3. Daire 1996/6983 E. , 1998/542 K.
"İçtihat Metni"
Daire : ÜÇÜNCÜ DAİRE
Karar Yılı : 1998
Karar No : 542
Esas Yılı : 1996
Esas No : 6983
Karar Tarihi : 24/02/998
1994 TAKVİM YILI KURUM KAZANCI ÜZERİNDEN GELİR VERGİSİ KANUNUNUN 75/4. MADDESİNDE BELİRTİLDİĞİ ŞEKİLDE HESAPLANAN MENKUL SERMAYE İRADININ 1995 NİSAN DÖNEMİ MUHTASAR BEYANNAMESİ İLE BEYAN EDİLEREK TEVKİFATA TABİ TUTULMASI GEREKTİĞİ HK.
Davacı şirket tarafından verilen 1995/Nisan dönemi muhtasar beyannamesine Gelir Vergisi Kanununun 75/4.maddesinde belirtilen menkul sermaye iradını dahil etmemesi nedeniyle vergi inceleme raporuna dayanılarak adına ikmalen salınan gelir (stopaj) vergisi ile bu vergiye bağlı olarak kesilen kusur cezasına karşı açılan davayı; Gelir Vergisi Kanununun 94/6-b maddesindeki hükmü ile tevkifat oranlarını belirleyen 93/5148 sayılı Bakanlar Kurulu Kararının yürürlük tarihine ilişkin kuralın değerlendirilmesinden; Gelir Vergisi Kanununun 94.maddesinin değişen hükümlerinin, hesap dönemi takvim yılı olan kurumlarda 1.1.1995, tasfiye veya özel hesap döneminin bulunması gibi nedenlerle hesap dönemi 1994 yılı içinde biten kurumlarda ise 1.1.1994 tarihinden itibaren uygulanacağı sonucuna ulaşıldığı, bu durumda hesap dönemi takvim yılı olan ve Gelir Vergisi Kanununun 94/6-b maddesinin 3946 sayılı Kanun ile değişik hükmü uyarınca 1.1.1995 tarihinden itibaren tevkifat yapmakla yükümlü olan davacı şirket adına hesap döneminin 1994 yılı içinde bittiğinden bahisle yapılan cezalı tarhiyatta yasal isabet görülmediği gerekçesiyle kabul ederek cezalı tarhiyatı kaldıran ... Vergi Mahkemesinin … sayılı kararının; vergi inceleme raporuna dayanılarak yapılan cezalı tarhiyatta kanuna aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek bozulması istemidir.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun ve 5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun bazı maddelerinde 3946 sayılı Kanunla yapılan değişikliklerle, kurum kazançlarının iki aşamada vergilendirilmesi esası getirilmiştir.
Buna göre, daha önce kurum kazançlarının tek aşamada vergilendirildiği dönemlerde %46 olan kurumlar vergisi oranı, Kurumlar Vergisi Kanununun 25.maddesinin 3946 sayılı Kanunun 32.maddesiyle değiştirilen ve 1.1.1994 tarihinde yürürlüğe giren 1.fıkrası hükmü ile %25 olarak belirlenmiştir.
Ayrıca Gelir Vergisi Kanununun 75.maddesinin ikinci fıkrasının 3946 sayılı Kanunun 16.maddesiyle değiştirilen ve 1.1.1995 tarihinde yürürlüğe giren 4 numaralı bendinde; Kurumlar Vergisi Kanununun 8.maddesinin 1 ve 6 numaralı bentlerine göre kurumlar vergisinden istisna tutulan kazançlar ile yatırım tutarı hariç olmak üzere, kurumların, indirim ve istisnalar düşülmeden önceki kurum kazancından hesaplanan kurumlar vergisi düşüldükten sonra kalan kısım menkul sermaye iradı sayılmış ve aynı Kanunun 94.maddesinde yine 3946 sayılı Kanunun 22.maddesiyle yapılan ve 1.1.1994 tarihinde yürürlüğe giren değişiklikle de, 6.fıkrasının b alt bendinde; dağıtılsın veya dağıtılmasın 75.maddenin 2.fıkrasının 4 numaralı bendinde yazılı menkul sermaye iratlarından, halka açık anonim şirketlerde %10, diğerlerinde %20 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılması benimsenmiştir.
Öte yandan, Gelir Vergisi Kanununun 3946 sayılı Kanunun 17.maddesiyle eklenen mükerrer 75.maddesinde "vergi alacağı" düzenlenmiş olup, kurumlardan elde edilen kar paylarının vergi alacağı sistemi içinde vergilendirilmesinin, başka bir ifadeyle vergi tevkifatına tabi tutulmasının başlangıcıyla ilgili düzenleme, 3946 sayılı Kanunla Gelir Vergisi Kanununa eklenen geçici 39.maddesinin 3 numaralı fıkrasının b ve c bentlerinde getirilmiştir.
Buna göre, 1994 takvim yılı içinde tam mükellef kurumlardan elde edilen kar payları için Gelir Vergisi Kanununun 3946 sayılı Kanunla değişmeden önceki hükümleri, özel hesap dönemi 1994 yılı içinde biten kurumlardan aynı yıl içinde elde edilen kar payları ve vergi alacakları hakkında ise Gelir Vergisi Kanununun 3946 sayılı Kanunla değişen hükümleri uygulanacaktır. Kurumların 1.1.1995 tarihinden sonra dağıtacakları kar payları için de yine Gelir Vergisi Kanununun 3946 sayılı Kanunla değişen hükümleri uygulanacaktır.
Böylece, 3946 sayılı Kanunla kurum kazançlarının vergilendirilmesinde getirilen iki aşamalı sistemin uygulanmasının başlangıcı açık bir şekilde hükme bağlanmış olup, özel hesap dönemi 1994 yılı içinde biten kurumlardan aynı yıl içinde elde edilen kar payları hakkında 3946 sayılı Kanunla değiştirilen hükümlerin uygulanacağının belirtilmesiyle, normal hesap dönemi 1994 takvim yılı olan kurumlardan elde edilen ve 1995/Nisan beyan döneminde beyan edilen menkul sermaye iratlarının da, Gelir Vergisi Kanununun 75.maddesinin 2.fıkrasının 4 numaralı bendi ve 94. maddenin 6-b bendi hükümlerinin 3946 sayılı Kanunla değiştirilen yeni hükümlerine göre tevkifata tabi tutulacağı öncelikle kabul edilmiş olmaktadır.
Kaldı ki, 1994 takvim yılına ilişkin kurum kazancının vergilendirilmesinde 1.1.1994 tarihinde yürürlüğe giren değişiklik nedeniyle % 25 oranında kurumlar vergisi uygulanmasına karşın, 1994 takvim yılı kurum kazancından elde edilen ve 1995/Nisan beyan döneminde beyan edilen ya da bu döneme ilişkin olarak ikmalen veya re'sen tarh edilen menkul sermaye iradının vergi tevkifatına tabi olmadığının kabul edilmesi, bu döneme hasren kurum kazancının yalnızca %25 oranında vergilendirilmesi gerektiği anlamına gelir ki, kanun koyucunun 3946 sayılı kanunla yaptığı düzenlemelerle böyle bir amaç güttüğünü kabul etmek mümkün görülmemektedir.
Bu durumda, 1994 takvim yılı kurum kazancı üzerinden hesaplanacak menkul sermaye iradı üzerinden tevkifat yapmakla yükümlü olan davacı şirket adına ikmalen yapılan kusur cezalı gelir (stopaj) vergisi tarhiyatının, 1.1.1995 tarihinden itibaren tevkifat yapmakla yükümlü olan davacı şirket adına yapılan cezalı tarhiyatta yasal isabet görülmediği gerekçesiyle kaldırılması yolunda verilen mahkeme kararında hukuka uygunluk bulunmamaktadır. Açıklanan nedenlerle temyiz isteminin kabulü ile ... Vergi Mahkemesinin … sayılı kararının bozulmasına, karar verildi.