Vergi Dava Daireleri Kurulu 1996/144 E. , 1997/453 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No: 1996/144
Karar No: 1997/453
Temyiz Eden: Maliye Bakanlığı
Karşı Taraf: ...Ticaret Borsası
Vekili: ...
İstemin Özeti : 3418 sayılı Kanunun verdiği yetkiye dayanılarak Maliye Bakanlığınca 15.9.1990 günlü ve 20636 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 164 seri numaralı Gelir Vergisi Genel Tebliğinin "5590 sayılı Kanuna Göre Kurulmuş Bulunan Ticaret Borsalarında Tescil Ettirilerek Satın Alınan Zirai Ürün Bedellerinden Yapılacak Gelir Vergisi Tevkifatı ve Müteselsil Sorumluluk" başlığını taşıyan 4 üncü Bölümünün iptali istemiyle dava açılmıştır.
Davayı inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesi, 25.12.1995 günlü ve E:1991/752, K:1995/5799 sayılı kararıyla; söz konusu düzenlemenin ve bu düzenlemeye olanak tanıyan 3418 sayılı Kanunun 30 uncu maddesinin, Anayasanın 6, 7, 8, 38, 73 ve 124 üncü maddelerine aykırı görülerek Anayasanın 152 nci ve 2949 sayılı Kanunun 28 inci maddesi uyarınca söz konusu hükmün iptali istemiyle yapılan başvuru üzerine ... Mahkemesi tarafından verilen ... günlü ve E: ..., K: ... sayılı kararla iptal isteminin reddedildiği, davanın çözümünün, davaya konu Tebliğin 4 üncü Bölümünde öngörülen düzenlemenin, yürürlükteki kanunlara aykırı olup olmadığının belirlenmesine bağlı olduğu, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü ve 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 11 inci maddelerinde, müteselsil sorumluluk kapsamına alınan kişi veya kuruluşların ya söz konusu tevkifatı yapmak ve vergi dairesine yatırmakla yükümlü bulunmaları ya da tevkifatın konusunu oluşturan alım satıma taraf olmalarının bağlayıcı koşul olarak öngörüldüğü, bir kişi veya kuruluşun vergi tevkifatının ödenmemesinden dolayı müteselsilen sorumlu tutulabilmesi için bunların, vergiyi doğuran olayda taraf olmaları gerektiği, yasa yapıcının düzenleme yapma yetkisi tanıdığı idari organların yapacakları düzenlemelerde, bu kuralın dışına çıkmaları ve kanunun amaç ve kapsamını aşan kurallar ve ilkeler belirlemelerinin yasaya aykırı düşeceği, Anayasanın 73 üncü maddesinin de bunu gerektirdiği, 213 sayılı Yasanın 11 inci maddesine 3418 sayılı Yasanın 30 uncu maddesiyle eklenen fıkra ile zirai ürünlerin alım ve satımına aracılık eden kuruluşlar ile ticaret borsalarını, bu mahsullerin satın alınması sırasında yapılacak vergi tevkifatından müteselsilen sorumlu tutmaya, söz konusu ürünlerin satışı dolayısıyla yapılacak vergi tevkifatının hangi safhada yapılacağını her ürün için ayrı ayrı belirlemeye Maliye Bakanlığı yetkili kılınmış ise de, bu yetkinin ancak, borsalarda yapılacak alım satım sırasında vergi tevkifatı yapılıp vergi dairesine yatırılmasının gerekli olması ya da borsaların da vergi tevkifatı yapmak ve vergi dairesine yatırmakla yükümlü bulunmaları halinde kullanılmasının mümkün olduğu, oysa borsaların vergi hukuku yönünden böyle bir yükümlülüklerinin bulunmadığı, kendi Kanununa göre görevleri sadece "Tescil"den ibaret olan borsaların, salt alım ve satımı tescil etmesinin, bu kuruluşları zirai ürünlerin alım ve satımına aracılık eder durumuna getirmeyeceği, alım-satıma aracılığın, alıcı ile satıcıyı işlem yönünden karşılaştırmayı ifade ettiği, ticaret borsalarını aracı kuruluş olarak nitelendirmenin mümkün olamayacağı, borsaların, idare adına vergi tahsili ile görevlendirilmiş, noter veya tapu idaresi gibi bir kuruluş olmadıkları, söz konusu hükmün borsalar yönünden uygulanabilmesinin ancak, borsada zirai ürünlerin alım satımı anında tahsil edilebilecek bir vergi tevkifatının mevcudiyeti halinde mümkün olabileceği, borsada ya da borsa dışında yapılmış işlemler nedeniyle yapılacak vergi tevkifatının, vergi idaresine beyan ve yatırılması, işlem tarihini izleyen ayın 20 nci günü akşamına kadar mümkün olduğundan, söz konusu tevkifatın ödenmemiş olmasından dolayı borsaları ve borsa yöneticilerini, bu vergilerden ve cezalardan müteselsilen sorumlu tutmaya fıkranın ne lafzı ne de amacının uygun bulunmadığı, bu durumda, 5590 sayılı Ticaret ve Sanayi Odaları, Ticaret Odaları, Deniz Ticaret Odaları, Ticaret Borsaları ve Türkiye Ticaret, Sanayi, Deniz Ticaret Odaları ve Ticaret Borsaları Birliği Kanununun 32 nci maddesi uyarınca kurulmuş, tüzel kişiliğe sahip ve kamu kurumu vasfını haiz olan ve aynı Kanunun 34 üncü maddesinde görevleri sayılmış bulunan, borsaya dahil maddelerin alım ve satımını tanzim ve tescil etmekle görevlendirilen ve söz konusu maddelerin alım satımında taraf veya aracı durumunda bulunmayan, dolayısıyla Gelir Vergisi Kanununun 94, 96 ve 98 inci maddelerine göre vergi tevkifatı yapmak ve vergi dairesine yatırmak yükümlülüğünden söz edilemeyecek olan ticaret borsalarının; Vergi Usul Kanununun vergi tevkifatında müteselsil sorumluluğu düzenleyen 11 inci maddesinin açık hükmünün aksine, Genel Tebliğle sorumluluk kapsamına alınmasının, Kanunun tanıdığı yetkinin üzerine çıkılması ve Kanunda öngörülmeyen yükümlülük tesis edilmesi sonucunu doğuracağı, böyle bir düzenleme yapılabilmesinin, borsadaki işlemlerin vergiye tabi olması ve bu vergi yatırılmadıkça tescil işleminin yapılmayacağının kanunda öngörülmesiyle mümkün olabileceği, bu yönde bir yasal düzenleme yapılmadıkça, alım satıma taraf olmayan kişi ve kuruluşların, bu arada ticaret borsalarının, tevkif ettikleri vergileri vergi idaresine yatırmayan vergi sorumlularının fiilinden müteselsilen sorumlu tutulamayacağı gerekçesiyle, 164 seri numaralı Gelir Vergisi Genel Tebliğinin 4 üncü Bölümünün iptaline karar vermiştir.
Karar, Maliye Bakanlığınca temyiz edilmiş ve davacı hakkında bugüne kadar davaya konu tebliğ hükümlerine göre bir işlem yapılmadığı, başka bir deyişle menfaat ihlalinin bulunmadığı, dolayısıyla dava açılamayacağı, bu düzenlemenin amacının ekonomik faaliyetlerin kayıt altına alınması ve belge sistemi içine dahil edilmesi olduğu, müteselsil sorumluluğun borsalar yönünden hukuken var olduğu, tebliğin bunu bir kez daha ortaya koyduğu, müteselsil sorumluluk getiren hükmün, Anayasaya aykırı olmadığının ... Mahkemesi kararı ile de sabit olduğu, bu düzenleme ile ticaret borsalarının mükellef ve vergi sorumlusu gibi kabul edildiklerinden söz edilemeyeceği ileri sürülerek kararın bozulması istenmiştir.
Savunmanın Özeti: İstemin reddi gerektiği savunulmuştur.
Danıştay Tetkik Hakimi ...'ın Düşüncesi: Davacının, Maliye Bakanlığınca yayımlanan 164 seri nolu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin 4 üncü Bölümünün iptali istemiyle açtığı dava kabul edilerek, tebliğin dava konusu bölümü iptal edilmiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 11 inci maddesine 3418 sayılı Yasa ile eklenen fıkrada, Maliye ve Gümrük Bakanlığına, zirai ürünlerin satın alınması sırasında yapılacak vergi tevkifatından Ticaret Borsalarını müteselsilen sorumlu tutma yetkisi vermiştir.
Bakanlık, davaya konu tebliğin 4 üncü Bölümü ile konuya açıklık getirmiştir.
Buna göre borsada tescil ettirilerek çiftçilerden satın alınan zirai ürün bedelleri üzerinden tevkif edilerek vergi dairelerine ödenmesi gereken vergiden, borsalar ve yöneticilerin müteselsilen sorumlu oldukları öngörülmüştür.
Yukarıda yer verilen yasal ve idari düzenlemelerden, borsaların ve yöneticilerinin sorumluluğunun, yapılacak vergi tevkifatı ile sınırlı olduğu sonucuna ulaşılmaktadır. Ancak, tebliğin 4 üncü Bölümünün ikinci paragrafında, vergi tevkifatının yapılmamış olması halinde tevkif yoluyla ödenmesi gereken vergi ile buna bağlı ceza, gecikme faizi ve zammından, tescil işlemini yapan borsalar ve yöneticilerinin müteselsilen sorumlu olacakları öngörülmüş ise de, böyle bir sorumluluk ancak, vergi tevkifatı yapılmaksızın tescil işleminin yapılması halinde doğacaktır.
Bu nedenlerle, temyiz isteminin kabulü ile kararın bozulması gerektiği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı ...'nın Düşüncesi: Temyiz istemine konu teşkil eden Danıştay Dördüncü Dairesinin 25.12.1995 günlü ve E:1991/752, K:1995/5799 sayılı kararında belirtilen düşüncemiz uyarınca, temyiz isteminin kabulü ile söz konusu daire kararının bozulmasının uygun olacağı düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulunca, dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
164 seri sayılı Gelir Vergisi Genel Tebliğinin, "5590 sayılı Kanuna Göre Kurulmuş Bulunan, Ticaret Borsalarında Tescil Ettirilerek Satın Alınan Zirai Ürün Bedellerinden Yapılacak Gelir Vergisi Tevkifatı ve Müteselsil Sorumluluk" başlığını taşıyan 4 üncü Bölümünün iptaline ilişkin Danıştay Dördüncü Daire kararı, Maliye Bakanlığınca temyiz edilmiştir.
164 sayılı Gelir Vergisi Genel Tebliğinin davaya konu yapılan 4 üncü Bölümünün, vergi sorumlusu yanında ticaret borsalarını vergi ödevinin gereği gibi yerine getirilmemiş olmasından dolayı müteselsilen sorumlu tutan düzenlemesi nedeniyle davacının menfaat ilgisi açık olduğundan, bu yöndeki temyiz iddiasının kabulüne olanak bulunmamaktadır.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun "Vergi kesenlerin sorumluluğu" başlığını taşıyan 11 inci maddesine, maddenin beşinci fıkrasından sonra gelmek üzere eklenen son fıkrada Maliye ve Gümrük Bakanlığı, zirai ürünlerin alım ve satımına aracılık eden kuruluşlar ile ticaret borsalarını, bu mahsullerin satın alınması sırasında yapılacak vergi tevkifatından müteselsilen sorumlu tutmaya, söz konusu ürünlerin satışı dolayısıyla yapılacak vergi tevkifatının hangi safhada yapılacağını, her bir ürün için ayrı ayrı belirlemeye yetkili kılınmıştır. Bu yetkiye dayanarak Maliye Bakanlığınca, zirai ürünlerin alım bedelleri üzerinden yapılacak gelir vergisi tevkifatı konusunda uyulacak esaslar; 164 seri nolu Gelir Vergisi Genel Tebliği ile 15.9.1990 günlü ve 20636 sayılı Resmi Gazetede yayımlanarak yürürlüğe konulmuştur.
Tebliğin davaya konu 4 üncü Bölümü, ticaret borsalarında tescil ettirilerek satın alınan zirai ürün bedellerinden yapılacak gelir vergisi tevkifatı ve müteselsil sorumlulukla ilgili düzenlemeye ilişkindir. Bu bölümün ilk paragrafında; borsada tescil ettirilerek, çiftçilerden satın alınan zirai ürün bedelleri üzerinden tevkif edilerek vergi dairelerine ödenmesi gereken vergiden, borsalar, yöneticileri ve zirai ürün satın alanların müteselsilen sorumlu olmaları kabul edilmiştir.
Aynı bölümün ikinci paragrafında ise zirai ürünlerin daha önce çiftçiden satın alınması esnasında gelir vergisi tevkifatının yapılmamış olması halinde, tevkif yoluyla ödenmesi gereken vergi ile buna bağlı ceza, gecikme faizi ve gecikme zammından, tescil işlemini yapan borsalar, borsaların yöneticileri ve vergisi tevkif yoluyla ödenmeyen zirai ürünü borsaya getirenlerin de müteselsilen sorumlu tutulması öngörülmüştür.
5590 sayılı "Ticaret ve Sanayi Odaları, Ticaret Odaları, Sanayi Odaları, Deniz Ticaret Odaları, Ticaret Borsaları ve Türkiye Ticaret, Sanayi, Deniz Ticaret Odaları ve Ticaret Borsaları Birliği" Kanununun 32 nci maddesinde ticaret borsalarının, kanunda yazılı esaslar dairesinde borsaya dahil maddelerin alım ve satımı ve fiyatlarının tespit ve ilanı işleriyle meşgul olmak üzere kurulan tüzelkişiliği haiz kamu kurumları olduğu hükme bağlanmıştır. Yasanın 34 üncü maddesinde borsaların görevlerine yer verilmiş ve borsaya dahil maddelerin borsada alım satımını tanzim ve tescil etmek de bu görevler arasında sayılmıştır. 5590 sayılı Yasanın 37 nci maddesinin son fıkrasında ise borsaya kayıtlı maddelerin müstahsilleri veya amillerinin, borsalara kaydolmaksızın dahi kendi mallarını borsalarda satabilecekleri kurala bağlanmıştır.
3.11.1987 gün ve 19623 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan Ticaret Borsalarına Dahil Maddeler ve Bu Maddelerin Alım veya Satımlarının Tescili Hakkında Yönetmeliğin 4 üncü maddesinde, borsa muamelelerinin, borsaya dahil bir maddenin tespit edilmiş bir miktarı veya fazlası üzerinden yapılan alım veya satımlar olduğu belirtilmiş, 10 uncu maddesi ile de borsaya dahil ve belli miktarı aşan maddelerin alım satımının, borsalara tescili zorunlu tutulmuştur.
Bu düzenlemelerden görüleceği üzere borsaya dahil maddelerin, tesbitedileni aşan miktarının çiftçiden alınması halinde, bu alımların, borsaya tescili zorunludur.
213 sayılı Yasanın 11 inci maddesinin altıncı fıkrası ile tarım ürünlerinin alım satımına aracılık eden kuruluşlar ile ticaret borsalarının, alım-satıma konu tarım ürünü bedelinden yapılacak vergi tevkifatından sorumlu tutulduğu açıktır. Bu düzenlemenin amacı, tarım ürünlerinin alım-satımında üreticinin ödemesi gereken vergiye mahsuben sorumlu sıfatıyla alıcı tarafından yapılmakta olan vergi tevkifatını güvenceye bağlamaktır.
Davacı, 164 seri sayılı Gelir Vergisi Genel Tebliğinin 4 üncü Bölümünün ilk ve ikinci paragrafında yapılan düzenlemelerin Vergi Usul Kanununun 11 inci maddesinin altıncı fıkrasına aykırı olduğunu ileri sürmüş ve açtığı davada, Danıştay Dördüncü Dairesince bu iddia kabul edilmiş ve düzenlemenin, yasalaraaykırı olduğu belirlenerek temyiz istemine konu yapılan kararla anılan bölüm iptal edilmiştir.
Bilindiği gibi Vergi Usul Kanununun 235 inci maddesinde, birinci ve ikinci sınıf tüccarlar ile defter tutmak zorunda olan çiftçilerin, götürü usule tabi veya vergiden muaf çiftçilerden satın aldıkları malların bedelini ödedikleri sırada iki nüsha müstahsil makbuzu düzenlemek, bunlardan birini imzalayarak satıcı çiftçiye vermek, diğerini ona imzalatarak almak zorunda tutulmuş, müstahsil makbuzunun tüccar veya alıcı çiftçi nezdinde kalan nüshasının, fatura yerine geçmesi kabul edilmiştir.
Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin 11 inci bendinde de çiftçilerden satın alınan zirai mahsuller için yapılan ödemelerden hangi oranlarda vergi tevkifatı yapılması gerektiği belirtilmiş, tevkifat oranının belirlenmesi konusunda Bakanlar Kuruluna yetki tanınmıştır.
Çiftçilerden yapılan zirai ürün alımları sırasında düzenlenen müstahsil makbuzunda gösterilen bedel üzerinden, 193 sayılı Yasanın 94 üncü maddesine göre Bakanlar Kurulu tarafından belirlenen oranda vergi kesintisi yapılması, söz konusu ürünleri satın alanlara düşen bir vergi ödevidir. Vergiyi kesenlerin, 94 üncü madde uyarınca yaptıkları tevkifatı kendi kayıt ve hesaplarında ayrıca göstermeleri Yasanın 97 nci maddesinin ikinci fıkrasında, tevkifat yapmaya mecbur olanların bir ay içinde yaptıkları ödemeler ile bunlardan tevkif ettikleri vergileri izleyen ayın yirminci günü akşamına kadar ödemenin yapıldığı yerin bağlı olduğu vergi dairesine bildirmeye mecbur oldukları 98 inci maddenin ilk fıkrasında, yapılan tevkifatın muhtasar beyanname ile bildirilmesi gerektiği ise 99 uncu maddede öngörülmüştür.
Kotasyona tabi olan ve belli miktardan fazla tarım ürününü üreticiden satın alan tüccar, bu alım-satımı ticaret borsasında tescil ettirmek zorundadır. 164 sayılı Genel Tebliğin 4 üncü Bölümünün ilk paragrafı, 213 sayılı Yasanın 11 inci maddesinin altıncı fıkrasında da öngörülen yetkiye dayanarak, böyle bir alım-satımın ticaret borsasında tescili sırasında müstahsil fişinin usulüneuygun düzenlenmiş ve Gelir Vergisi Kanununun yukarıda değinilen kuralları gereğince gelir vergisi kesintisinin yapılmış olmasının borsa yetkililerince aranmasını öngörmüş, bu araştırma ve gereğin yerine getirilmemesine karşın tescilin yapılmış olması halinde, borsaları da alıcı tüccarla birlikte müteselsilen sorumlu tutan bir düzenleme getirmiştir.
Vergi Usul Kanununun 235 inci ve Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddelerine göre çiftçiden tarım ürünü satın alan tüccarın; işlemin yapılması sırasında iki nüsha müstahsil makbuzu düzenleyerek birini imzalayıp çiftçiye vermesi, diğerini çiftçiye imzalatarak fatura yerine geçmek üzere alması ve gelir vergisi kesintisi yapması gerekmektedir. Bir tüccarın, takvim yılının herhangi bir gününde yaptığı tarım ürünü alımı nedeniyle borsada tescilin de yerine getirilmesi mümkün olmasına karşın, gelir vergisi kesintisinin beyan zamanı, izleyen ayın yirminci günü akşamı sona ermektedir. Henüz beyanname verme süresi dolmamışken yapılan tescil sırasında, borsa ve yetkililerinin beyannamenin düzenlenmiş ve ilgili vergi dairesine verilmiş ya da tahakkukun yapılmış olmasını aramaları düşünülemeyeceğinden, Tebliğin bu paragrafında öngörülen sorumluluğu, tevkifatın yapılmasıyla sınırlı kabul etmek gerekmekte ve Tebliğin 4 üncü Bölümünün ilk paragrafının yasaya aykırı bir yönü bulunmamaktadır. Dördüncü Bölümün ikinci paragrafında ise; borsada tescilettirilen bir tarım ürünü alım-satımı muamelesinin satıcı tarafının, evvelce çiftçiden satın alınmış tarım ürünü bedelinden vergi kesintisi yapmamış olmasına karşın, alım-satımın borsada tescili halinde ticaret borsası, ödenmemiş vergi, ceza, gecikme faizi ve gecikme zammından satıcı ile birlikte müteselsilen sorumlu tutulmuştur.
Dördüncü Bölümün ikinci paragrafında öngörülen sorumluluğun ayrı ayrı incelenmesi gerekmektedir.
Bu paragrafta öngörülen müteselsil sorumluluğun önkoşulu, borsada tescil edilen bir alım-satıma konu tarım ürününün evvelce çiftçiden satın alınması sırasında vergi tevkifatının yapılmamış olmasıdır. Dolayısıyla bu paragrafta yer alan düzenleme ile de sorumlu sıfatıyla vergi kesintisi yapma ödevini yerine getirmemiş olan satıcıların tescil istemlerinin kabul edilmemesi amaçlanmıştır. Çiftçiden alınması sırasında bedelinden vergi tevkifatı yapılmamış tarım ürününün borsada tescil edilerek satılmasını önlemek isteyen bu düzenlemenin, Vergi Usul Kanununun 11 inci maddesinin altıncı fıkrasına aykırı düşmediği sonucuna varılmaktadır.
Ticaret borsalarının, tarım ürünü bedelinden kesilmeyen ve bunun sonucu olarak beyan dışı kalan ve ödenmeyen gelir (stopaj) vergisi ile bu vergiye ait gecikme faizi ve zammından satıcı ile birlikte müteselsilen sorumlu tutulmalarında yasaya aykırı bir yön görülmemektedir. Ancak, beyan dışı kalan bu vergi nedeniyle doğan vergi kaybından dolayı kesilmesi gereken ve kesilen cezadan da borsaların müteselsilen sorumlu tutulmaları, cezaların şahsiliği ilkesine aykırı düşmektedir.
Öte yandan 164 sayılı Gelir Vergisi Genel Tebliğinin yasal dayanağı olan Vergi Usul Kanununun 11 inci maddesinin altıncı fıkrasında sadece ticaret borsalarının müteselsilen sorumlu tutulmalarına olanak tanınmışken, Tebliğin 4 üncü Bölümünde ticaret borsaları yanında borsa yöneticilerinin de müteselsilen sorumlu tutulmaları yasaya uygun olmamıştır.
Borsada tescilin; çiftçiden yapılan tarım ürünü alışları sırasında alıcılar tarafından vergi sorumlusu sıfatıyla yapılması gereken vergi tevkifatının belgelenmesinden sonra gerçekleştirilmesi yükümlülüğü getirerek, bu yükümlülüğü yerine getirmeyen ticaret borsası ve yöneticilerini asıl sorumlularla birlikte müteselsilen sorumlu tutan dava konusu düzenlemeyi tümüyle iptal eden Danıştay Dördüncü Daire kararı hukuka uygun görülmemiştir.
Bu nedenlerle temyiz isteminin kabulü ile 164 sayılı Gelir Vergisi Genel Tebliğinin 4 üncü Bölümünü iptal eden Danıştay Dördüncü Dairesinin 25.12.1995 günlü ve E:1991/752, K:1995/5799 sayılı kararının bozulmasına, yeniden verilecek kararda karşılanacağından yargılama gideri yönünden hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına, 24.10.1997 gününde oyçokluğu ile karar verildi.
X - K A R Ş I O Y
Davada temyiz konusu yapılan 164 sayılı Gelir Vergisi Genel Tebliğininticaret borsalarında tescil ettirilerek satın alınan zirai ürün bedellerinden yapılacak gelir vergisi tevkifatı ve müteselsil sorumluluk başlıklı dördüncü bölümü Danıştay Dördüncü Dairesi tarafından iptal edilmiştir.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 94 üncü maddesine göre, çiftçilerden ticaret borsalarında tescil ettirilmek suretiyle satın alınan zirai mahsuller için yapılan ödemelerden alıcının tevkifat yaparak bunu vergi dairesine anılan Yasanın 96 ve 98 maddelerde yazılı usul ve süresi içinde yatırmak zorunluluğu vardır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 11 inci maddesinin son fıkrası, ticaret borsalarının ve yöneticilerinin hangi hallerde bu ödemelerden sorumlu tutulacakları yani müteselsilen sorumlu olacakları yolunda hükümleri getirmiş ve bu konuda Maliye Bakanlığına bir genel tebliğ düzenleme yetkisi de vermiştir.
İşte bu uyuşmazlığın çözümü düzenlenen bu genel tebliğin 193 sayılı Yasanın 94, 96 ve 98 inci maddelerine uygun olup olmadığının tesbitine bağlıdır.
Bu olayda konuya temel olan 193 sayılı Yasanın 94 üncü maddesinin 11 inci fıkrasında yazılı şekilde Ticaret Borsalarında tescil ettirilerek çiftçilerden satın alınan zirai mahsul bedelinden yapılan tevkifatların, Yasanın bu ve ilgili müteakip maddelerine uygun olması gerekmektedir.
Dolayısıyla Maliye Bakanlığı, ticaret borsaları ve yöneticilerinin anılan 11 inci maddesi uyarınca tevkifat, vergideki müteselsilliğin koşullarını iyi tesbit etmek ve tebliğini düzenlerken tevkifatla ilgili temel ve esasları düzenleyen Gelir Vergisi Kanunu'nun 94 üncü ve müteakip maddelerdeki sınırlar içinde kalmak zorundadır. Yani zirai ürünlerin maddede yazılı şekilde ticaret borsalarında tescil ettirilmesi, mahsulün borsada ilk elden çiftçilerden alınmış olması ve tevkifatların satın alanlar tarafından tevkif edilerek vergi dairelerine yatırılmış olması gibi kanunun temel unsurlarını tebliğine açık bir şekilde yansıtmak durumundadır.
İşte olaya bu koşullar altında baktığımızda Maliye Bakanlığının 164 seri sayılı Gelir Vergisi Genel Tebliğinin 4 üncü bölümünün birinci paragrafı, Yasanın anılan hükümlerine uygun olarak hazırlanmıştır ve iptalini gerektirecek bir durumu yoktur.
Tebliğin aynı bölümünün ikinci paragrafına gelince, zirai ürünlerin ticaret borsalarında tescile dayalı olarak satın alınma koşuluna yer verilmiş bile olsa düzenlemede bu koşulun yanında mahsülün borsalarda İLK ELDEN çiftçilerden satın alınmış olması koşuluna, yer verilmemiş olması nedeniyle Gelir Vergisi Yasası'nın 94 üncü maddesine aykırı düşmektedir.
Açıklanan nedenlerle, tebliğin tamamını iptal eden Danıştay Dördüncü Dairesinin 25.12.1995 günlü ve E:1991/752, K:1995/5799 sayılı kararının tebliğin birinci paragrafı nedeniyle kısmen bozulması gerekirken tümden bozulması yolundaki karara karşıyım.