7. Daire 1995/7482 E. , 1997/3939 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
YEDİNCİ DAİRE
Esas No: 1995/7482
Karar No: 1997/3939
Temyiz İsteminde Bulunan : Başbakanlık Gümrük Müsteşarlığı
Karşı Taraf : ... Oto Servis ve Ticaret Anonim Şirketi
Vekili : Av. ...
İstemin Özeti : Halkalı Giriş Gümrük Müdürlüğünde tescilli 19.3.1992 gün ve … sayılı gümrük giriş beyannamesi muhteviyatı eşyanın kıymetinin, idarece tespit edilen kıymete nazaran düşük bulunduğundan bahisle yapılan ek tahakkuka vaki itirazı reddeden İstanbul Gümrükleri Başmüdürlüğünün 15.8.1994 gün ve 16276 sayılı işlemini; 1615 sayılı Gümrük Kanununun 65'inci maddesi ile Gümrük Yönetmeliğinin 243'üncü maddesinin c bendinden bahisle, olayda, ilgili makamdan fiyat araştırması sonucu elde edilen listelerde bildirilen fiyatlar ile beyan olunan kıymetlerin mukayesesi sırasında, dava dilekçesinde de iddia edildiği gibi, düz ve otomatik vitesli modeller ile 1992 ve 1993 yıllarına ait model fiyatlarının karıştırılması suretiyle yanlış işlem yapılmasına sebebiyet verildiğinin anlaşıldığı gerekçesiyle iptal eden .... Vergi Mahkemesinin ... gün ve E:...; K:... sayılı kararının; ek vergi tahakkuk ettirilmesinde isabetsizlik bulunmadığı ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.
Savunmanın Özeti : İstemin reddi gerektiği yönündedir.
Tetkik Hakimi ...'ın Düşüncesi :1615 sayılı Gümrük Kanununun "Eşyanın Kıymeti" başlığını taşıyan ve olay tarihinde yürürlükte bulunan 65. maddesinin 1. fıkrasında; "İthal eşyasının gümrük vergisine esas olan kıymeti, gümrük vergisi ödeme mükellefiyetinin başladığı tarihteki normal fiyatıdır." denilmiş, 2. fıkrasında; "Normal fiyat, birbirinden müstakil bir alıcı ile bir satıcının tam ve serbest rekabet şartları içinde uyuştuğu farz olunan fiyattır. gümrük vergisine esas olan kıymeti, gümrük vergisi ödeme mükellefiyetinin başladığı tarihteki normal fiyatıdır." denilmiş, 2. fıkrasında; "Normal fiyat, birbirinden müstakil bir alıcı ile bir satıcının tam ve serbest rekabet şartları içinde uyuştuğu farz olunan fiyattır.
Bu fiyat tespit olunurken;
a) Eşyanın alıcıya Türkiye'de giriş liman veya mahallinde teslim edildiği,
b) Eşyanın satışına ve Türkiye'de giriş liman veya mahallinde teslimine mütaallik bütün masrafların satıcıya ait bulunduğu, dolayısıyla normal fiyata dahil olduğu,
c) Türkiye'de ödenmesi gereken vergi ve resimlerin alıcıya ait olduğu dolayısıyla normal fiyata dahil bulunmadığı farz olunur." denilmek suretiyle ithal eşyasının gümrük vergisine esas kıymeti olan "normal fiyatın" tanımı yapılmıştır.
Aynı maddenin 4/d fıkrasında ise, iki şahıstan herbiri diğerinin ticaretinde herhangi bir menfaat rabıtasına sahip olursa veya her ikisinin herhangi bir ticarette müşterek bir menfaat rabıtası bulunursa, bu menfaat rabıtaları doğrudan doğruya veya dolayısıyla da olsa bu şahısların iş ortağı addolunacağı belirtilmiştir.
1615 sayılı Kanunun Uygulanmasına Dair Gümrük Yönetmeliğinin 386'ncı maddesinin (B) fıkrasının IV. bendinde, Gümrük Kanununun 65'inci maddesinin 4/d fıkrasında açıklandığı şekilde satıcı ile ortak sayılan veya satıcının acentesi veya mümessili veya tek bayii veya komisyoncusu olan, özet olarak satıcı firma ile olan münasebeti müstakil bir alıcı durumunda bulunmayan mükelleflerin giriş beyannamelerinin (B) tablosunu doldurmakla zorunlu oldukları, IV/5. bendinde de alıcı ile satıcı arasındaki münasebetin mahiyetinden doğan komisyon, iskonto ve diğer masraflarla yapılmış olan tenzilatın vergi matrahına katılmaları gerektiğinden, fatura fiyatına ekleneceği belirtilmiştir.
386'ıncı maddenin yukarıda belirtilen IV. bendinin sondan bir önceki paragrafında ise, giriş beyannamelerinin (B) tablosunu dolduran mükelleflerin münasebet durumlarının sonradan bakanlıkça incelenmesi sonunda, alıcı ve satıcı arasındaki münasebetler dolayısıyla normal fiyattan daha düşük olarak beyan edildiği tespit olunan kıymetlerin normal kıymete göre ayarlanacağı açıklanmıştır.
Olayda, yükümlü şirket tarafından beyan edilen ve satıcı firma tarafından "mukavele gereği toptan ihraç fiyatı" olarak nitelendirilen kıymetin, dairemizin sözü edilen ara kararına cevaben üretici firma tarafından gönderilen listedeki fiyatlara nazaran indirimli olduğu saptanmış bulunmasına göre ihracatçı firma ile ithalatçı arasındaki münasebetin mahiyeti nedeniyle ortaya çıkan menfaatten doğan kıymet farknın beyan edilen kıymete dahil edilmesi gerekli bulunmaktadır.
Bu durumda, idarece, uyuşmazlık konusu otomobillerin model yılı ve tipi yanlış tespit edilerek ek tahakkuk yapılmış ise de, mahkemece dairemiz kararında tespit edilen FOB ihraç kıymeti dikkate alınarak ek tahakkuk hakkında yeniden bir karar verilmesi gerekmektedir.
Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin kabulü ile mahkeme kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı ...'ın Düşüncesi: 1615 sayılı Gümrük Kanununun eşyanın kıymeti başlığını taşıyan 65. maddesinde, ithal eşyasının gümrük vergisine esas olan kıymeti gümrük vergisi ödeme mükellefiyetinin başladığı tarihteki normal fiyatı olduğu belirtilmiş olup, bu maddenin 20.4.1983 gününde yürürlüğe giren 2817 sayılı Yasa ile değişik 5. fıkrasında da vergi ödeme mükellefiyetinin başladığı tarihteki fiyat esas olmakla birlikte mükellefin akde uygun olarak ödediği ya da ödeyeceği fiyatın tahakkuka esas alınacağı hallerin, taraf olduğumuz anlaşmalar, milli ve milletlerarası ticari teamüller de nazara alınmak suretiyle bakanlıkça tespit olunacağı öngörülmüştür. Bu hükme uygun olarak mükellefin ödediği ya da ödeyeceği fiyatın tahakkuka esas alınacağı haller belirlenmiştir.
Buna göre faturadaki fiyatın kabul edilebilmesi için bu fiyatın Gümrük Kanununun 65'inci maddesinin 1 ve 2'nci fıkralarında tanımı yapılan normal fiyata uygun olması gerekmektedir.
Dosyanın incelenmesinden davacı şirket tarafından Halkalı Giriş Gümrük Müdürlüğünde tescil edilen 19.3.1992 tarihli beyanname ile ithal edilen 9 adet muhtelif model ve tipteki ...marka binek otolarının kıymetlerinin araştırıldığı ve Münih Başkonsolosluğu Maliye ve Gümrük Müşavirliğinden gelen yazıda söz konusu otoların model ve tipleri itibarıyla aksesuarsız kıymetlerinin her bir oto itibarıyla tek tek tespit edilerek bildirildiği, tespit edilen bu fiyatlar karşısında yükümlü tarafından beyan edilen fiyatların normal fiyata uygun olmadığı anlaşılmış olup, davacı da beyan ettiği fiyattaki düşüklüğün nedenini haklı bir sebeple izah edememektedir.
Bu durumda, idarece yapılan kıymet araştırması sonucu tespit edilen matrah farkı üzerinden yapılan ek tarhiyatta isabetsizlik görülmemiştir.
Açıklanan nedenle temyiz isteminin kabulü ile ek tarhiyatın terkini yolundaki vergi mahkemesi kararının bozulması gerekeceği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Yedinci Dairesince işin gereği görüşüldü:
Dosyanın incelenmesinden, yükümlü şirket tarafından, Almanya'da yerleşik üretici ... firması ile aralarındaki ithalatçı sözleşmesine dayanılarak ithal edilen ...marka otomobillerin, faturasına ve ... firmasının yükümlü şirkete uyguladığı fiyat listesine uygun olarak beyan olunan kıymetinin düşük bulunması üzerine, idarece, uyuşmazlık konusu otomobillerin kıymetinin Münih Başkonsolosluğu Maliye ve Gümrük Müşavirliğinden sorulduğu, alınan cevabi yazıda belirtilen kıymetlerin ek tahakkuka esas alındığı anlaşılmaktadır.
Yükümlü şirketin idareye verdiği itiraz dilekçesi ile dava dilekçesinde, 1992 ve 1993 yıllarında üretilen otomobillerin fiyatlarının karıştırıldığı iddia edilmiş, bu iddiaların doğruluğunun ispatı için de söz konusu dilekçeler ekinde üretici-ihracatçı ... firmasının Türkiye tek ithalatçısı durumundaki yükümlü şirkete uyguladığı 1992 ve 1993 modellere ilişkin FOB ihraç fiyatlarını gösteren listeler sunulmuş bulunmaktadır.
Sözü edilen fiyat listeleri incelendiğinde, yükümlü şirket tarafından 1992 model ...tipi için beyan edilen 22.500.-Alman markı, ... tipi için beyan edilen 25.500.- ve ... tipi için beyan edilen 31.795.-mark tutarındaki fiyatların 1992 model araçlara ilişkin FOB ihraç fiyatları listesine uygun olduğu, idarece tespit edilen 25.510.-, 27.500.-, 30.055.- ve 33.434.-mark tutarındaki kıymetlerin ise 318iA, ..., ... ve ... tipindeki araçların 1993 modellerine ilişkin bulunduğu anlaşılmakta, bu durum itibarıyla model yılları ve tipleri farklı otomobiller için tespit edilen kıymetler esas alınmak suretiyle yapılan ek tahakkukta isabet görülmemektedir.
Ancak; .... Vergi Mahkemesinin ... gün ve E:...; K:...sayılı kararının bozulması istemiyle yapılan temyiz başvurusuna ait E:1995/4211 sayılı dairemiz dosyasında mevcut 20.3.1997 tarihli ara kararına cevaben, Başbakanlık Dış Ticaret Müsteşarlığınca Bonn Ticaret Müşavirliğinden temin edilerek 18.6.1997 gün ve 30955 sayılı yazı ekinde gönderilen 1988 yılından 1994 yılına kadar ... marka otomobillerin model ve tiplerine göre üretici firma tarafından belirlenen ihracat için geçerli vergisiz Almanya katalog fiyatlarını gösteren listelerdeki FOB ihraç kıymetlerinin, yükümlü şirkete uygulanan "toptan ihraç fiyatı"ndan daha yüksek olduğu anlaşılmaktadır.
Bu durumda olayda, yükümlü şirket tarafından ithal edilen ...marka otomobiller için ihracatçı firma tarafından belirlenen ihracat için geçerli Almanya katalog fiyatlarının yanı sıra, yine ihracatçı firmanın Türkiye tek yetkili ithalatçısı durumundaki yükümlü şirkete uyguladığı ihraç fiyatı olmak üzere iki ayrı FOB ihraç kıymeti ortaya çıkmakta, yükümlü şirket tarafından ihracatçı firmanın uyguladığı "toptan ihraç fiyatı"na uygun olarak beyan edilen kıymet ile ihracatçı firmanın belirlediği ihracat için geçerli Almanya katalog fiyatlarından hangisinin vergilemede esas alınacağının tespiti, uyuşmazlığın çözümü bakımından önem taşımaktadır.
Yukarıda tarih ve sayısı yazılı beyanname ile ithal edilen otomobillerden 1992 model ...tipi için 22.500.- Alman markı, ... tipi için 25.500.- ve ... tipi için 31.295.-Alman markı fiyat beyan edildiği, aynı model ve tipteki otomobiller için üretici firmanın belirlediği katalogdaki ihracat fiyatlarının ise sırasıyla 30.526,32; 35.087,72 ve 38.421,05 Alman markı olduğu anlaşılmaktadır.
1615 sayılı Gümrük Kanununun "Eşyanın Kıymeti" başlığını taşıyan ve olay tarihinde yürürlükte bulunan 65'inci maddesinin 1'inci fıkrasında; "İthal eşyasının gümrük vergisine esas olan kıymeti, gümrük vergisi ödeme mükellefiyetinin başladığı tarihteki normal fiyatıdır." hükmü yer almış, 2'nci fıkrasında da; "Normal fiyat, birbirinden müstakil bir alıcı ile bir satıcının tam ve serbest rekabet şartları içinde uyuştuğu farz olunan fiyattır.
Bu fiyat tespit olunurken;
a) Eşyanın alıcıya Türkiye'de giriş liman veya mahallinde teslim edildiği,
b) Eşyanın satışına ve Türkiye'de giriş liman veya mahallinde teslimine mütaallik bütün masrafların satıcıya ait bulunduğu, dolayısıyla normal fiyata dahil olduğu,
c) Türkiye'de ödenmesi gereken vergi ve resimlerin alıcıya ait olduğu dolayısıyla normal fiyata dahil bulunmadığı farz olunur." denilmek suretiyle ithal eşyasının gümrük vergisine esas kıymeti olan "normal fiyatın" tanımı yapılmıştır.
Aynı maddenin 4/d fıkrasında ise, iki şahıstan her biri diğerinin ticaretinde herhangi bir menfaat rabıtasına sahip olursa veya her ikisinin herhangi bir ticarette müşterek bir menfaat rabıtası bulunursa, bu menfaat rabıtaları doğrudan doğruya veya dolayısıyla da olsa bu şahısların iş ortağı addolunacağı belirtilmiştir.
Öte yandan; 1615 sayılı Kanunun Uygulanmasına Dair Gümrük Yönetmeliğinin 386'ncı maddesinin (B) fıkrasının IV'üncü bendinde; Gümrük Kanununun 65'inci maddesinin 4/d fıkrasında açıklandığı şekilde satıcı ile ortak sayılan veya satıcının acentesi veya mümessili veya tek bayii veya komisyoncusu olan, özet olarak satıcı firma ile olan münasebeti müstakil bir alıcı durumunda bulunmayan mükelleflerin, giriş beyannamelerinin (B) tablosunu doldurmakla zorunlu oldukları, IV/5'inci bendinde de, alıcı ile satıcı arasındaki münasebetin mahiyetinden doğan komisyon, iskonto ve diğer masraflarla yapılmış olan tenzilatın vergi matrahına katılmaları gerektiğinden, fatura fiyatına ekleneceği öngörülmüştür.
386'ncı maddenin yukarıda belirtilen IV'üncü bendinin sondan bir önceki paragrafında ise, giriş beyannamelerinin (B) tablosunu dolduran mükelleflerin münasebet durumlarının sonradan bakanlıkça incelenmesi sonunda, alıcı ve satıcı arasındaki münasebetler dolayısıyla normal fiyattan daha düşük olarak beyan edildiği tespit olunan kıymetlerin normal kıymete göre ayarlanacağı açıklanmıştır.
Olayda, ihracatçı ... firması ile yükümlü şirket arasında düzenlenmiş, karşılıklı hak ve yükümlülükler içeren bir ithalatçı sözleşmesi bulunduğu, yükümlü şirket tarafından, beyannamenin (B) tablosunun doldurulduğu, gümrük idaresine de ibraz edilen bu sözleşmeye göre, tarafların birbirinden ayrı müstakil alıcı ve satıcı pozisyonunda olmadıkları, yükümlü şirketin ... firmasının Türkiye'de tek yetkili ithalatçısı olarak faaliyet gösterdiği ve ... firması tarafından tespit edilen şartlara ve FOB ihraç fiyatlarına uymak zorunda olduğu anlaşılmaktadır.
1615 sayılı Gümrük Kanununun olay tarihinde yürürlükte bulunan 65'inci maddesindeki tanımdan da anlaşılacağı üzere, normal fiyat, gerçekleşmiş bir fiyat değil, tam ve serbest rekabet şartları altında teşekkül etmesi öngörülen nazari bir fiyattır. Üretici ... firmasının yükümlü şirkete uyguladığı toptan ihraç fiyatını, aralarında müstakil bir alıcı satıcı ilişkisi bulunmaması nedeniyle normal fiyat olarak düşünmek mümkün değildir. Bu itibarla, gümrük vergisine esas kıymetin tespitinde menşe ülkesinde oluşan ve tüm alıcılara uygulanan FOB ihraç fiyatının dikkate alınması gerekmektedir. Aksine bir uygulamanın, ithal edilen aynı nitelik ve standarttaki eşyaların, farklı koşullara göre oluşan değişik fiyatlar esas alınarak vergilendirilmesi gibi, 1615 sayılı Kanunun 65'inci maddesiyle öngörülen amaca ters sonuçlar doğurması kaçınılmazdır.
Yükümlü şirket tarafından beyan edilen ve satıcı firma tarafından "mukavele gereği toptan ihraç fiyatı" olarak nitelendirilen kıymetin, dairemizin sözü edilen ara kararına cevaben üretici firma tarafından gönderilen listedeki fiyatlara nazaran indirimli olduğu saptanmış bulunmasına göre, ihracatçı firma ile ithalatçı arasındaki münasebetin mahiyetinden kaynaklanan kıymet farkının beyan edilen kıymete dahil edilmesi gerekli bulunmaktadır.
Diğer taraftan, Gümrük Yönetmeliğinin 386'ncı maddesindeki aynı veya benzeri eşya tanımlarından yararlanabilmek için, aynı ticari kademedeki tacirlerin ithalat fiyatlarının esas alınması gerektiği, üretici firma ...'nin Türkiye'deki tek yetkili ithalatçısı olmaları ve aynı kademede bir diğer ... ithalatçısı tacirin bulunmaması nedeniyle kendilerine toptan ihraç fiyatı uygulandığı cihetle, emsal alınabilecek aynı veya benzeri eşya fiyatlarından söz etmenin mümkün olmadığı ileri sürülmekte ise de, 1.1.1985 tarihinden bu yana üretici firmanın Türkiye tek ithalatçısı durumunda bulunan yükümlü şirketle ihracatçı firma arasındaki alım-satım ilişkisinin süreklilik arz ettiği hususu göz önüne alındığında, alıcı ile satıcı arasındaki münasebetin mahiyetinden doğan bu indirimin, alıcının ticari kademesi göz önüne alınarak yapılan bir iskonto olduğunun kabulü de mümkün değildir.
Bu durumda, idarece, uyuşmazlık konusu otomobillerin model yılı ve tipi yanlış tespit edilerek ek tahakkuk yapılmış ise de, mahkeme tarafından, dairemizce tespit edilen FOB ihraç kıymeti dikkate alınarak ek tahakkuk hakkında yeniden bir karar verilmesi zorunlu görülmüştür.
Açıklanan nedenlerle temyiz isteminin kabulüne; mahkeme kararının bozulmasına, bozma kararı üzerine mahkemece yeniden verilecek kararla birlikte yargılama giderleri de hüküm altına alınacağından, bu hususta ayrıca hüküm tesisine gerek bulunmadığına, 14.11.1997 gününde oybirliği ile karar verildi.