Vergi Dava Daireleri Kurulu 1996/370 E. , 1998/118 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No: 1996/370
Karar No: 1998/118
Temyiz Eden: ... Anonim Şirketi
Vekili: ...
Karşı Taraf: ...Vergi Dairesi Müdürlüğü
İstemin Özeti: İnşaat taahhüt işiyle uğraşan yükümlü şirketin Devlet Su İşleri Genel Müdürlüğüne karşı üstlendiği inşaatların bir kısmının teslimine ilişkin istihkakların, hakediş raporlarının onaylandığı dönemde değil, tahakkuk edip ödendiği dönemde beyan edilmesi nedeniyle Ocak 1998 dönemi için adına resen kaçakçılık cezalı katma değer vergisi salınmıştır.
Tarhiyata karşı açılan davayı inceleyen ... Vergi Mahkemesi ... günlü, E: ..., K: ... sayılı kararıyla; hakediş raporlarından birinin, Devlet Su İşleri Genel Müdürlüğü tarafından 26.1.1988 tarihinde onaylandığı, tahakkuk müzekkeresi ve verile emrinin 1.2.1988 tarihinde düzenlendiği, ödemenin ise 4.2.1988'de yapıldığı, diğer hakediş raporunun ise 29.1.1988 tarihinde onaylandığı, 22.2.1988 ve 25.2.1988 tarihli iki adet tahakkuk müzekkeresi ve verile emrine bağlandığı, katma değer vergisi dahil hakediş tutarının ise 24.2.1988 tarihinden başlayıp 16.3.1988 tarihine kadar altı taksitle ödendiğinin anlaşıldığı, yapılan inşaat işinin kısım kısım teslim edildiği, teslimin, hakediş raporlarının işveren tarafından incelenip içeriğinin kabulü ile tamamlandığı, vergiyi doğuran olayın işin kabulü ile meydana geldiği, hakediş raporu içeriğinin aynen veya kısmen kabulü mümkün olduğundan, teslimin işverenin kabulünü müteahhide bildirmesi ile tamamlanacağı, hakediş raporları Ocak ayında onaylandığı halde, tahakkuk müzekkeresi ve verile emirleri Şubat ayında düzenlendiğinden, kabul edilen hakediş tutarlarının bu belgelerle kesinleştiği, dolayısıyla vergiyi doğuran olay Şubat ayında meydana geldiğinden, davacının beyanında dönem hatası yapıldığı görüşüyle uygulanan tarhiyatta yasaya uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle tarhiyatı kaldırmıştır.
Vergi dairesi müdürlüğünün temyiz istemini inceleyen Danıştay Yedinci Dairesi, 27.4.1994 günlü, E:1991/3790, K:1994/2329 sayılı kararıyla; taraflarca imzalanan ve onaylanan hakediş raporunda değişiklik olsa da teslim karşılığı bedelin bu raporda yer aldığı ve bu suretle vergi matrahının oluştuğu, hakkediş raporunun işi yapan açısından işin teslimini, ihale makamı açısından ise işin teslim alındığını gösteren ve içereği her iki tarafça kabul edilerek onaylanan bir belge olduğu, bu nedenle işi teslim alan taraf olarak ihale makamınca hakkediş raporunun onaylandığı tarihin işin teslim tarihi, dolayısıyla katma değer vergisinin doğduğu tarih olduğu, hakediş raporunun onaylandığı dönemde beyan edilmeyen hakediş tutarı esas alınarak katma değer vergisi salınmasında isabetsizlik bulunmadığı, olayın niteliği itibarıyla kesilmesi gereken cezanın mahkemece ayrıca değerlendirileceği gerekçesiyle mahkeme kararını bozmuş, yükümlü kurumun karar düzeltme istemini reddetmiştir.
Bozma kararına uymayan ... Vergi Mahkemesi, ... günlü, E: ...K: ... sayılı kararıyla; mal teslimi veya hizmet ifası nedeniyle katma değer vergisi tarh edilebilmesi için teslim edilen malın veya yapılan hizmet bedelinin, tutar olarak belirli olması ve ilgili yasal belgelerde söz konusu bedelin kesin tutarının gösterilmesi gerektiği, yapılan inşaat işi ihale mevzuatına tabi olduğundan kısım kısım gerçekleşen imalatın teslim tarihinin açıkça belirlenebilmesi için ihale mevzuatının dikkate alınması gerektiği, 2886 sayılı Devlet İhale Kanununun 8 inci maddesiyle Bakanlar Kuruluna verilen yetkiye dayanarak hazırlanan Bayındırlık İşleri Genel Şartnamesinin 39, 40 ve 41 inci maddelerinin incelenmesi sonucunda hakediş raporunun işi yapan açısından işin teslimi, ihale makamı açısından da işin teslim alındığını gösteren bir belge sayılmasının mümkün olmadığının anlaşılacağı, ihtilaflı dönemde henüz tahakkuk işlemini tekemmül ettirmeye yetkili kamu görevlilerince tahakkuk müzekkereleri imzalanmadığı ve bu nedenle geçici hakediş raporlarının; teslim edilen ihzarat malzemesini ve inşaatın bedelini, sadece yapılacak avans niteliğindeki ödemeye esas olmak üzere gösteren bir belge olduğundan, bu raporlarda belirtilen tutarların, davacı şirketçe katma değer vergisi matrahına dahil edilmemesinde mevzuata aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle ilk kararında direnmiştir.
Direnme kararı vergi dairesi müdürlüğü tarafından temyiz edilmiş, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 10 uncu maddesinin (c) bendi ve 1 seri nolu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği uyarınca malın teslimi ve hizmet ifası hallerinde vergiyi doğuran olayın malın teslimi ve hizmetin yapılması, malın tesliminden veya hizmetin yapılmasından önce fatura veya benzeri belgeler verilmesi hallerinde bu belgelerde gösterilen miktarla sınırlı olmak üzere fatura veya benzeri belgelerin düzenlenmesi anında meydana geldiği, buna göre taahhüt işleri dolayısıyla hakediş belgelerinin düzenlenip ihale makamınca onaylandığı sırada katma değer vergisinin doğduğu, kaçakçılık cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek kararın bozulması istenmiştir.
Savunmanın Özeti: Savunma verilmemiştir.
Danıştay Tetkik Hakimi ...'ın Düşüncesi: 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 1 inci maddesinin birinci fıkrasında, ticari, sınai, zırai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin katma değer vergisi kapsamına girdiği belirtilmiş, 10 uncu maddenin (c) bendinde de kısım kısım mal teslimi veya hizmet yapılması mutad olan veya bu hususlarda mutabık kalınan hallerde, herbir kısmın teslimi veya bir kısım hizmetin yapılması vergiyi doğuran olay sayılmış, 20 nci maddesinde de teslim ve hizmet işlemlerinde matrahın bu işlemlerin karşılığını teşkil eden bedel olduğu kurala bağlanmıştır.
Olayda senelere sari inşaat işi nedeniyle kısım kısım mal ve hizmet teslimi yapılmakta olup, mal ve hizmet teslimine ilişkin olarak yükümlü şirketçe düzenlenip sunulan hakedişlerin ihale makamınca onaylanmasıyla teslim gerçekleşmiş ve vergiyi doğuran olay meydana gelmiş sayılacağından bununla ilgili katma değer vergisi beyannamesinin onaydan sonraki beyan süresinde verilmesi gerekeceği ve hakediş bedelinin de katma değer vergisinin matrahını oluşturacağı tabiidir.
Bu nedenlerle temyiz isteminin kabulü ile vergi mahkemesi kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı ...'nun Düşüncesi: Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Yasasının 49 uncu maddesinin 1 inci fıkrasında belirtilen nedenlerden hiçbirisine uymayıp vergi mahkemesince verilen ısrar kararının dayandığı hukuki ve yasal nedenler karşısında, anılan kararın bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemektedir.
Açıklanan nedenle temyiz isteminin reddi ile vergi mahkemesi ısrar kararının onanmasının uygun olacağı düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulunca, dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
Yıllara yaygın inşaat taahhüt işinde kısım kısım iş teslimi yapan yükümlü şirketin katma değer vergisi beyannamelerinin hakedişlerin onay tarihine göre değil, verile emri ile tahakkukun yapıldığı tarihe göre verilmesinde hukuka aykırılık bulunmayarak aksi görüşle uygulanan tarhiyatın kaldırılması yolundaki ısrar kararı, vergi dairesi müdürlüğünce temyiz edilmiştir.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 10 uncu maddesinin (c) işaretli bendinde, kısım kısım mal teslimi ve hizmet yapılmasının mutad olduğu veya bu hususlarda mutabık kalınan hallerde vergiyi doğuran olayın, her bir kısmın teslimi veya her bir kısım hizmetin yapılması ile meydana geleceği kabul edilmiştir.
2886 sayılı Devlet İhale Kanununa göre ihale usulüyle yapılan işlerde, müteahhidin yaptığı işlerden doğan alacakları, yapılan iş gözönüne alınarak hesaplanmakta ve kesin ödeme niteliğinde olmamak üzere belirli aralıklarla düzenlenen geçici hakediş raporlarına dayanılarak ödenmekte, daha sonra 2886 sayılı Yasanın 91 inci maddesi uyarınca Bakanlar Kurulunca yürürlüğe konulan Muayene ve Kabul İşlemlerine Ait Yönetmelik hükümlerine göre geçici ve kesin kabulü yapılmaktadır.
Hakediş raporları, esas olarak yapılan işin karşılığının iş yapıldıkça müteahhide ödenmesi amacıyla düzenlenen belgeler olup, aynı zamanda işin belli bir kısmının yapıldığını da göstermektedir.
2886 sayılı Yasanın 8 inci maddesinin, tip şartnamelerin genel ve ortak esaslarını belirlemeye yetkili kıldığı Bakanlar Kurulunun, 84/8520 sayılı kararıyla yürürlüğe konulan Bayındırlık İşleri Genel Şartnamesinin 39 uncu maddesinde; geçici hakediş raporlarının hangi esaslara göre düzenleneceği belirlenmiş ve hazırlandıktan sonra müteahhit ile işveren idare tarafından imzalanan geçici hakediş raporunda tahakkuk işlemi yapılıncaya kadar yetkili makamlar tarafından düzeltme yapılabileceği belirtilmiş, yapılan iş için ne kadar ödeme yapılacağı, dolayısıyla da teslim edilen mal veya hizmetin bedeli ancak, ita amirince tahakkukun yapılması, verile emrinin düzenlenmesi ile belli olmaktadır.
Bu durumda hakediş raporunun taraflarca imzalanıp onaylanmasından sonra ita amirince tahakkukun yapıldığı tarihin, yapılan işin miktarının ortaya çıktığı ve idarece işin belli bir kısmının teslim alındığı, aynı zamanda vergiyi doğuran olayın meydana geldiği tarih olduğunun kabulü gerekmektedir.
Olayda da hakediş raporları Ocak ayında onaylandığı halde tahakkuk müzekkeresi ile verile emirleri Şubat ayında düzenlenmiş olduğundan katma değer vergisinin Şubat döneminde beyan edilerek ödenmesinde hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
Bu nedenle temyiz isteminin reddine, 19.6.1998 gününde oyçokluğu ile karar verildi.
X - K A R Ş I O Y
Direnme kararının; Danıştay Yedinci Dairesince verilen bozma kararı esasları doğrultusunda bozulması gerektiği görüşünde olduğumuzdan, karara katılmıyoruz.