7. Daire 1997/1116 E. , 1997/3942 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
YEDİNCİ DAİRE
Esas No: 1997/1116
Karar No: 1997/3942
Temyiz İsteminde Bulunan : Başbakanlık Gümrük Müsteşarlığı adına …
Karşı Taraf : ... Oto Servis ve Ticaret Anonim Şirketi
Vekili : Av. ...
İstemin Özeti : Halkalı Giriş Gümrük Müdürlüğünde tescilli 25.6.1992 gün ve … sayılı gümrük giriş beyannamesi muhteviyatı eşyanın kıymetinin, FOB turist fiyata nazaran düşük bulunduğundan bahisle yapılan ek tahakkuka vaki itirazı reddeden Gümrükler Genel Müdürlüğünün 21.12.1995 gün ve 95/283 sayılı işlemini; 1615 sayılı Gümrük Kanununun 3'üncü ve 65'inci maddelerinden bahisle, olayda, yükümlü şirketin ithal ettiği ... marka otomobilin FOB ihraç kıymeti dikkate alınarak ithalat işleminin gerçekleştirildiği, daha sonra yapılan inceleme sonucu, ithal eşya için FOB ihraç kıymetin değil, FOB turist fiyatın dikkate alınarak işlem yapılması gerektiğinin bildirilmesi üzerine ek tahakkuk yapıldığının anlaşıldığı, dava dilekçesinde ileri sürülen, Türkiye'de ... firmasının tek yetkili ithalatçısı konumunda bulunan yükümlü şirketin, ihracatçı firma ile yaptığı sözleşme gereği, davacı şirkete toptan ihraç fiyatının uygulandığı, faturalarda bu fiyatın yer aldığı, her yeni dönem için uygulanacak "toptan ihraç fiyatları" listesinin önceden gümrük idarelerine ibraz edildiği şeklindeki iddiaların doğruluğu ve anlaşma şartlarına uyulup uyulmadığı araştırılmadan ve ayrıca başka bir fiyat araştırması yapılmadan, ithal eşya için FOB ihraç kıymeti yerine, FOB turist fiyatı dikkate alınarak işlem yapılması gerektiğinden bahisle bulunan kıymet farkı üzerinden yapılan ek tahakkukta yasal uyarlık görülmediği gerekçesiyle iptal eden .... Vergi Mahkemesinin ... gün ve E:...; K:...sayılı kararının; davacı şirket adına düzenlenen ek tahakkukta mevzuata aykırı bir husus bulunmadığı ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.
Savunmanın Özeti : İstemin reddi gerektiği yönündedir.
Tetkik Hakimi ...'ın Düşüncesi :1615 sayılı Gümrük Kanununun "Eşyanın Kıymeti" başlığını taşıyan ve olay tarihinde yürürlükte bulunan 65. maddesinin 1. fıkrasında; "İthal eşyasının gümrük vergisine esas olan kıymeti, gümrük vergisi ödeme mükellefiyetinin başladığı tarihteki normal fiyatıdır." denilmiş, 2. fıkrasında; "Normal fiyat, birbirinden müstakil bir alıcı ile bir satıcının tam ve serbest rekabet şartları içinde uyuştuğu farz olunan fiyattır. gümrük vergisine esas olan kıymeti, gümrük vergisi ödeme mükellefiyetinin başladığı tarihteki normal fiyatıdır." denilmiş, 2. fıkrasında; "Normal fiyat, birbirinden müstakil bir alıcı ile bir satıcının tam ve serbest rekabet şartları içinde uyuştuğu farz olunan fiyattır.
Bu fiyat tespit olunurken;
a) Eşyanın alıcıya Türkiye'de giriş liman veya mahallinde teslim edildiği,
b) Eşyanın satışına ve Türkiye'de giriş liman veya mahallinde teslimine mütaallik bütün masrafların satıcıya ait bulunduğu, dolayısıyla normal fiyata dahil olduğu,
c) Türkiye'de ödenmesi gereken vergi ve resimlerin alıcıya ait olduğu dolayısıyla normal fiyata dahil bulunmadığı farz olunur." denilmek suretiyle ithal eşyasının gümrük vergisine esas kıymeti olan "normal fiyatın" tanımı yapılmıştır.
Aynı maddenin 4/d fıkrasında ise, iki şahıstan herbiri diğerinin ticaretinde herhangi bir menfaat rabıtasına sahip olursa veya her ikisinin herhangi bir ticarette müşterek bir menfaat rabıtası bulunursa, bu menfaat rabıtaları doğrudan doğruya veya dolayısıyla da olsa bu şahısların iş ortağı addolunacağı belirtilmiştir.
1615 sayılı Kanunun Uygulanmasına Dair Gümrük Yönetmeliğinin 386'ncı maddesinin (B) fıkrasının IV. bendinde, Gümrük Kanununun 65'inci maddesinin 4/d fıkrasında açıklandığı şekilde satıcı ile ortak sayılan veya satıcının acentesi veya mümessili veya tek bayii veya komisyoncusu olan, özet olarak satıcı firma ile olan münasebeti müstakil bir alıcı durumunda bulunmayan mükelleflerin giriş beyannamelerinin (B) tablosunu doldurmakla zorunlu oldukları, IV/5. bendinde de alıcı ile satıcı arasındaki münasebetin mahiyetinden doğan komisyon, iskonto ve diğer masraflarla yapılmış olan tenzilatın vergi matrahına katılmaları gerektiğinden, fatura fiyatına ekleneceği belirtilmiştir.
386'ıncı maddenin yukarıda belirtilen IV. bendinin sondan bir önceki paragrafında ise, giriş beyannamelerinin (B) tablosunu dolduran mükelleflerin münasebet durumlarının sonradan bakanlıkça incelenmesi sonunda, alıcı ve satıcı arasındaki münasebetler dolayısıyla normal fiyattan daha düşük olarak beyan edildiği tespit olunan kıymetlerin normal kıymete göre ayarlanacağı açıklanmıştır.
Olayda, yükümlü şirket tarafından beyan edilen ve satıcı firma tarafından "mukavele gereği toptan ihraç fiyatı" olarak nitelendirilen kıymetin, dairemizin E:1995/4211 sayılı dosyasında mevcut 20.3.1997 günlü ara kararına cevaben üretici firma tarafından gönderilen listedeki fiyatlara nazaran indirimli olduğu saptanmış bulunmasına göre ihracatçı firma ile ithalatçı arasındaki münasebetin mahiyeti nedeniyle ortaya çıkan menfaatten doğan kıymet farkının beyan edilen kıymete dahil edilmesi gerekli bulunmaktadır.
Bu durumda, idarece, ihracatçı firmanın yükümlü şirkete uyguladığı toptan ihraç fiyatı üzerinden yapılan beyan kabul edilmeyerek, FOB turist fiyatı esas alınmak suretiyle yapılan ek tahakkukta isabet görülmemekte, ancak, mahkemece dairemiz kararında tespit edilen FOB ihraç kıymeti dikkate alınarak ek tahakkuk hakkında yeniden bir karar verilmesi gerekmektedir.
Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin kabulü ile mahkeme kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı ...'in Düşüncesi: İleri sürülen bozma nedenleri, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 49'uncu maddesinin 1 numaralı bendinde öngörülen nedenlerden hiçbirisine girmediğinden, temyiz isteğinin reddi ile hukuka ve usul hükümlerine uygun bulunan vergi mahkemesi kararının onanması gerekeceği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Yedinci Dairesince işin gereği görüşüldü:
Uyuşmazlık, yükümlü şirket tarafından ithal edilen ... marka otomobilin gümrük vergisine esas kıymetinin tespitine ilişkindir.
1615 sayılı Gümrük Kanununun "Eşyanın Kıymeti" başlığını taşıyan ve olay tarihinde yürürlükte bulunan 65'inci maddesinin 1'inci fıkrasında; "İthal eşyasının gümrük vergisine esas olan kıymeti, gümrük vergisi ödeme mükellefiyetinin başladığı tarihteki normal fiyatıdır." hükmü yer almış, 2'nci fıkrasında da; "Normal fiyat, birbirinden müstakil bir alıcı ile bir satıcının tam ve serbest rekabet şartları içinde uyuştuğu farz olunan fiyattır.
Bu fiyat tespit olunurken;
a) Eşyanın alıcıya Türkiye'de giriş liman veya mahallinde teslim edildiği,
b) Eşyanın satışına ve Türkiye'de giriş liman veya mahallinde teslimine müteallik bütün masrafların satıcıya ait bulunduğu, dolayısıyla normal fiyata dahil olduğu,
c) Türkiye'de ödenmesi gereken vergi ve resimlerin alıcıya ait olduğu, dolayısıyla eşyanın normal fiyatına dahil bulunmadığı farz olunur." Denilmek suretiyle ithal eşyasının gümrük vergisine esas kıymeti olan "normal fiyatın" tanımı yapılmıştır.
Aynı maddenin 4/d fıkrasında ise, iki şahıstan her biri diğerinin ticaretinde herhangi bir menfaat rabıtasına sahip olursa veya her ikisinin herhangi bir ticarette müşterek bir menfaat rabıtası bulunursa, bu menfaat rabıtaları doğrudan doğruya veya dolayısıyla da olsa bu şahısların iş ortağı addolunacağı belirtilmiştir.
1615 sayılı Kanunun Uygulanmasına Dair Gümrük Yönetmeliğinin 386'ncı maddesinin (B) fıkrasının IV. bendinde, Gümrük Kanununun 65'inci maddesinin 4/d fıkrasında açıklandığı şekilde satıcı ile ortak sayılan veya satıcının acentesi veya mümessili veya tek bayii veya komisyoncusu olan, özet olarak satıcı firma ile olan münasebeti müstakil bir alıcı durumunda bulunmayan mükelleflerin giriş beyannamelerinin (B) tablosunu doldurmakla zorunlu oldukları, IV/5. bendinde de alıcı ile satıcı arasındaki münasebetin mahiyetinden doğan komisyon, iskonto ve diğer masraflarla yapılmış olan tenzilatın vergi matrahına katılmaları gerektiğinden, fatura fiyatına ekleneceği belirtilmiştir.
386'ıncı maddenin yukarıda belirtilen IV. bendinin sondan bir önceki paragrafında ise, giriş beyannamelerinin (B) tablosunu dolduran mükelleflerin münasebet durumlarının sonradan bakanlıkça incelenmesi sonunda, alıcı ve satıcı arasındaki münasebetler dolayısıyla normal fiyattan daha düşük olarak beyan edildiği tespit olunan kıymetlerin normal kıymete göre ayarlanacağı açıklanmıştır.
Dosyanın incelenmesinden, yükümlü şirket tarafından ithal edilen ... marka otomobillerin faturasına uygun olarak beyan olunan kıymetinin FOB ihraç kıymeti olduğu, idarece, bilahare yapılan incelemeler sonucu söz konusu otomobiller için FOB ihraç kıymeti yerine FOB turist kıymeti dikkate alınarak işlem yapılması gerektiğinden bahisle uyuşmazlık konusu ek tahakkukun yapıldığı anlaşılmaktadır.
Otomobil ithalatları ile ilgili olarak yapılan ek tahakkuklar nedeniyle, dairemize intikal eden uyuşmazlıklara ilişkin dava dosyalarında yer alan bilgi ve belgelerden, söz konusu otomobillerin FOB turist ve FOB ihraç fiyatı olmak üzere iki değişik fiyattan satıldığı tespit edilmiş, mükellef tarafından verilen dilekçelerde bu husus vurgulanmıştır.
Bu duruma göre, FOB turist ve FOB ihraç kıymeti kavramlarının tanımlanması ve hangi kıymet ölçüsünün vergilemede esas alınacağının tespiti, uyuşmazlığın çözümü bakımından önem taşımaktadır.
Dosyada mevcut üretici-ihracatçı ... firmasının yazısının tercümesinden, ... firmasının Türkiye'deki yegane yetkili ithalatçısının 1.1.1985 tarihinden itibaren yükümlü ... Oto Servis ve Ticaret A.Ş olduğu, ... tarafından, Türkiye'de sadece yükümlü şirkete doğrudan satış yapıldığı, sözleşme gereği toptan ihraç fiyatının uygulandığı, ... nin ... Oto A.Ş.'ye uyguladığı toptan ihraç fiyatlarının, Almanya'dan ... marka otomobil alacak üçüncü kişi ve kuruluşlara tatbikinin mümkün olmadığı, bu kişi ve kuruluşlar Almanya'dan otomobil satın alarak bir başka ülkeye ithal etmek istedikleri takdirde kendilerine Almanya'da geçerli katma değer vergisiz FOB turist fiyatların uygulandığı, otomobillerini ise mahalli bayi veya oto galerilerinden temin ettikleri anlaşılmaktadır.
Söz konusu yazı değerlendirildiğinde, FOB turist kıymetin, ihraç ülkesinde oluşan ve gerek ihracatçı ülkede yerleşik, gerekse yabancı uyruklu gerçek ve tüzel kişilere uygulanan perakende satış fiyatı olduğu, bir kısım dahili vergileri ihtiva ettiği; FOB ihraç kıymetinin ise, üretici firma ... tarafından tüm mümessillere uygulanan fabrika çıkış fiyatını ifade ettiği, herhangi bir dahili vergiyi içermediği, dolayısıyla ticari satışlarda uygulanan fiyatı yansıttığı sonucuna ulaşılmaktadır.
Yukarıda yer alan açıklamalardan da anlaşılacağı üzere, FOB turist kıymeti, ihracatçı ülke iç piyasasında oluşan perakende satış fiyatlarını; FOB ihraç kıymeti ise, ihracatçı firma tarafından, ticari amaçlı araç alan gerçek ve tüzel kişilere uygulanan ve ihracatçı ülke ihracat rejiminin sağladığı olanaklardan (veya avantajlardan) faydalanılarak belirlenen fiyatları temsil etmektedir.
İdarece ek tahakkuka esas alınan ve Almanya iç piyasasında oluşan perakende (FOB turist) fiyatı, bu açıklamalar karşısında, normal fiyat kavramı içerisinde düşünmek mümkün değildir.
Diğer taraftan, ihracatçı ... firması ile yükümlü şirket arasında düzenlenmiş, karşılıklı hak ve yükümlülükler içeren bir ithalatçı sözleşmesi bulunduğu, yükümlü şirket tarafından beyannamenin (B) tablosunun doldurulduğu, gümrük idaresine de ibraz edilen bu sözleşmeye göre, tarafların birbirinden ayrı müstakil alıcı ve satıcı pozisyonunda olmadıkları, yükümlü şirketin, ... firmasının Türkiye'deki tek yetkili ithalatçısı olarak faaliyet gösterdiği ve ... AG firması tarafından tespit edilen şartlara ve sözleşme gereği uygulanan FOB ihraç fiyatlarına uymak zorunda olduğu anlaşılmaktadır.
1615 sayılı Gümrük Kanununun olay tarihinde yürürlükte bulunan 65'inci maddesindeki tanımdan da anlaşılacağı üzere, normal fiyat, gerçekleşmiş bir fiyat değil, tam ve serbest rekabet şartları altında teşekkül etmesi öngörülen nazari bir fiyattır. Üretici ... firmasının yükümlü şirkete uyguladığı toptan ihraç fiyatını, aralarında müstakil bir alıcı satıcı ilişkisi bulunmaması nedeniyle normal fiyat olarak düşünmek mümkün değildir. Bu itibarla, gümrük vergisine esas kıymetin tespitinde menşe ülkesinde oluşan ve tüm alıcılara uygulanan FOB ihraç fiyatının dikkate alınması gerekmektedir. Aksine bir uygulamanın, ithal edilen aynı nitelik ve standarttaki eşyaların, farklı koşullara göre oluşan değişik fiyatlar esas alınarak vergilendirilmesi gibi, 1615 sayılı Kanunun 65'inci maddesiyle öngörülen amaca ters sonuçlar doğurması kaçınılmazdır.
Öte yandan, Gümrük Yönetmeliğinin 386'ncı maddesindeki aynı veya benzeri eşya tanımlarından yararlanabilmek için, aynı ticari kademedeki tacirlerin ithalat fiyatlarının esas alınması gerektiği, üretici firma ...'nin Türkiye'deki tek yetkili ithalatçısı olmaları ve aynı kademede bir diğer ... ithalatçısı tacirin bulunmaması nedeniyle kendilerine toptan ihraç fiyatı uygulandığı cihetle, emsal alınabilecek aynı veya benzeri eşya fiyatlarından söz etmenin mümkün olmadığı ileri sürülmekte ise de, 1.1.1985 tarihinden bu yana üretici firmanın Türkiye tek ithalatçısı durumunda bulunan yükümlü şirketle ihracatçı firma arasındaki alım-satım ilişkisinin süreklilik arz ettiği hususu göz önüne alındığında, alıcı ile satıcı arasındaki münasebetin mahiyetinden doğan bu indirimin, alıcının ticari kademesi göz önüne alınarak yapılan bir iskonto olduğunun kabulü de mümkün değildir.
...'nci Vergi Mahkemesinin ... gün ve E:...; K:... sayılı kararının bozulması istemiyle yapılan temyiz başvurusuna ait E:1995/4211 sayılı dairemiz dosyasında mevcut 20.3.1997 tarihli ara kararına cevaben, Başbakanlık Dış Ticaret Müsteşarlığınca Bonn Ticaret Müşavirliğinden temin edilerek 18.6.1997 gün ve 30955 sayılı yazı ekinde gönderilen fiyat listelerinde, 1988 yılından 1994 yılına kadar üretilen ... marka otomobillerin model ve tiplerine göre, ihracat için geçerli vergisiz Almanya katalog fiyatları yer almaktadır. Yükümlü şirket tarafından beyan edilen ve satıcı firma tarafından "mukavele gereği toptan ihraç fiyatı" olarak nitelendirilen kıymetin, dairemizin sözü edilen ara kararına cevaben üretici firma tarafından gönderilen katalogdaki fiyatlara nazaran indirimli olduğu saptanmış bulunmasına göre, ihracatçı firma ile ithalatçı arasındaki münasebetin mahiyetinden kaynaklanan kıymet farkının beyan edilen kıymete dahil edilmesi gerekli görülmektedir.
Bu itibarla, idarece FOB turist fiyat emsal alınmak suretiyle tahakkuk ettirilen ek vergi ve resimlere karşı açılan davada, mahkemece, sözü edilen fiyat kataloglarındaki FOB ihraç kıymetine göre yeniden bir karar verilmesi zorunlu görülmüştür.
Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin kabulüne; mahkeme kararının bozulmasına, bozma kararı üzerine mahkemece yeniden verilecek kararla birlikte yargılama giderleri de hüküm altına alınacağından, bu hususta ayrıca hüküm tesisine gerek bulunmadığına, 14.11.1997 gününde oybirliği ile karar verildi.