3. Daire 1996/6964 E. , 1998/1348 K.
"İçtihat Metni"
Daire : ÜÇÜNCÜ DAİRE
Karar Yılı : 1998
Karar No : 1348
Esas Yılı : 1996
Esas No : 6964
Karar Tarihi : 22/04/998
DAVACI ŞİRKETİN BAĞLI OLDUĞU HOLDİNG BÜNYESİNDEKİ ŞİRKETLERDEN YÜKSEK BEDELLE SATIN ALARAK YİNE AYNI HOLDİNG BÜNYESİNDEKİ ŞİRKETLERE DÜŞÜK BEDELLE SATTIĞI HİSSE SENETLERİ NEDENİYLE UĞRADIĞI ZARARIN BİR ÖRTÜLÜ KAZANÇ AKTARIMI OLDUĞU; GERÇEK BİR MAL VE HİZMET ALIMINA İLİŞKİN BULUNMAYAN FATURALARDA YAZILI TUTARLARIN GİDER YAZILAMAYACAĞI HK.
1993 takvim yılına ilişkin defter ve belgelerinin incelenmesi sonucu düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak davacı şirket adına resen salınan kurumlar vergisi ve fon payı ile bunlara bağlı olarak kesilen kaçakçılık ve özel usulsüzlük cezalarına karşı açılan davayı; uyuşmazlığın, davacı şirketin 1993 takvim yılında bağlı olduğu holding bünyesindeki şirketlerden yüksek bedelle satın alarak holding bünyesindeki şirketlere düşük bedelle sattığı … Elektrik A.Ş.'ne ait hisse senetleri nedeniyle uğradığı zararın bir örtülü kazanç aktarımı olup olmadığı ve gider kaydettiği faturaları düzenleyen şirketlerden gerçek bir mal ve hizmet alımı yapıp yapmadığı hususlarından kaynaklandığı, tarafların ileri sürdüğü iddiaların doğruluk derecesinin tespit edilebilmesi amacıyla ara kararıyla … Çimento Sanayi T.A.Ş den 1993 takvim yılına ilişkin defter ve belgelerin, … ve … Sanayii A.Ş'den 1990, 1991 ve 1992 yıllarına ilişkin olarak … Çimento Fabrikası adına düzenlenmiş olan her türlü araştırma, inceleme ve etütlere ait raporların istendiği, talep edilen belgelerin bir kısmının süresi içinde ibraz edildiği, yapılan inceleme sonucunda konunun teknik boyutu nazara alınarak ara kararıyla mahallinde bilirkişi marifetiyle keşif yapılmasına, hasıl olan sonuçların da resmi kayıtlarla karşılaştırılması amacıyla ayrıca inceleme yapılmasına karar verildiği, Ankara ve İstanbul'da bulunan çeşitli üniversitelerden seçilen bilirkişilerle yapılan telefon görüşmeleri sonucunda akademik takvimleri nedeniyle biraraya gelemeyeceklerinin anlaşılması üzerine … Üniversitesi bünyesinden bilirkişi secimi yapılması zorunluluğunun hasıl olduğu, bilirkişi marifetiyle yapılacak keşifte … A.Ş. tarafından düzenlenen üç fatura ile … A.Ş. tarafından düzenlenen bir faturanın, mahallinde yapılacak inceleme sonucunda, işletmenin fiili durumu görülmek, işletmenin özelleştirilmeden önceki hali için düzenlenmiş bulunan raporlar da gözönüne alınmak ve hasıl olan sonuçların resmi kayıtlar ile mukayesesi yapılmak suretiyle gerçek bir mal ve hizmet karşılığı düzenlenip düzenlenmediğinin tespitinin talep edildiği, bilirkişilerce hazırlanan raporun taraflara tebliğ edilmesi üzerine davacı vekilince rapora itiraz edildiği, aynı konu hakkında bir bilirkişi tayin edilebileceği, bu sayının üçten fazla olamayacağı ve hakimlik mesleğinin gerektirdiği genel ve hukuki bilgi ile çözümlenmesi mümkün olan konularda bilirkişi dinlenemeyeceği yolundaki iddianın doğru olduğu ancak, keşfin üç ayrı konuda yapıldığı, her konu için teknik bilirkişi ile ana kayıtların tetkikinde yardımcı olacak bilirkişilerin seçildiği, keşfin sonuçlarının üç ayrı raporla alınması yerine olayla ilgili bilgilerin ve incelemelerin sonuçlarının bir arada olabilmesi açısından bilirkişilerin tek rapor hazırlamalarında bir sakınca bulunmadığı, diğer taraftan bilirkişilerin rapora gereğinden fazla görüş ve kanaat yazdıklarının da doğru olduğu, Mahkemelerince, bu görüş ve kanaatlerin olayın hukuki yönü ile ilgili kısmının nazara alınmadığı, bu hususlar gözönüne alınarak davacı vekilinin üçten fazla bilirkişinin seçilmesi suretiyle yapılan keşfin usulsüz olduğu yolundaki iddiasında isabet bulunmadığı, istenmesi üzerine gönderilen defter, belge ve raporların Mahkemelerince de incelendiği, … ve Ticaret A.Ş. ile … ve Tic.A.Ş. tarafından davacı adına düzenlenen dört adet fatura bedeli ile ilgili detaylı bir bilgi ve belgeye rastlanmadığı, faturaları düzenleyen şirketlerden talep edilen dökümanlarda da bu hizmetin yapıldığını gösterir araştırma, personel gidiş-gelişi, ikameti, anket vs. bilgilerin bulanamadığı, bilirkişilerce tespit edilen hususlar da Mahkemelerince yerinde görüldüğünden faturalarda yer alan miktarların matrah farkına ilave edilmesinde bir aykırılık bulunmadığı, menkul kıymet alım satımına taraf olan ... Bankası, ... Turizm ve Tic.A.Ş., ... … Matbaacılık A.Ş., Yapı ve Tic.A.Ş., ... Elektrik A.Ş. ve ... Çimento T.A.Ş.'nin … Holding bünyesindeki şirketlerden olduğu, davacı şirketin 1993 takvim yılında vasıtasız ilişkisi bulunan … Bankasından aldığı döviz kredisi ile menkul kıymetleri satın aldığı, davacı şirket, ... Eletrik A.Ş.nin hisse senetlerini doğrudan ..., Türk Ticaret Bankası ve ... Bankasından alabilecekken holding bünyesinde bulunan alt firmalar üzerinden yüksek fiyatla satın aldığı, yine holding bünyesindeki firmalar aracılığıyla ve alım satımı zararla kapatarak bunların … Bankasına aktarımını sağladığının görüldüğü, inceleme elemanınca tespit edildiği ve aksi davacı tarafından iddia ve ispat edilemediği gibi ... Çimento Fabrikasının sürekli kar elde ettiği, hisse senetlerinin alım satımına aracılık eden diğer şirketlerin ise sürekli zarar eden şirketler olduğu, hem ...'ın hem de … Bankasının %46 oranında kurumlar vergisine tabi kazancının bulunmadığı, davacı şirketin özelleştirmeden önce bile karlı bir kurum olduğu, 1993 yılında yaklaşık 295 milyar liralık satış yaptığı, yapılan randıman hesaplaması sonucunda teklif yılında 80 milyar liranın üzerinde bir matrah beyan etmesi gerektiğinin belirlendiği, ayrıca uyuşmazlık konusu yılda işçi çıkarılmak suretiyle maliyetlerin düşürüldüğü, diğer taraftan, şirketin nakit akışı incelendiğinde nakit sıkıntısı çekmediğinin görüldüğü, bütün bu hususların, teklif yılında yatırım yapmayan davacı şirketin kredi ihtiyacı olmadığını gösterdiği, esasen kullanıldığı belirtilen döviz kredisinin faizi ve kur farkının davacı şirketçe gider yazılmamasının kredinin muvazaalı olduğunu gösterdiği, davacı vekili, inceleme elemanınca belirlenen hususların doğru olduğu varsayılsa bile … Bankasından alınan döviz kredisine ait kur farkı ve faizlerin matrah farkından mahsubu halinde ortaya vergiye tabi bir matrahın çıkmayacağını söylemekte ise de, nakit ihtiyacı olmayan davacı şirketin döviz kredisi kullanmasına gerek bulunmadığı, günün ekonomik koşulları nazara alındığında basiretli bir tüccarın böyle bir işlemi iyi niyetle yapabileceğinin söylenemeyeceği, bu bakımdan menkul kıymetlerin alım satımından doğan zararın kabul edilmemesi suretiyle matrah farkına eklenmesinde, muvazaalı krediye ait kur farkı ve faizinin hasılattan tenzil edilmemesinde ve gerçek bir mal ve hizmet alım satımı ile ilgili olmadığı belirlenen fatura bedellerinin tarhiyata konu edilmesinde ve kasden vergi ziyaına sebebiyet verilmiş olması nedeniyle salınan vergiler üzerinden kaçakçılık cezası kesilmesinde isabetsizlik bulunmadığı, davacı şirket menkul kıymet alım satımını müstakil bir iş olarak yapmadığından portföyüne dahil ettiği ve bilahere sattığı hisse senetleri için fatura almak ve fatura vermek zorunluluğunun bulunmadığı, zira hisse senedinin davacı şirket için emtia olmadığı, dolayısıyla sözkonusu işlem nedeniyle fatura alıp vermediği gerekçe gösterilerek adına özel usulsüzlük cezası kesilmesinde isabet görülmediği gerekçesiyle kısmen kabul ederek kaçakçılık cezalı kurumlar vergisini onayan, özel usulsüzlük cezasını kaldıran … Vergi Mahkemesinin … günlü ve … sayılı kararının; beş tane bilirkişi seçilmesinin Hukuk Usulü Muhakemeleri Kanunu'na aykırı olduğu, bilirkişi incelemesinin hukuki bilgi ile halledilmesi gereken konuda yaptırıldığı, bilirkişi raporunun gerçeğe aykırı olduğu, faturalarda yazılı müşavirlik hizmetinin faturayı düzenleyen şirketlerden alındığı, hisse senedi alım satımı bakımından kanunlara aykırı bir hareketin bulunmadığı, kur farkı ve faiz giderlerinin dikkate alınması gerektiği ileri sürülerek bozulması istemidir.
Dayandığı hukuki ve kanuni nedenlerle gerekçesi yukarıda açıklanan Vergi Mahkemesi kararı, aynı gerekçe ve nedenlerle Dairemizce de uygun görülmüş olup temyiz istemine ilişkin dilekçede ileri sürülen iddialar sözü geçen kararın bozulmasını sağlayacak durumda bulunmadığından temyiz isteminin reddine ve kararın onanmasına, karar verildi.
A Y R I Ş I K O Y
3824 sayılı Kanunun "Gelir ve Kurumlar Vergileri üzerinden alınan fonların birleştirilmesine ilişkin hükümler" başlıklı altıncı bölümünde yer alan 19. maddede; mükelleflerin beyannamelerinde hesaplayacakları fon payını ödeyecekleri düzenlenmiş, sonradan ikmalen ya da re'sen takdir yolu ile saptanacak matrah farkları üzerinden de ayrıca fon payı ödeyecekleri yolunda bir hükme yer verilmemiştir.
Bölümün 20. maddesi hükmü ile de açık olarak mükelleflerin beyannamelerinde hesaplayacakları fon payının beyan, tarh, tahakkuk ve ödenmesi ile red ve iadelerine ilişkin usul ve esaslar hakkında Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunları ile Vergi Usul Kanunu ve Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun hükümlerinin uygulanacağı öngörülmüştür.
Kanuni düzenlemenin bu açıklığı karşısında, 20. madde hükmünden giderek ikmalen ve re'sen saptanacak matrah farkları üzerinden de fon payı hesaplanacağı sonucunu çıkarmak olanaksızdır.
Öteyandan uyuşmazlık konusu olayda matrah farklarının yükümlü kurumun defter ve belgelerinin incelenmesi suretiyle saptanmış olması karşısında Danıştay'ın süregelen içtihatları uyarınca tarhiyata kaçakçılık cezası uygulanmasında da hukuka uyarlık bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenlerle mahkeme kararının fon payı ve kaçakçılık cezalarına ilişkin hüküm fıkralarının bozulmasına karar verilmesi gerektiği görüşü ile kararın bu hususlara ilişkin kısımlarına katılmıyorum.