4. Daire 1995/663 E. , 1996/389 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 1995/663
Karar No: 1996/389
Temyiz Eden : …
Vekili : …
Karşı Taraf : Kartal Vergi Dairesi Müdürlüğü -İSTANBUL
İstemin Özeti : 1991 yılı kurum kazançlarına uygulanacak sanayi ürünü ihracat istisnası oranını % 16 iken % 12 olarak değiştiren 12.8.1991 gün 91/2073 sayılı Bakanlar Kurulu Kararının Danıştay'ca iptali üzerine, fazla beyan edilip ödenen vergi farkının iadesi talebiyle yapılan düzeltme şikayet isteminin reddi yolundaki Maliye Bakanlığı işleminin iptali istemiyle dava açılmıştır. ... Vergi Mahkemesi … günlü ve E:…, K:… sayılı kararıyla; yükümlülerin beyan ettikleri matrahlara ve bu matrahlar üzerinden tarh edilen vergilere karşı dava açamayacakları, ancak vergi hatası bulunması hallerinde dava açabilecekleri, davacı şirketin ihtirazi kayıt koymadan beyan ettiği matraha karşı dava açabilmesi için vergi hatası bulunması gerektiği, 1991 yılı kurum kazançlarına uygulanacak sanayi ürünü ihracat istisnası oranının % 16 mı yoksa % 12 mi olduğu hususunun 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 116 ve devamı maddelerinde belirtilen vergi hatalarından hiçbirisine girmediği, olayın tamamen hukuki bir ihtilafa ilişkin olduğu, ortada dava konusu edilecek bir işlemin varlığından söz edilemeyeceği gerekçesiyle davanın reddine karar vermiştir.Davacı şirket Danıştay Dördüncü Dairesi'nin kararıyla 1991 yılı için % 16 lık istisna oranının uygulanması söz konusu olduğu halde % 12 lik oran üzerinden sanayi ürünü ihracat istisnasının uygulanmasının vergi hatası oluşturduğunu ileri sürmekte, kararın bozulmasını istemektedir.
Savunmanın Özeti : Yasal dayanaktan yoksun bulunan temyiz isteminin reddi gerektiği yolundadır.
Danıştay Savcısı …'nın Düşüncesi : Dava,1991 takvim yılı için, ihracattan sağlanan hasılatın % 16 sı olarak tesbit edilen sanayi ürünü ihracat istisnası oranının % 12 ye indirilmesi yolundaki Bakanlar Kurulu kararının Danıştay'ca iptali üzerine,sözü edilen karar uyarınca beyan edilip ödenen vergi farkının iadesi istemiyle yapılan düzeltme ve şikayet isteminin reddi yolundaki Maliye Bakanlığı işleminin iptali istemiyle açılmıştır.
Vergi Mahkemesince uyuşmazlığın husumetin Vergi Dairesi Müdürlüğüne yöneltilmesi suretiyle ve 2577 sayılı Yasanın 14/3-d ve 15/1-b maddelerine göre sonuçlandırılmasında isabet yoksa da,olayda,yalnızca davacı tarafından temyiz isteminde bulunulması,öte yandan 12.8.1991 günlü ve 91/2073 sayılı Bakanlar Kurulu Kararının sonradan iptal edilmiş olmasının beyan tarihinde hatalı bulunmayan vergilemenin hata iddiası ile 213 sayılı Vergi Usul Kanununun düzeltme hükümlerine göre incelenebilmesi sonucunu doğurmaması ve ileri sürülen bozma nedenlerinin de 2577 sayılı Yasanın 49.maddesinin 1 numaralı bendinde öngörülen nedenlerden hiçbirisine girmemesi karşısında, temyiz isteğinin reddi ile sonucu itibariyle yerinde olan vergi mahkemesi kararının onanmasının uygun olacağı düşünülmektedir.
Tetkik Hakimi …'ın Düşüncesi : Yapıldığı anda yürürlükte bulunan Bakanlar Kurulu Kararı ile belirlenen orana uygun olan vergilemenin, daha sonra yapılan değişiklik nedeniyle hatalı hale geldiğinden söz edilemeyeceğinden, iptal edilen Kararnameden önceki uygulamaya göre fazla ödendiği ileri sürülen verginin iadesi istemini reddeden mahkeme kararında sonucu itibariyle isabetsizlik görülmüştür.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Dördüncü Dairesince gereği görüşüldü:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 116 ve takip eden maddelerinde tarifi yapılan ve kapsamı gösterilen vergi hataları nedeniyle ilgililerin 5 yıllık zamanaşımı süresi içinde İdareye başvurup haklarında yapılan vergilendirme hatalarının düzeltilmesini ve hata nedeniyle haksız ödenen vergilerin iadesini isteyebilecekleri öngörülmüştür. Bu başvuruların reddi üzerine, ilgililer Maliye Bakanlığı'na şikayet başvurusunda bulunabilecektir. Bu istemin reddi yolundaki Bakanlık işleminin idari davaya konu edilebileceğinde tereddüt bulunmamaktadır. Bu davalar 2576 ve 2577 sayılı Kanunlarda "vergi tarhı" üzerine vergi mahkemelerinde açılacağı belirtilen "vergi davası"ndan konusu itibariyle ayrılmaktadır. Vergi davasının konusunu, tarh işlemi teşkil ettiği halde, vergi hatası iddiasıyla açılan davanın konusunu hata iddiasının reddi yolundaki idari işlem teşkil etmektedir. Olayda da vergileme işleminde hata bulunduğu iddiasının İdarece reddi yolundaki işlem davanın konusunu teşkil ettiğine göre, hasım mevkiine Maliye Bakanlığı'nın alınması ve davada vergileme hatasının bulunup bulunmadığının incelenmesi gereklidir. Ancak uyuşmazlığın bulunduğu aşama ve niteliği itibariyle davanın Vergi Dairesinin husumetiyle görülmüş olması bozma nedeni sayılmamıştır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 116 ncı maddesinde, "Vergiye müteallik hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınması" "vergi hatası" olarak tarif edilmiş; 118 inci maddenin 3 numaralı bendinde "Açık olarak vergi mevzuuna girmeyen veya vergiden müstesna bulunan gelir, servet, madde, kıymet, evrak ve işlemler üzerinden vergi istenmesi veya alınması" mevzuda hata olarak, vergilendirme hataları kapsamında sayılmıştır. Davacının beyanı üzerine yapılan vergileme işleminin, o tarihte yürürlükte bulunan 1991/2073 sayılı kararname hükümlerine uygun olduğu açıktır. Esasen davacı, sözkonusu kararnamenin daha sonra Danıştay'ca iptali üzerine istisna oranının % 16 olarak kabulü ve buna göre uygulanması gerektiği iddiasıyla vergilendirmede hata bulunduğunu iddia etmiş ve bunun düzeltilmesini istemiştir. Kanunla verilen yetkiye dayanılarak Bakanlar Kurulunca istisna oranı konusunda yapılan düzenlemenin uygulanması gerekli bir idari işlem olduğunda kuşku bulunmamaktadır. Vergileme tarihinde bu kararname hükümlerine uyulması zorunlu bulunduğuna göre, vergilemenin yapıldığı gün itibariyle "açıkça vergiden müstesna bulunan gelir üzerinden vergi alınması" söz konusu değildir. İdari düzenlemede açık olarak belirtilen oran uygulanarak vergileme yapılmıştır. Kararnamenin sonradan iptal edilmiş olması hatalı bulunmayan vergilemenin hatalı hale geldiğini göstermeye yeterli değildir. Vergi Usul Kanunu'nun "vergi hatalarını düzeltme" başlığı altında yer alan hükümleri, özellikle konunun ilgili bulunduğu 118 inci maddenin 3 numaralı bendinde yer alan belirleme böyle bir uygulamaya imkan vermemektedir. Bakanlar Kurulu kararının iptal edilmiş olmasının, vergi tarhı üzerine açılan bir vergi davasında sonucu etkileyeceği düşünülebilir ise de, vergileme tarihinde hata teşkil etmeyen uygulamanın, mücerret bu iptal kararı nedeniyle hatalı hale geldiğini ve tahsil edilen vergilerin düzeltme yoluyla iadesini gerektirdiğinin kabulü mümkün görülmemiştir.
Bu nedenlerle davanın reddine 7.2.1996 gününde oyçokluğuyla karar verildi.
Azlık Oyu : İdare hukuku ilkelerine göre, iptal kararları, iptali istenen idari tasarrufu ve ona bağlı işlemleri ittihaz edildikleri tarihten itibaren ortadan kaldırarak, o tasarrufların ittihazından önceki hukuki durumun yürürlüğünü sağlar. Bu nedenle idare iptal kararının yerine getirilmesi için, bu kararın gereğine uygun işlemler tesis etmek zorundadır.
Olayda iptale konu Bakanlar Kurulu kararı uyarınca ihracat istisnasını % 12 olarak uygulayıp beyanda bulunan mükelleflerin, Bakanlar Kurulu kararının iptali üzerine, beyanlarının eski hukuki duruma döndürülmesi, yani idarenin yukarıda belirtildiği şekilde, iptal kararının amacına ve gereğine uygun yeni bir işlem tesis etmesi, aynı zamanda iptal edilen düzenlemenin hukuki ve fiili bütün sonuçlarını ortadan kaldırması gerekir.
Davacı şirketin iptal edilen düzenleme dolayısıyla fazladan ödediği vergilerin iade edilmemesi, iptal kararı ile ortadan kaldırılmış bir düzenlemenin hukuki ve fiili sonuçlarını yürürlükte bırakmak, iptal davasının amacına ve davacının iptal davası ile korunmak istenen hukukuna aykırı olacağından aksi yolda verilen karara katılmıyoruz.