediğinin tutanakla tesbit edilmesi üzerine valilik onayı alınarak işyerinin 14.9.1993 tarihinden başlayarak 3 gün süreyle kapatılacağı 11.9.1993 günlü yazı ile duyurulmuştur. 13.9.1993 gününde Vergi Mahkemesinde dava açan yükümlü, perakende satış fişi düzenlememe eyleminden dolayı kesilen özel usulsüzlük cezasına karşı açılan davanın henüz sonuçlanmadığını belirterek, işyeri kapatma cezasının iptalini ve yürütmenin durdurulmasını istemiştir.
Yürütmenin durdurulması istemini kabul eden ... Vergi Mahkemesi K: ... sayılı kararıyla; işyeri kapatma cezasına dayanak alınan ikinci tesbit tutanağına dayanılarak kesilen özel usulsüzlük cezasına karşı açılan dava henüz sonuçlanmadığından, kesin bir belge olmayan üçüncü tutanağın bu aşamada geçerli sayılamayacağı gerekçesiyle işyeri kapatma cezasını iptal etmiştir.
Vergi Dairesi Müdürlüğünün temyiz başvurusunu inceleyen Danıştay Üçüncü Dairesi ise K:1994/3582 sayılı kararıyla; 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 354 üncü maddesinde; 353 üncü maddenin 1 inci ve 2 nci bentlerinde yazılı belgelerin düzenlenmediğinin veya kullanılmadığının üç kez tesbiti, ikinci tesbit üzerine mükellefin bir yazı ile uyarılması ve tekerrürü halinde işyeri kapatma cezası uygulanacağının duyurulmuş olması gerektiğinin öngörüldüğü, bu tesbitlerin kesinleşmesinin bekleneceğine ilişkin bir düzenleme bulunmadığı, idarece yasada öngörülen şekil şartlarının gerçekleşmesi sonucunda işlem tesis edildiğinden, yazılı gerekçe ile cezanın kaldırılması yolundaki Vergi Mahkemesi kararında yasaya uygunluk görülmediği gerekçesiyle kararı bozmuştur.
Bozma kararına uymayan ... Vergi Mahkemesi K: ... sayılı kararında; 213 sayılı Vergi Usul Kanununun mükerrer 354 üncü maddesine göre mükelleflerin işyeri kapatma cezası ile cezalandırılabilmesi için, 353 üncü maddenin 1 ve 2 numaralı bentlerinde yazılı belgeleri bir takvim yılı içinde üç defa kullanmadıklarının veya bulundurmadıklarının tesbitinin gerekli olduğu, işyeri kapatma cezasının uygulanabilmesinin, maddede sayılan belgelerin kullanılmaması veya bulundurulmaması nedeniyle ve aynı Kanunun 353 üncü maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezalarının kesinleşmesine bağlı bulunduğu, 23.4.1993 tarihli ikinci tutanağa dayanılarak ödeme kaydedici cihaz fişi vermediği için davacı adına kesilen özel usulsüzlük cezasına karşı mahkemelerinde dava açıldığı ve henüz sonuçlanmadığı, bu dava hakkında hüküm tesis edilmeden işyeri kapatma cezasına dayanak yapılan üçüncü tesbitin yasaya uygun bulunduğundan söz edilemeyeceği, işyeri kapatma cezasını gerektiren şartların oluşmadığı gerekçesiyle ilk kararında direnmiştir.
Direnme kararı vergi dairesi müdürlüğünce temyiz edilmiş, işyeri kapatma cezasının kaldırılması yolundaki kararın yasaya aykırı olduğu, ikinci tesbite karşı açılan davanın mahkemece reddedildiği ileri sürülerek kararın bozulması istenmiştir.
Savunmanın Özeti: Savunma verilmemiştir.
Danıştay Tetkik Hakimi ...'in Düşüncesi: İkinci tesbit üzerine kesilen özel usulsüzlük cezasına karşı açılan davanın sonuçlandırılarak bunun sonucuna göre karar vermesi gerekirken, ikinci tesbite istinaden kesilen özel usulsüzlük cezasının kesinleşmediğinden söz edilerek işlemin iptali yolunda verilen kararda hukuka uyarlık görülmediğinden, temyiz isteminin kabulü ile ısrar kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı ...'ın Düşüncesi: Vergi Usul Kanununun Mükerrer 354 üncü maddesinde, yetkililerce, 353 üncü maddenin 1 ve 2 numaralı bentlerinde yazılı belgelerin bir takvim yılı içinde üç defa kullanılmadığının veya bulundurulmadığının tesbiti halinde mükelleflerin iş yerlerinin Maliye Bakanlığının kararı ile bir haftaya kadar kapatılabileceği öngörülmüştür.
Madde hükmüne göre işyeri kapatma cezasının dayanağını Vergi Usul Kanununun 353 üncü maddesinin 1. ve 2. numaralı bent hükümlerine göre kesilecek özel usulsüzlük cezaları teşkiletmektedir. İşyeri kapatma cezasının dayanağı olan özel usulsüzlük cezalarından biri yada tümü dava konusu yapılmışsa, dava sonuçlanmadan işyeri kapatma cezasının uygulanmasını engelleyecektir.
Dolayısıyla işyeri kapatma cezası uygulanabilmesi için yükümlüler adına kesilen özel usulsüzlük cezalarının kesinleşmesi gerekmekte olup; dosyanın incelenmesinden, işyeri kapatma cezasına esas alınan ikinci tesbite ilişkin olarak kesilen özel usulsüzlük cezasına karşı ...Vergi Mahkemesinde dava açıldığı, davanın halen derdest olduğu anlaşıldığından, bu dava sonucu beklenmeden uygulanan işyeri kapatma cezası işleminin Vergi Mahkemesince iptali yolunda verilen ısrar kararında yasaya aykırılık görülmemiştir.
Açıklanan nedenle yükümlü temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulunca, dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İşyeri kapatma cezasının; belge kullanmama veya bulundurmama eyleminden dolayı kesilen özel usulsüzlük cezasına karşı açılan davada verilen karar kesinleşmeden uygulanmasını yasaya aykırı görerek cezayı kaldıran vergi mahkemesi direnme kararı temyiz edilmiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanununa 3239 sayılı Kanunun 27 nci maddesiyle eklenen Mükerrer 354 üncü maddesinin 1 inci fıkrasında; yetkililerce, 353 üncü maddenin 1 ve 2 numaralı bentlerinde yazılı belgelerin bir takvim yılı içinde üç defa kullanılmadığının veya bulundurulmadığının tespiti halinde mükelleflerin işyerlerinin, Maliye Bakanlığı kararı ile bir haftaya kadar kapatılabileceği, 3 üncü fıkrasında da, işyeri kapatma cezasının uygulanabilmesi için birinci fıkrada belirtilen belgelerin kullanılmadığının veya bulundurulmadığının ikinci kez tesbiti üzerine yükümlünün bir yazı ile uyarılması ve tekerrürü halinde işyeri kapatma cezası uygulanacağının duyurulmuş olmasının şart olduğu hükme bağlanmıştır.
Belirtilen kural uyarınca belge almama veya vermeme eyleminin üç kez tesbit edilmesinin kapatma cezası verilmesine yeterli olduğu, bu tutanaklara dayanılarak kesilen özel usulsüzlük cezalarının dava konusu edilip edilmediğinin işyeri kapatma cezası üzerine herhangi bir etkisinin bulunmadığı açıktır.
Dosyanın incelenmesinden, cezası davaya konu edilen dönemde yükümlünün işyerinde yapılan iki tesbitte belge düzenine uymadığının belirlenmesi üzerine, yasada öngörüldüğü şekilde bir yazı ile uyarıldığı ve bu yazının tebliğinden sonra yapılan üçüncü tesbitle de belge düzenine uymadığının belirlenmesi üzerine davacı adına işyeri kapatma cezası tesis edildiği anlaşılmaktadır.
Bu durum karşısında, işyeri kapatma cezasının yasada öngörülen şartların gerçekleşmesi sonucu tesis edilip edilmediği hususu hiç araştırılmadan, münhasıran ikinci tesbit üzerine kesilen özel usulsüzlük cezasına karşı açılan davanın sonuçlanmadığına dayanarak işyeri kapatma cezasının uygulanmasını, özel usulsüzlük cezalarının kesinleşmesi koşuluna bağlayan vergi mahkemesi direnme kararında yasaya uyarlık görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle temyiz isteminin kabulüne ... Vergi Mahkemesinin ... gün ve E: ..., K: ... sayılı kararının bozulmasına, yeniden verilecek kararda karşılanacağından, yargılama gideri yönünden hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına, 17.5.1996 gününde oyçokluğu ile karar verildi.
X - K A R Ş I O Y
Vergi Usul Kanununun Mükerrer 354 üncü maddesinde, "yetkililerce, 353 üncü maddenin 1 ve 2 numaralı bentlerinde yazılı belgelerin bir takvim yılı içinde üç defa kullanılmadığının veya bulundurulmadığının tespiti halinde mükelleflerin işyerleri Maliye ve Gümrük Bakanlığının kararı ile bir haftaya kadar kapatılabilir. Bakanlık bu yetkisini mahalline devredebilir." denilmektedir.
İşyeri kapatma cezası, İdarece uygulanan bir ceza niteliğinde bulunduğundan, bu cezaya ilişkin idari işlemin dava konusu edilebileceğinde kuşku yoktur. Böyle bir davada, cezanın dayanağı olan tespitlerin, kanuna, usule ve gerçek duruma uygun olup olmadığı hususunun incelenmesi gerektiğinden de kuşku duyulamaz. Maddede sözü edilen belgelerin kullanılmaması veya bulundurulmaması hali, 353 üncü maddede ayrıca özel usulsüzlük cezası kesilmesi sebebi olarak sayılmıştır. Bu haliyle işyeri kapatma cezası, kanunun suç saydığı fiilde tekerrürün yaptırımını teşkil ettiğinden, tekerrüre esas alınan fiillerin cezasını teşkil eden özel usulsüzlük cezasıyla bağlantısı olmadığını, söz konusu cezalar arasında sebep-sonuç ilişkisinin bulunmadığını söylemek mümkün değildir. Her iki cezanın sebebini aynı fiil teşkil ettiğinden, cezalardan dava konusu edilen birinde, söz konusu fiilin varlığı tartışmalı iken, diğer cezanın da hemen uygulanması, suç unsurları tamamlanmadan ceza uygulaması anlamına geleceğinden yerinde görülemez. Özellikle, "işyeri kapatma cezası" gibi, çalışma hürriyetinin tahdidi anlamına gelen bir cezanın, suçun tüm unsurları tamamlanmadan uygulanmasının mahzurları açıktır. Bu dosyadaki uyuşmazlık bunun açık bir örneğidir. Davacı hakkında mükerrer 354 üncü maddede sözü edilen üç tespit yapılmış, bu tespitler nedeniyle özel usulsüzlük cezaları kesilmiş, bunlardan ikincisi dava konusu edilmiştir. Eğer bu cezalar arasında sebep-sonuç ilişkisi yoksa, söz konusu davanın sonucu beklenmeden işyeri kapatma cezası uygulanabilecek, bu konuda açılacak davada diğer dava ile ilgilendirilmeden sonuçlandırılabilecektir. Bu durumda, bir fiil iki defa yargılanabilecek, bu yargılamalardan birinde fiilin varlığı ve suç teşkil ettiği kabul edilirken, diğerinde suç unsurlarının bulunmadığına karar verilebilecek demektir. Böyle bir sonucun, hangi endişeyle olursa olsun, hukuk düzeninin bir gereği olduğu, kanunun bunu emrettiği söylenemez.
İdare, işlemini o günün hukuki ve fiili durumuna göre tesis etme durumundadır. Mahkemeler de bu işlemler hakkındaki davaları işlem tarihindeki durum ve şartlara göre çözümleyeceklerdir. İşyeri kapatma cezası ile ilgili işlemin tesisi tarihinde, davacı hakkında üç tespit yapılmış, üç ayrı özel usulsüzlük cezası kesilmiştir. Bu cezalardan ilki ve üçüncüsü dava edilmemiş, ikincisi hakkında dava açılmıştır. İdari işlemlerdeki doğruluk karinesi, davaya konu edilmeyen cezalara esas olan tespitlere itibar edilmesini gerektirebilirse de, hakkında uyuşmazlık bulunan ikinci cezanın sebebini teşkil eden tespit, ancak bu davanın sonuçlanıp, fiilin varlığının "kesin hüküm"le tespiti halinde, "işyeri kapatma cezası" uygulamasına esas alınabilir. Söz konusu uyuşmazlık sonuçlanmadan uygulanmasına karar verilen işyeri kapatma cezasının iptaline ilişkin mahkeme kararında kanuna aykırılık bulunmamaktadır.
Temyiz isteminin bu nedenle reddi gerektiği görüşüyle karara katılmıyoruz.