Vergi Dava Daireleri Kurulu 1996/246 E. , 1997/554 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No: 1996/246
Karar No: 1997/554
Temyiz Eden: ... Vergi Dairesi Müdürlüğü
Karşı Taraf: ...
Vekili: ...
İstemin Özeti: Bakanlar Kurulunun 93/4664 sayılı kararına dayanılarak davacıya Temmuz 1995 döneminde ödenen ikramiye üzerinden tahsil edilen gelir (stopaj) vergisinin ret ve iadesi istemiyle açılan davayı inceleyen ... Vergi Mahkemesi, ... günlü ve E: ..., K: ... sayılı kararıyla; 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 29 uncu maddesi uyarınca, teşvik ikramiyesi veya mükafatların gelir vergisinden müstesna tutulabilmesi için bunların, maddede yazılı işler veya faaliyetler ya da bunlar dışında olup, memleket bakımından faydalı diğer iş ve faaliyetler için verilmiş olması ve hukuken teşvik veya mükafat ikramiyesi olarak ödenmesinin gerekli ve yeterli olduğu, esasen, normal ücret dışında yapılan her türlü akçalı katkının, çalışan için teşvik unsuru olduğu ve teşvikin, daha sonra ödülü gerektirecek çalışma ve faaliyetleri özendirmek ve daha istekli ve başarılı olmalarını sağlamak amacıyla uygulandığı, olayda söz konusu ödeme, hukuken, şeklen ve ismen teşvik ikramiyesi olarak yapıldığından, 193 sayılı Yasanın 29 uncu maddesinin 1 inci fıkrası uyarınca gelir vergisinden müstesna tutulması gerektiği, maddeye "memleket bakımından faydalı diğer iş ve faaliyetler" cümlesi eklenmek suretiyle madde kapsamının genişletildiği, bu ikramiyenin kimlere ve hangi sayıda verileceği, bir başka deyişle, kimlerin ne zaman ve ne kadar teşvik edileceğinin ilgili idarenin takdirinde bulunduğu, ikramiye sayısının teşvik özelliğini değiştirmediği ve vergi bağışıklığını etkilemediği, maddede aksine bir düzenlemenin yer almadığı, yasa yapıcının, sayılan iş ve faaliyetler nedeniyle ödenen ikramiyeleri vergi dışında bırakmak yolundaki iradesinin maddenin lafzından ve ruhundan anlaşıldığı, maddede vergi bağışıklığı bakımından başkaca bir koşul aranmadığı, aksi yönde yorumun, hukuken, şeklen ve ismen teşvik ikramiyesi olarak yapılan bir ödemenin, teşvik ikramiyesi olup olmadığının tartışılması veya doğrudan yasa maddesinin yargılanması sonucunu doğuracağı gerekçesiyle, verginin ret ve iadesine karar vermiştir.
Vergi dairesi müdürlüğünün temyiz istemini inceleyen Danıştay ÜçüncüDairesi, 24.4.1996 günlü, E:1996/598, K:1996/1504 sayılı kararıyla; 193 sayılı Yasanın 29 uncu maddesinde belirtilen ikramiye ve mükafatların, bir hizmet sözleşmesine bağlı olarak hizmetin başarılı bir şekilde yürütülmesinden dolayı hizmet karşılığı devamlı ödenen bir ücret değil, kanunda sayılan alanlarda yapılan çalışmalar sonucu, ilim ve fennin, güzel sanatların, tarımın veya hayvancılığın gelişmesine katkıda bulunulmasından dolayı katkıda bulunanları ödüllendirmek amacıyla yapılan ödemeler olduğu, Devlet Sanatçıları ve Sanatçıların Sözleşmeli Olarak Çalıştırılmalarına Dair Esaslar'da değişiklik yapan Bakanlar Kurulu kararına dayanılarak, ilgili Bakanın teklifi ve Başbakanın onayı ile sanatçılara her yıl iki aylık tutarında ücretin teşvik ikramiyesi olarak verildiği, Bakanlar Kurulu Kararından, teşvik ikramiyesinin, başarılı görev yaptıkları tespit edilenlerin teşvik edilmesi ve desteklenmesi amacıyla getirildiğinin anlaşıldığı, sözleşmeli olarak çalışan sanatçılara Ocak, Nisan, Temmuz ve Ekim aylarında ödenmek üzere mali yıl içinde dört aylık ücret ikramiye olarak verilmekte iken, 1993 takvim yılından itibaren her yıl düzenli olarak Haziran ve Aralık aylarında ödenmek üzere iki aylık ücret tutarında ikramiye verilmeye başlandığı, teşvik ikramiyesi adı altında 1993 yılından başlayarak yılda iki defa yapılan bu ödemelerin amacının, başarılı çalışan sanatçılara ücret artışı sağlamak üzere yapılan bir ücret ödemesi niteliğinde olduğu ve Yasanın öngördüğü anlamda, sanatçılara, çalışmalarıyla ilim ve sanata veya insanlığa yararlı eserler vücuda getirmelerini teşvik amacıyla verilen bir ikramiye olmadığının anlaşıldığı, yurt dışında bilgi ve görgüsünü artırmak amacıyla 657 sayılı Yasanın 78 ve 79 uncu maddeleri ile kurumların özel kanunu ve 1416 sayılı Yasaya göre yurt dışına gönderilenler, 3 günden fazla sağlık izni bulunanlar, geçici olarak başka sanat kurumlarında kendi isteği ile görevlendirilen sanatçılar, solist sanatçılar kurum tarafından verilen görevleri yerine getirmekten kaçınanlar ve disiplin cezası bulunanların teşvik ikramiyesi almadığı, bunun haricinde kalan sözleşmeli personelin tamamının teşvik ikramiyesinden yararlandığı, ikramiyenin ödenmesine esas kıstaların, bu ikramiyeyi alacak olan sanatçının emsaline göre başarılı olduğunu veya sanatın gelişmesine ve tanıtılmasına katkıda bulunduğunun tespitine yönelik olmadığı gibi teşvik ikramiyesinin genele teşmil edilmesinin teşvik amacını aştığı, yılda iki kez verilen teşvik ikramiyesinin, yılda dört kez verilen diğer ikramiyeden bir farkı bulunmadığının anlaşıldığı, Kültür Bakanlığı olurunda; ödenen teşvik ikramiyesinden beş ve altıncı ikramiye olarak söz edilmesi, bu ödemelerin dört ikramiyenin devamı olduğunu gösterdiği, bu durumda, sanatçılara teşvik ikramiyesi adı altında yapılan ücret niteliğindeki ödemeler, 193 sayılı Yasanın 29 uncu maddesi kapsamına girmediğinden gelir vergisinden müstesna tutulamayacağı sonucuna varıldığı gerekçesiyle kararı bozmuştur.
Bozma kararına uymayan ... Vergi Mahkemesi ... günlü ve E: ..., K: ... sayılı kararıyla; 193 sayılı Yasanın 29 uncu maddesinde, gerek teşvik ikramiyesinin ve gerekse mükafatın özel bir tanımının yapılmadığı, sözlük anlamıyla teşvik ikramiyesinin, bir amaca ulaşmak için yapılacak eylemi özendirmek, mükafatın ise bir amaca en iyi şekilde ulaşıldığı için yapılan eylemi ödüllendirmek bakımından ödenen ayrı ikramiye türleri olduğu, davaya teşvik ikramiyesinin davaya konu yapıldığı, anılan maddede aynı cümle içinde, yan yana "ve" ile ayırılmak suretiyle ayrı ayrı yer aldığı, teşvik ikramiyesinin, maddede sayılan iş ve faaliyetlerin gelişmesine katkıda bulunanlara değil, bu katkıyı özendirmek amacıyla ödendiği dikkate alındığında, teşvik ikramiyesinin, ödülden farklı olarak herhangi bir olaya bağlı olmak, belirli bir eylemi gerçekleştiren kişi ya da kişilere verilmek gibi koşullara bağlanması zorunluluğu bulunmadığı, teşvik ikramiyesi verilerek sanatçıyı ve sanatın teşvik edilmesinin amaçlandığı, bunun, güzel sanatın teşviki amacına yönelik olmadığının kabulü halinde, güzel sanatın başka hangi ikramiye ile ne şekilde teşvik edilebileceği ve söz konusu 29 uncu maddenin 1 inci fıkrasının teşvik açısından nerede, ne şekilde uygulanacağı, ayrıca bu ikramiyenin sanatçıların yüzde kaçına ve senede kaç defa verilmesi halinde teşvik amacının varlığının kabul edilebileceği, bir başka deyişle teşvik amacının belirlenmesinde ölçünün ne olacağı gibi soruların cevapsız kalacağı, hukuken teşvik ikramiyesi olarak yapılan, her defasında verilmesi tamamen idarenin yetkisinde bulunan bir ödemenin, sadece bu özelliği nedeniyle ücretin ya da diğer ikramiyelerin bir parçası niteliğinde olduğunu kabul etmenin mümkün olmadığı, Bakanlar Kurulu Kararında da bu ikramiye için "verilir" değil "verilebilir" sözcüğünün kullanıldığı, bu nedenlerle söz konusu ikramiyenin gelir vergisinden müstesna olduğu gerekçesiyle ilk kararında direnmiştir.
Direnme kararı, vergi dairesi müdürlüğü tarafından temyiz edilmiş ve teşvik ikramiyesinden yapılan gelir (stopaj) vergisi kesintisinin yasaya uygun olduğu ileri sürülerek bozulması istenmiştir.
Savunmanın Özeti: Savunma verilmemiştir.
Danıştay Tetkik Hakimi ...'ın Düşüncesi: Bakanlar Kurulu Kararı uyarınca sanatçılara teşvik ikramiyesinin, 193sayılı Yasanın 29 uncu maddesinde öngörülen amaçlarla verilmediği, bir ücret ödemesi niteliği taşıdığı sonucuna varıldığından ikramiyenin gelir vergisine tabi tutulmasında yasaya aykırılık bulunmadığından ısrar kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı ...'in Düşüncesi: Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Yasasının 49 uncu maddesinin 1 inci fıkrasında belirtilen nedenlerden hiçbirisine uymayıp vergi mahkemesince verilen kararın dayandığı hukuki ve yasal nedenler karşısında, anılan kararın bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemektedir.
Açıklanan nedenle temyiz isteminin reddi ile vergi mahkemesi kararının onanmasının uygun olacağı düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulunca, dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
Bakanlar Kurulunun 93/4664 sayılı Kararına dayanılarak davacıya Temmuz 1995 döneminde ödenen ikramiye üzerinden kesilen gelir (stopaj) vergisine karşı açılan davanın kabulü ile söz konusu verginin ret ve iadesi yolundaki vergi mahkemesi ısrar kararı temyiz edilmiştir.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 29 uncu maddesinde, ilim ve fenni, güzel sanatları, tarımı, hayvan yetiştirilmesini ve memleket bakımından faydalı olan diğer işleri ve faaliyetleri teşvik maksadıyla verilen ikramiyeler ve müfakatlar gelir vergisinden müstesna tutulmuştur.
Sözü geçen kuralda, yapılan ödemenin adı değil, amacının belirleyici olduğu, maddede sayılan iş ve faaliyetlerin teşviki amacıyla yapılan ödemelerin gelir vergisi kapsamı dışında bırakıldığı anlaşılmaktadır.
657 sayılı Yasanın 2595 sayılı Yasa ile değişik Ek Geçici 16 ncı maddesinde; tiyatro, opera, bale sanatkarları, belediye opera ve tiyatroları sanatkarları, şehir ve belediye konservatuvar ve orkestraları sanatkarları, Cumhurbaşkanlığı senfoni orkestrası üyeleri, Kültür ve Turizm Bakanlığının sanatla ilgili merkez ve taşra birimlerine bağlı olarak çalışan orkestra, koro ve topluluk sanatçıları, sanatkarları ve sanatçı öğretmenleri ve Devlet sanatçılarının, sözleşme ile çalıştırılabilecekleri kurala bağlanmış, sözleşme esasları, ödenecek ücretin üst sınırı ve sağlanacak sosyal yardımlar ile diğer mali hakların; ilgili bakanlığın önerisi ve Maliye Bakanlığının görüşü üzerine Bakanlar Kurulunca kararlaştırılması kabul edilmiştir.
Bakanlar Kurulu, 92/3974 sayılı Kararnamenin 22 nci maddesiyle, 657 sayılı Yasanın Ek Geçici 16 ncı maddesi uyarınca çalıştırılan söz konusu sözleşmeli personelin 1.1.1993 tarihinden itibaren geçerli aylık ücretlerini belirlemiş ve sözü geçenlere hastalık ve senelik izin süreleri dahil, çalıştıkları günlerle orantılı olarak mali yıl içinde Ocak, Nisan, Temmuz ve Ekim aylarında ödenmek üzere dört aylık ücretin ikramiye olarak verilmesini, ayrıca iki aylığa kadar (iki aylık dahil) ilgili Bakanın teklifi üzerine Başbakan onayı ile teşvik ikramiyesi verilmesini kararlaştırmıştır.
Yılın ikinci yarısı için düzenlenen ve 93/4664 sayılı Devlet Sanatçıları ve Sanatçıların Sözleşmeli Olarak Çalıştırılmalarına Dair Esaslarda Değişiklik Yapılmasına İlişkin Esaslar'ı belirleyen Bakanlar Kurulu Kararında, ikramiye dışında ayrıca olağanüstü gayret ve çalışmaları sonucunda emsallerine göre başarılı görev yaptıkları tespit edilenlere ilgili Bakanın teklifi ve Başbakanlık onayı ile iki aylığa kadar (iki aylık dahil) ücretin teşvik ikramiyesi olarak verilebileceği belirtilmiştir.
Bakanlar Kurulu Kararında teşvik ikramiyesinin; olağanüstü gayret ve çalışmaları sonucunda emsallerine göre başarılı görev yaptıkları tespit edilenlere verilebileceği belirtilmesine karşın, vergisi uyuşmazlık yaratan ikramiyenin, sanatçılar arasında emsallerine göre başarılı olmak veya sanatın gelişmesi ve tanıtılmasına yaptıkları katkı yönünden hiçbir ayırıma gidilmeksizin kapsam içindeki tüm personele ödendiği anlaşılmaktadır. Bu durumda "teşvik ikramiyesi" adı altında yapılmış olsa da sanatsal etkinliğin teşviki dışındaki amaçlarla yapıldığı anlaşılan ikramiyenin, ücret ödemesi olarak gelir vergisi tevkifatına tabi tutulmasında yasaya aykırılık bulunmamaktadır. Israr kararı, bu nedenle hukuka uygun görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle, vergi dairesi müdürlüğü temyiz isteminin kabulü ile ... Vergi Mahkemesinin ... günlü ve E: ..., K: ... sayılı ısrar kararının bozulmasına, bozma kararı üzerine yeniden verilecek kararda karşılanacağından yargılama giderleri yönünden hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına, 19.12.1997 gününde oyçokluğu ile karar verildi.
X - K A R Ş I O Y
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında ısrar kararının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmadığından, temyiz isteminin reddi gerektiği görüşüyle karara katılmıyoruz.