Vergi Dava Daireleri Kurulu 1996/58 E. , 1996/296 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No: 1996/58
Karar No: 1996/296
Temyiz Eden: ...Vergi Dairesi Başkanlığı
Karşı Taraf: ... A.Ş.
Vekili : ...
İstemin Özeti: Faturasız olarak satın aldığı kütük demirleri, sahte ve içeriği itibarıyla yanıltıcı faturalara dayanarak yasal defterlerine inşaat demiri olarak kaydettiği, ayrıca, bir kısım emtianın belgesiz olarak satılıp elde edilen satış hasılatının, defterlere kaydedilmediği saptanarak 1989 yılının Eylül, Ekim, Kasım ve Aralık dönemlerine ilişkin olarak yükümlü kurum adına resen cezalı katma değer vergisi salınmıştır.
Tarhiyata karşı açılan davayı inceleyen ... Vergi Mahkemesi ... günlü ve E: ..., K: ... sayılı kararıyla; yükümlü tarafından, defterlere intikal ettirilen belgelerin gerçek işlemlere dayandığı, kayıt dışı üretimin bulunmadığı, esasen, işletmede kullanılan üretim girdileri ve kapasite itibarıyla da açıktan üretim yapılmasının mümkün olmadığı ileri sürülerek, dava dilekçesi ekinde ... Odası Ekspertiz Raporu ile ... Asliye Hukuk Mahkemesi Teknik Bilirkişi Raporu ve diğer ilgili belgeler ibraz edilerek, bilirkişi incelemesi yaptırılmasının istendiği, uyuşmazlığın çözümünün teknik incelemeyi gerektirmesi ve adli yargı mercilerince maddi olayların tespitine ilişkin olarak verilen kararların aksi sabit olmadıkça vergi yargısı açısından hukuksal geçerliliğe sahip olması nedeniyle, adli yargı yerince yaptırılan bilirkişi incelemesi sonucunda saptanan veriler de dikkate alınmak suretiyle dosyadaki belgeler ile yükümlünün defter ve belgeleri üzerinde bilirkişi incelemesi yaptırılmasına karar verildiği, bilirkişi incelemesi sonucunda düzenlenen raporda; yükümlü kurumun sahte ve içeriği itibarıyla yanıltıcı belge kullanmadığı, bütün alışlar ile bunlara ilişkin ödemelerin defter kayıtlarına intikal ettirildiği şekilde gerçek ve doğru olduğu, ... Anonim Şirketi ile ilgili olduğu ifade edilen çeklerin, faturasız kütük demir alımıyla ilgili olmayıp, ...'in ...'ye hisse senedi satışından kaynaklandığı, teknik verilere ve kullanılan fueloil ile elektrik enerjisi itibarıyla yapılan tespitlere göre dönem içinde gerçekleştirilen üretimin, defter kayıtlarına tamamen uygun olduğu ve açıktan üretimin söz konusu olmadığı, bilirkişi raporuna idarece yapılan itirazın yerinde görülmediği, bu itibarla, vergi inceleme raporuyla saptanan matrah farkının dayanaktan yoksun olduğu sonucuna varıldığı gerekçesiyle tarhiyatı kaldırmıştır.
Vergi Dairesi Müdürlüğünün temyiz istemini inceleyen Danıştay Yedinci Dairesi 11.4.1995 günlü ve E:1992/8391, K:1995/1532 sayılı kararıyla; 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 29 uncu maddesinin 1 inci fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirebileceklerinin belirtildiği, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 3 üncü maddesinin (B) bendinde ise; vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğunun belirtildiği, bu
kuralın bir gereği olarak yükümlülerin Katma Değer Vergisi Kanununun yukarıda sözü edilen 29 uncu maddesi hükmünden yararlanabilmelerinin ön koşulunun, vergisi indirim konusu yapılabilecek işlemlerle ilgili fatura ve benzeri vesikaların gerçeği yansıtması, yani mükelleflerin kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla düzenlenen fatura ve benzeri belgeler üzerinde gösterilen katma değer vergisini gerçekten ödemeleri olduğu, gerçekleşmemiş teslim ve hizmetler dolayısıyla bir katma değer vergisi ödemesi ve bunun sonucu olarak da bir vergi indirimi söz konusu edilemeyeceğinden, vergi inceleme raporunda sahte ve muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı olduğu belirtilen ve ihtilaflı dönemde vergi indirimine dayanak teşkil eden faturaların gerçeği yansıtıp yansıtmadığı hususlarının saptanmasının, anlaşmazlığın çözümü bakımından önem taşıdığı, diğer taraftan, vergi inceleme raporunda, yükümlü şirket tarafından ilgili dönem içinde bir kısım emtianın faturasız satıldığı ve elde edilen satış hasılatının yasal defterlere kaydedilmediği yolundaki tesbitin doğru olup olmadığının ya mahkemece ya da bilirkişi tarafından yapılacak inceleme sonucunda saptanabileceği, olayda ise, mahkemece düzenlenen 18.6.1992 günlü tutanak ile bilirkişilerden, "her iki tarafın iddiaları dikkate alınarak, dosyada mevcut ... Sanayi Odası ekspertiz raporları, ... Odası ekspertiz raporu, ... Asliye Hukuk Mahkemesi teknik bilirkişi raporları, kapasite raporları ve diğer ekli belgeler dikkate alınmak suretiyle yükümlü şirketin ihtilaflı yıldaki üretim kapasitesinin hesaplanması ve üretimin defter kayıtlarına uygun olup olmadığının, açıktan üretim varsa miktarının tespiti ve buna istinaden varsa matrah farkının ve dönemler itibarıyla katma değer vergisi matrah farklarının tespit edilmesinin" istendiği, bilirkişi raporunda ise yükümlü şirketin, sahte ve muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanıp kullanmadığı hususu ile açıktan üretimi olup olmadığı hususlarının irdelenmesi suretiyle, ortada matrah farkı bulunmadığının belirtildiği ve mahkemece de bilirkişi raporu doğrultusunda hüküm tesis edildiğinin anlaşıldığı, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 31 inci maddesinin atıfta bulunduğu Hukuk Usulü Muhakemeleri Kanununun 275. maddesinde, bilirkişi incelemesine, dava ile ilgili olup, çözümü hakim tarafından bilinmeyen özel ve teknik bilginin gerekli olduğu hallerde başvurulacağı, anılan Yasanın 286. maddesinde de hakimin delilleri serbestçe takdir edeceği ve bilirkişi raporunun hakimi bağlamayacağının hüküm altına alındığı, bilirkişiliğin hakime, önüne gelen bir ihtilafı çözmek için gerekli olan özel ve teknik bilgiyi sağlamak amacına yönelik bir müessese olduğu, bilirkişinin hukuki tavsif yapmak gibi bir görevi, bilirkişi raporunun da davayı sona erdirici bir karar niteliğinin bulunmadığı, uyuşmazlığı çözüme bağlayacak kararı verme görev ve yetkisinin hakime ait olduğu, vergi inceleme raporunda sahte ve muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı olduğu belirtilen ve ihtilaflı dönemde vergi indirimine dayanak teşkil eden faturaların gerçeği yansıtıp yansıtmadığı hususunun hukuki bir ihtilaf olduğu, hakimlik mesleğinin gerektirdiği genel ve hukuki bilgi ile çözümlenebilecekken ve inceleme raporundaki ifadeler, tespitler irdelenmek suretiyle bir karar verilmesi gerekirken, bilirkişi raporunda, bu hususun incelenmesi istenmediği halde yükümlü şirketin sahte ve muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanmadığı kanaatine varıldığının belirtilmesi üzerine mahkemece bilirkişi raporuna aynen uyulmak suretiyle hiç bir irdeleme yapılmaksızın karar verilmesinde hukuka uygunluk görülmediği, açıktan üretim yapılıp yapılmadığının teknik bilgi ve ihtisası gerektirdiği, bu konuda bilirkişi incelemesi yaptırılmasında hukuka aykırılık bulunmadığı ancak, vergi inceleme raporu ile bilirkişi raporu mukayese edilmeksizin ve bilirkişi raporuna katılma sebepleri açıklanmaksızın karar verilmesinde bu bakımdan da isabet bulunmadığı gerekçesiyle, mahkeme kararını bozmuştur.
Bozma kararına uymayan ... Vergi Mahkemesi ... günlü ve E: ..., K: ... sayılı kararıyla; Danıştay Yedinci Dairesinin bozma kararında, uyuşmazlığın çözümünün; katma değer vergisi indirimine esas olan faturaların gerçeği yansıtıp yansıtmadığının tesbitine bağlı olduğu belirtilerek, incelemenin bu esasa göre yapılmasının istendiği, mahkemelerince bu esastan hareketle bilirkişi incelemesi yaptırıldığı ve bilirkişi heyetince de, uyuşmazlık döneminde yükümlü kurumun inceleme elemanlarınca iddia edildiği kadar inşaat demiri imal etmesinin mümkün olmadığının ortaya konulduğu, imal edilmesi mümkün olmayan inşaat demirinin üretilmiş gibi gösterilerek, bir kısım inşaat demiri alışının yok sayılamayacağı, yine inceleme elemanınca yapılan saptamalara göre uyuşmazlık dönemi mal hareketleri dengesinde bir hata bulunmadığı, bu durumda mahkemelerinin tarhiyatın terkini yolundaki kararının yerinde olduğu, aynı olay nedeniyle yapılan cezalı kurumlar vergisi tarhiyatının kaldırılması yolundaki mahkeme kararının, Danıştay Dördüncü Dairesince onanarak kesinleştiği gerekçesiyle, tarhiyatın kaldırılması yolundaki ilk kararında direnmiştir.
Direnme kararı vergi idaresi tarafından temyiz edilmiştir.
Savunmanın Özeti: İstemin reddi gerektiği yolundadır.
Danıştay Tetkik Hakimi ...'ın Düşüncesi: Temyiz istemine konu vergi mahkemesi ısrar kararı dayandığı gerekçe ile yerinde bulunduğundan, temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı ...'ın Düşüncesi: Temyiz başvurusu, demir imal ve ticareti ile iştigal eden davacının faturasız olarak satın aldığı kütük demirleri sahte ve yanıltıcı belgelerle yasal defterlerine inşaat demiri olarak kaydettiği, ayrıca dönem içinde bir kısım emtiayı faturasız olarak satmak suretiyle hasılatı eksik gösterdiği iddiasıyla resen takdir yoluyla salınan kaçakçılık cezalı katma değer vergisini terkin eden Vergi Mahkemesi kararını; vergi inceleme raporunda sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı olduğu belirtilen ve ihtilaflı dönemde vergi indirimine dayanak teşkil eden faturaların gerçeği yansıtıp yansıtmadığı hususu hukuki bir ihtilaf olup, hakimlik mesleğinin gerektirdiği genel ve hukuki bilgi ile çözümlenebilecek iken ve inceleme raporundaki ifadeler, tesbitler irdelenmek
suretiyle bir karar verilmesi gerekirken, bilirkişi raporunda bu hususun incelenmesi istenmediği halde yükümlü şirketin sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullanmadığı kanaatine varıldığının belirtilmesi üzerine Mahkemece bilirkişi raporuna aynen uyulmak suretiyle hiç bir irdeleme yapılmaksızın karar verilmesinde isabet görülmediği gerekçesiyle bozulmasından sonra aynı Mahkemece verilen ısrar kararının bozulması istemine ilişkindir.
Israr kararı, inceleme raporunun ... adlı kişinin soyut beyanına dayandığı, bu kişi ile davacı şirket arasında husumet bulunduğu, soyut beyana dayanılarak alış faturalarının sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı olduğu ve indirimlerin kabul edilemeyeceğinden bahisle yapılan cezalı tarhiyatta isabet görülmediği, esasen aynı uyuşmazlıkla ilgili kurumlar vergisi tarhiyatı hakkında verilen terkin kararının Danıştay 4.Dairesince onandığı gerekçesine dayalıdır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 29.maddesinin 1.fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirebilecekleri belirtilmiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 3.maddesinin (B) bendinde ise, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu ifade edilmiştir. Bu kuralın bir gereği olarak yükümlülerin Katma Değer Vergisi Kanununun yukarıda sözü edilen 29.maddesi hükmünden yararlanabilmelerinin ön şartı, vergisi indirim konusu yapılabilecek işlemlerle ilgili fatura ve benzeri vesikaların gerçeği yansıtması, yani mükelleflerin, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla düzenlenen fatura ve benzeri belgeler üzerinde gösterilen katma değer vergisinin gerçekten ödenmiş olmasıdır.
Gerçekleşmemiş teslim ve hizmetler dolayısıyla, bir katma değer vergisi ödemesi ve bunun sonucu olarak da bir vergi indiriminden söz edilemeyeceği cihetle, vergi inceleme raporunda sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı olduğu belirtilen ve ihtilaflı dönemde vergi indirimine dayanak teşkil eden faturaların gerçeği yansıtıp yansıtmadığı hususları anlaşmazlığın çözümü bakımından önem arzetmektedir. İncelenen dava dosyasından; davacının uyuşmazlık dönemine ait defter ve belgelerinin iki hesap uzmanı tarafından incelendiği, bu raporlarda; davacı şirket adına ... Limited Şirketi, ... Kollektif Şirketi, ... Adi Ortaklığı ve ... tarafından düzenlenmiş faturaların gerçek alım satıma dayanmayan sahte faturalar olduğu tesbit edilmiştir. Bu durumda Mahkemece inceleme raporundaki bu tesbitler irdelenerek bir karar verilmesi gerekirken, yaptırılan bilirkişi incelemesi sonunda davacı şirketin işletme kapasitesinden hareketle bu faturaların naylon fatura olmadığı sonucuna varılmasında isabet görülmemiştir. Diğer taraftan kurumlar vergisi uyuşmazlığı ile ilgili olarak verilen Danıştay 4.Daire kararının katma değer vergisine ilişkin bu uyuşmazlık yönünden bağlayıcı olmadığı da tabiidir.
Bu durumda, gerçek alım satıma dayanmayan faturalara istinaden katma değer vergisi indirimi yapılamayacağı cihetle uygulanan cezalı tarhiyatta isabetsizlik görülmediğinden, aksi yolda verilen temyize konu ısrar kararının bozulmasının uygun olacağı düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulunca, 31.5.1996 gününde verilen ara kararı uyarınca ... Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından gönderilen 26.2.1991 günlü ve ... ve 27.2.1991 günlü ve ... sayılı vergi inceleme raporları incelendikten sonra gereği görüşüldü: Dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçesi Kararın özet bölümünde yazılı ... Vergi Mahkemesinin ... günlü ve E: ..., K: ... sayılı Israr Kararı, aynı gerekçe ve nedenlerle Kurulumuzca da uygun bulunmuş ve temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar Kararın bozulmasını gerektirecek durumda görülmemiştir.
Bu nedenlerle, temyiz isteminin reddine, 4.10.1996 gününde oyçokluğu ile karar verildi.
X - K A R Ş I O Y
Danıştay bozma kararı üzerine verilen ilk derece kararının bir ısrar kararı olup olmadığı hususunun; hüküm fıkrasında "ısrar edilmesi" şeklinde bir ibarenin bulunup bulunmaması koşuluna bağlı olmaksızın, bu kararın gerçekten ısrar niteliği taşımış olmasının tespitine bağlı olduğu gibi bozma kararı üzerine bu karara uyulmak suretiyle yapılan bir inceleme üzerine verilen kararda mahkemenin aynı hukuki sonuca ulaşmış olmasının bu karara ısrar niteliği kazandırmıyacağı hususu da kuşkusuz olmak gerekir.
Olaya bu açıdan bakıldığında; hukuki uyuşmazlığı çözme görevi yüklenen mahkemelerin, bilirkişi incelemesi yoluna sadece dava ile ilgili olup, çözümü hakim tarafından bilinemeyen özel ve teknik bilgilere gereksinim duyulması halinde başvurabileceği ve bu raporların hakimi bağlamayacağı, oysa olayda hukuki bir sonuca ulaşılan bilirkişi raporunun, sebepleri de belirtilmeksizin aynen benimsenmesi suretiyle hüküm tesis edilmesinin hukuka uygun bulunmadığı yolundaki bir gerekçe ile mahkeme kararı bozulduktan sonra, inceleme ve bilirkişi raporlarının mukayese edilmesinden ve hukuki uyuşmazlığın buna göre irdelenmesinden sonra bir karar verilmesi gerektiğine hükmedilmiş olup, mahkemece bu hususlar yerine getirildikten, yani sözü geçen raporların mukayese ve münakaşa edilmesinden sonra bir hukuki sonuca varıldığı ve fakat sonucun eski karar paralelinde olduğu görülmektedir.
Bu durumda, mahkeme kararının bir ısrar kararı olmadığı görüşü ile dosyanın Kurulumuzca incelenemeyeceği ve temyiz istemini incelemekle görevli Daireye gönderilmesi gerekeceği oyu ile karara usul yönünden katılmıyorum.