Vergi Dava Daireleri Kurulu 1996/357 E. , 1998/120 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No: 1996/357
Karar No: 1998/120
Temyiz Eden: ... Vergi Dairesi Müdürlüğü
Karşı Taraf: ...
İstemin Özeti: Giyim eşyası ve mefruşat ticareti ve pazarlamasıyla uğraşan yükümlünün 1/2 pay ile paydaşı bulunduğu adi ortaklığın 1991 yılına ilişkin işlemlerinin incelenmesi sonucunda düzenlenen rapor uyarınca bir kısım hasılatın beyan dışı bırakıldığı görüşüyle davacı adına payı oranında resen kaçakçılık cezalı gelir vergisi, geçici vergi ve fonlar salınmıştır.
Tarhiyata karşı açılan davayı inceleyen ... Vergi Mahkemesi, ... günlü, E:..., K:... sayılı kararıyla; dosyadaki belgeler ve mahkemelerince yaptırılan bilirkişi incelemesi sonucu düzenlenen rapordan, sağlıklı bir kaydi envanter yapılmasına imkan bulunmadığı ve defter ve belgelerin ihticaca salih olmadığı sonucuna varıldığı, adi ortaklığın dönem kazancının resen takdirinde isabetsizlik bulunmadığı ancak, dönem kazancı olarak takdir edilen miktarın, ticari ve ekonomik icaplara uygun olmadığı, çeyiz satışlarında % 262 karlılık oranını ifade eden kayıt dışı hasılat saptamasının gerçekleri yansıtmadığı, bilirkişi incelemesi sonucu düzenlenen raporda emsal üç işletmenin beyan ettikleri karlılık oranı ortalaması esas alınarak bulunan kayıt dışı hasılat tutarının mahkemelerince de benimsendiği, pazarlama faaliyetinde kullanılmak üzere kiralanan nakil vasıtası için satın alınan akaryakıt bedellerinin ticari kazancın elde edilmesine yönelik gider kabulünde isabetsizlik görülmediği, gelir vergisine ek olarak ayrıca geçici vergi salınmasının vergi mükerrerliğine yol açacağı, cezalı geçici verginin kaldırılması gerektiği, tarhiyata konu matrah farkının bulunuş biçimi dikkate alındığında, vergi kaybına yol açılan eylemde kasıt bulunmadığından yapılacak tarhiyata kusur cezası uygulanması gerektiği gerekçesiyle kaçakçılık cezalı geçici vergiyi kaldırmış, gelir vergisini ise ...- lira matrah farkı üzerinden kusur cezalı olarak değişiklikle onamıştır.
Vergi dairesi müdürlüğünün temyiz istemini inceleyen Danıştay Üçüncü Dairesi, 19.10.1995 günlü, E:1994/3572, K:1995/3151 sayılı kararıyla; istemin, kaydi envanter nedeniyle bulunan matrah farkı üzerinden salınan vergi, geçici vergi ve kaçakçılık cezasının kusur cezasına çevirilmesine ilişkin hüküm fıkralarına yönelik kısmını reddetmiş, akaryakıt giderlerinin matrah farkından çıkarılmasına ilişkin hüküm fıkrasına yönelik olarak; 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesinin 3239 sayılı Yasayla değişik 5 inci bendinde, işletmeye dahil olup işte kullanılan taşıt giderlerinin tamamının, bu taşıtların aynı zamanda zati veya ailevi ihtiyaçlar için de kullanılması halinde ise
giderlerin yarısının safi kazancın tespitinde indirilebileceğinin kurala bağlandığı, ... ve ...'tan kiralanarak pazarlamada kullanılan araçların işletmenin aktifinde kayıtlı olmadığı anlaşıldığından ve olay hakkında özel hüküm mevcutken genel hükümlerden hareketle, araçların işletmede kullanıldığından bahisle bu araçlar için yapılan akaryakıt
giderlerinin dönem kazancının tespitinde gider olarak indirilmesi yolundaki hüküm fıkrasında hukuka uygunluk görülmediği gerekçesiyle mahkeme kararının bu husustaki hüküm fıkrasını bozmuştur.
Bozma kararına uymayan ... Vergi Mahkemesi, ... günlü, E:..., K:... sayılı kararıyla; pazarlama faaliyetinde kullanılmak üzere gerek duyulan ve kiralanan nakil vasıtalarına ait akaryakıt giderlerinin, ticari kazancın elde edilmesine yönelik zorunlu gider olarak kabulünün, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesinin birinci bendine uygun görüldüğü, söz konusu nakil vasıtalarının işletmeye dahil olmaması nedeniyle Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesinin 5 inci bendi kapsamında kabul edilmese dahi birinci bent kuralı kapsamında değerlendirilerek bunlara ait akaryakıt bedellerinin gider olarak indirilmeleri gerektiği, bu ödemelerin ticari kazancın elde edilmesi için yapılması zorunlu giderlerden olduğu, nitekim 40 ıncı maddenin 5 inci bendi kuralının, 4008 sayılı Kanunun 24 üncü maddesiyle değiştiği ve yeni kuralda kiralama yoluyla edinilen taşıtların giderlerinin de indirilecek giderler arasına alındığı gerekçesiyle ilk kararında direnmiştir.
Direnme kararı vergi dairesi müdürlüğünce temyiz edilmiş, kiralanan araçlara ait akaryakıt giderlerinin 1991 yılına ait olduğu, Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesinin 5 inci bendindeki değişikliğin ise 1.1.1995 tarihinde yürürlüğe girdiğinden olaya uygulanamayacağı ileri sürülerek kararın bozulması istenmiştir.
Savunmanın Özeti: Savunma verilmemiştir.
Danıştay Tetkik Hakimi ...'ın Düşüncesi: İleri sürülen iddialar usule ve hukuka uygun vergi mahkemesi kararının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından temyiz isteminin reddi gerekeceği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı ...'ın Düşüncesi: Davacı adına 1991 Takvim yılı için salınan gelir vergisi ve kaçakçılık cezası ile kaçakçılık cezalı geçici vergi tarhiyatını açılan dava sonucunda; kaçakçılık cezalı geçici vergi tarhiyatını terkin, gelir vergisi ve kaçakçılık cezasını, işletmenin aktifinde kayıtlı olmayan taşıtlara ait giderlerin kabul edilmemesinin yasaya aykırı olduğu nedeniyle belirtilen giderlerin matrahtan düşürülmesi ve kaydi envanter sonucu bulunan matrahın tadili ve kaçakçılık cezasının kusur cezasına çevrilmesi suretiyle, değişiklikle onayan Vergi Mahkemesi kararının temyiz edilmesi sonucunda; Danıştay 3 üncü Dairesince, Mahkeme kararının işletmenin aktifinde kayıtlı olmayan taşıtların giderlerine ilişkin hüküm fıkrasının bozulması üzerine Danıştay kararına uyulmayarak ilk kararda ısrar edilmesine ilişkin Vergi Mahkemesi kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
Dava dosyasının incelenmesinden, ... ve ...'a ait olup, davacının ortağı bulunduğu şirketle yapılan kiralama mukavelesi uyarınca, şirketin uğraş konusu olan Pazarlama faaliyetinde kullanılmak üzere kiralanan nakil vasıtalarına ait akaryakıt giderlerinin 193 Gelir Vergisi
Kanununun 40 ıncı maddesinin 1 numaralı bendi uyarınca gider yazılmasında yasaya aykırılık görülmediğinden, tarhiyatın bu giderlerin matrahtan indirilmesi suretiyle değişiklikle onanması yolundaki Mahkeme kararında hukuka ve yasaya aykırılık bulunmamaktadır. Bu nedenle temyiz isteminin reddi ile Vergi Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulunca, dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İşletmenin aktifinde kayıtlı olmayan ve akaryakıt giderleri davacının paydaşı bulunduğu adi ortaklık tarafından karşılanmak koşuluyla üçüncü kişilerden kiralanan araçlar için yapılan akaryakıt harcamalarının, ortaklık kazancının tespitinde indirilecek gider olarak kabul edileceği görüşüyle tarhiyatın bu kısmını kaldıran vergi mahkemesi ısrar kararı vergi dairesi müdürlüğü tarafından temyiz edilmiştir.
Taraflar arasındaki çekişmeye; davacının pazarlama faaliyetinde kullanmak üzere üçüncü kişilerden, giderleri kiracı tarafından karşılanmak üzere kiraladığı minibüslere ait akaryakıt giderlerinin, ticari kazancın tespitinde indirilip indirilemeyeceği yol açmıştır.
Bilindiği gibi Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesi, safi kazancın tespitinde hangi giderlerin indirilebileceğini (8) bent halinde düzenlemiştir. Maddenin birinci bendi, ticari kazancın elde edilmesi ve devamı için yapılan genel giderlerin indirilmesine olanak tanımışken, beşinci bendinin ihtilaflı dönemde yürürlükte olan metninde, işletmeye dahil olup işte kullanılan taşıt giderlerinin ayrıca indirilmesi kabul edilmiştir.
Akaryakıt harcamalarının gider yazılıp yazılamayacağı tartışmalı minibüslerin kiralanmış araçlar olması nedeniyle davanın, 40 ıncı maddenin beşinci bendine göre çözümlenmesine olanak yoktur. Bu tür bir harcamanın gider yazılıp yazılamayacağının, maddenin birinci bendine göre tartışılarak belirlenmesi gerekmektedir.
Yasanın 40 ıncı maddesinin birinci bendi, ticari kazancın "elde edilmesi" ve "devamı" için yapılan "genel giderler"in indirilmesini öngörmüştür. Genel giderlerin hangi giderler olduğu yasada ayrıca düzenlenmemiştir. Dolayısıyla, "ticari kazancın elde edilmesi ve devamı" anlatımı ile amaçlanan durumların belirlenmesi gerekmektedir.
Sözü geçen bentte, bir ticari organizasyonun varlığı nedeniyle yapılması gerekli olan ve bu ticari organizasyona bağlı olarak yapılan giderlerin indirilmesi amaçlanmıştır. Bu nedenle, yapılan giderle kazancın elde edilmesi ve devamı arasında doğrudan ve açık bir nedensellik ilişkisinin varlığı ve giderin yapılmasında zorunluluk bulunması halinde giderin bu nitelikleri taşıdığı kabul edilebilir.
Davacının, çeyiz ve giyim eşyası pazarlamak amacıyla kiraladığı minibüslere ait akaryakıt harcamalarının, ticari faaliyetine bağlı olarak ve bu faaliyetin devamı için yapıldığı açıktır. Akaryakıt harcamalarının davacı tarafından karşılanmadığı yolunda herhangi bir tespit de bulunmadığından, kararın tarhiyatın bu kısmını kaldıran hüküm fıkrasında hukuka aykırılık görülmemiştir.
Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesinin diğer bentlerinde yazılı giderler, işletmenin faaliyet özellikleri ve yapılan giderin niteliğine göre tadadi olarak belirtilmiştir. Maddenin birinci bendi ise ticari kazancın elde edilmesi ve faaliyetin devamı için yapılması zorunlu giderlerin tümünü kapsayıcı niteliktedir.
Taşıtların, işletmenin aktifinde kayıtlı olmamaları dolayısıyla giderlerinin gayrısafi kazançtan indirilebilmesi Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesinin olay tarihinde yürürlükte olan 5 inci bent kuralı karşısında mümkün bulunmamaktaysa da pazarlama işinde kullanıldıkları tartışmasız olan taşıtların akaryakıt giderleri 40 ıncı maddenin 1 inci bendine göre ticari kazancın elde edilmesi ve idamesi için yapılması zorunlu giderler olduklarından gayrısafi kazantan indirilmelerinde isabetsizlik görülmemiştir.
Tarhiyatın ticari kazancın elde edilmesi ve idamesi için yapılması zorunlu giderler kapsamında olan taşıtlar için yapılan akaryakıt giderlerine ilişkin kısmını kaldıran vergi mahkemesi ısrar kararında hukuka aykırılık görülmemiştir.
Bu nedenle temyiz isteminin reddine, 19.6.1998 gününde oybirliği ile karar verildi.