7. Daire 1997/2580 E. , 1998/3687 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
YEDİNCİ DAİRE
Esas No: 1997/2580
Karar No: 1998/3687
Temyiz İsteminde Bulunan Taraflar: 1) Veraset ve Harçlar Vergi Dairesi Müdürlüğü
2) ..., ..., ..., ...
Vekili : Av. ...
İstemin Özeti : Davacılara murislerinden veraseten intikal eden mal varlığının değerinin beyan edilenden daha fazla olduğunun inceleme raporuyla tespiti üzerine yapılan veraset ve intikal vergisi tarhiyatının iptali istemiyle açılan davada; 7338 sayılı Veraset ve İntikal Vergisi Kanununun 10'uncu maddesinin 2'nci fıkrasına göre, bilanço esasına göre defter tutanlarda ölüm tarihine takaddüm eden takvim yılı bilançosuna göre bulunacak öz sermayenin ticari sermaye olduğunun belirtildiği; olayda, inceleme elemanınca bilanço esasına göre defter tutan murise ait beyan edilen kar payı kabul edilmeyerek, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 192'nci maddesindeki tanıma uygun olarak adi ortaklık öz sermayesinin yeniden hesaplanmasının yerinde olduğu, kaldı ki, dava dilekçesinde, öz sermaye hesabına ilişkin bir itirazın da bulunmadığı; ancak, inceleme raporunda, işletmeye ait demirbaşlar ile mevcut emtianın değerlemesinin emsal bedel ile yapılmasının önerilmesine rağmen, takdir komisyonunca rayiç bedelle değerleme yapıldığı, Veraset ve İntikal Vergisi Kanununun 10'uncu maddesine göre, öz sermaye ve ticari varlığın bu maddedeki esaslara göre, bu maddede hüküm bulunmayan hallerde ise Vergi Usul Kanununun iktisadi işletmelere dahil kıymetleri değerleme esaslarına göre tespit edileceğinin belirtildiği; 213 sayılı Vergi Usul Kanununun atıf yapılan 273 ve 274'üncü maddeleri uyarınca, demirbaş ve emtianın maliyet bedeli ile değerleneceği; olayda, takdir komisyonunca hiçbir araştırma ve inceleme yapılmadığı gibi, emtianın değerleme dışı bırakıldığı, demirbaşların ise rayiç bedelle değerlendiğinin anlaşıldığı, bu şekilde yapılan işlemin ise yasal dayanağının bulunmadığı gerekçesiyle tarhiyatın kısmen iptali, kısmen de davanın reddi yolunda verilen ... Vergi Mahkemesinin ...günlü, E:...; K:...sayılı kararının; vergi dairesince, tarhiyatın aynen onanması gerektiği; davacılar vekili tarafından, demirbaşların yıpranma dereceleri ile murisin ortaklık hissesinin 1/2 oranında olduğunun idarece ve mahkemece dikkate alınmadığı ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.
Savunmanın Özeti : Davacılar tarafından savunma verilmemiş olup, vergi dairesince, davacılar temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmaktadır.
Tetkik Hakimi ...'ın Düşüncesi :Uyuşmazlık, davacılar adına yapılan veraset ve intikal vergisi tarhiyatının iptali istemiyle açılan davada, tarhiyatın kısmen iptali, kısmen davanın reddi yolunda verilen mahkeme kararının taraflarca, temyizen incelenerek bozulması isteminden kaynaklanmıştır.
Olayda, murisin 1/2 hisse ile ortak olduğu adi ortaklığın öz sermayesinin tespiti, uyuşmazlığın esasını oluşturmaktadır.
Dosyanın incelenmesinden, davacıların, söz konusu adi ortaklığın öz sermayesini bir malvarlığı unsuru olarak beyan etmemekle birlikte, adi ortaklığın demirbaşlarının rayiç bedellerinin 1/2'si ile bilanço karının 1/2'sini veraset ve intikal vergisi beyannamesine ekli cetvelde ayrıca beyan ettikleri ve bu tutar üzerinden gerekli tarhiyatın yapıldığı, intikal eden malvarlığının değerinin tespiti amacıyla yapılan inceleme sonucu düzenlenen raporda ise, söz konusu beyan dikkate alınmaksızın, davacılar tarafından düzenlenen 31.12.1998 tarihli bilanço esas alınarak adi ortaklığın öz sermayesinin hesaplandığı, takdir komisyonu tarafından da, ortaklığın demirbaş değerlerinin takdir edildiği, vergi dairesince, inceleme raporunda belirtilen öz sermaye ile takdir komisyonunca takdir edilen demirbaş tutarlarının matraha ilavesi suretiyle uyuşmazlık konusu ikmal tarhiyatın yapıldığı anlaşılmaktadır.
Ancak, takdir komisyonunca takdir edilen demirbaş değerinin, yükümlülerce 31.12.1988 tarihi itibarıyla hazırlanan ve inceleme elemanınca da kabul edilen adi ortaklık bilançosuna dahili suretiyle öz sermayenin yeniden hesaplanması halinde, murisin 1/2 ortaklık hissesine isabet eden tutar, davacı varislerce, adi ortaklıktan intikal eden demirbaş değeri ve kar payı olarak beyan ettikleri toplam değerden düşük olması karşısında, ikmalen tarhiyatı gerektiren bir matrah farkı bulunmadığı sonucuna ulaşılmaktadır.
Açıklanan nedenlerle, vergi dairesi temyiz isteminin reddi, davacıların temyiz isteminin ise kabulü ile, mahkeme kararının bu yönden bozulması gerektiği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı ...'in Düşüncesi: Temyiz dilekçelerinde öne sürülen hususlar, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Yasasının 49'uncu maddesinin 1'inci fıkrasında belirtilen nedenlerden hiçbirisine uymayıp, vergi mahkemesince verilen kararın dayandığı hukuki ve yasal nedenler karşısında, anılan kararın bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemektedir.
Açıklanan nedenle, taraflar temyiz isteminin reddi ile vergi mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Yedinci Dairesince işin gereği görüşüldü:
Dosyanın incelenmesinden, 4.1.1989 tarihinde vefat eden muristen intikal eden mal varlığına dahil menkul mal olarak, murisin 1/2 hisse ile ortak olduğu adi ortaklığa ait demirbaşların 1/2 değerinin 66.580.000.- lira, yine aynı ortaklığın 1988 yılı işletme karının 1/2 değerinin 22.925.992.- lira olarak, diğer menkul mallar ile gayrimenkullerin muhtelif değerlerde beyan edildiği, beyan üzerinden gerekli veraset ve intikal vergisi tarhiyatının yapıldığı; muristen intikal eden mal varlığının değerinin tespiti amacıyla yapılan inceleme sonucu düzenlenen 3.10.1994 gün ve 1994/54-20 sayılı vergi inceleme raporunda, murisin 1/2 hisse ile ortak olduğu adi ortaklığın davacılar tarafından düzenlenen 31.12.1988 tarihli bilançosuna göre öz sermayenin 69.085.277.- lira olduğu, ancak, bilançoda maliyet bedelleri ile yer alan emtia ve demirbaşların, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun ilgili hükümleri uyarınca emsal bedelleri ile takdir olunması, beyan ile takdir arasındaki farkın, tespit edilen 69.085.277.- lira öz sermayeye ilave edilmesi gerektiğinin belirtildiği, vergi dairesince, olayın takdir komisyonuna sevk edildiği, takdir komisyonunca, demirbaşların değerinin 133.160.000.- lira, öz sermayenin ise inceleme raporunda belirtildiği gibi 69.085.277.- lira olarak takdiri üzerine, vergi dairesince, beyan edilen matrah ile takdir edilen matrah arasındaki fark üzerinden uyuşmazlık konusu tarhiyatın yapıldığı, mahkemece, demirbaş değeri üzerinden yapılan tarhiyat kısmının iptali, öz sermayeye isabet eden tarhiyatın iptali istemiyle açılan davanın ise bu yönden reddi yolunda karar tesis edildiği anlaşılmıştır.
7338 sayılı Veraset ve İntikal Vergisi Kanununun 10'uncu maddesinin 1'inci fıkrasında "Veraset ve intikal vergisinin matrahı, intikal eden malların Vergi Usul Kanununa göre bulunan değerleridir. (12'nci maddede yazılı borç ve masrafların tenzili lazım geldiği takdirde matrah yukarıda yazılı değerlerden bu tenziller yapıldıktan sonra kalan miktardır). hükmü yer almış; 2'nci fıkrasında da, "Mükellefler ilk tarhiyatta nazara alınmak üzere veraset ve intikal vergisi mevzuuna giren malları aşağıda belirtilen değerleme ölçülerinden faydalanarak, belirtilmeyenler bakımından ise Vergi Usul Kanununun servetleri değerleme ile ilgili 3'üncü bölümündeki esaslara göre değerlemek ve beyannamelerinde göstermek zorundadırlar." denildikten sonra, (a) bendinin 1'inci paragrafında, ticari sermaye, "Bilanço esasına göre defter tutanlarda ölüm tarihine takaddüm eden takvim yılı bilançosuna göre bulunacak öz sermaye" olarak tanımlanmış, 2'nci paragrafında da, mükelleflerin, isterlerse ölüm günü itibarıyla çıkaracakları bilançoyu esas alarak öz sermayelerini tespit edebilecekleri belirtilmiştir.
Aynı maddenin 3'üncü fıkrasında, öz sermayenin bu maddedeki esaslara göre, bu maddede hüküm olmayan hallerde Vergi Usul Kanununun iktisadi işletmelere dahil kıymetleri değerleme ile ilgili 2'nci bölümündeki esaslara göre tespit olunacağı, (c) bendinde de, menkul mallar ve gemilerin rayiç bedelle değerleneceği yolunda hükme yer verilmiştir.
Bilonço esasına göre defter tutan mükelleflerin öz sermayesinin tespitine ilişkin hükümler ise, Vergi Usul Kanununun 192'nci maddesinde yer almıştır. Söz konusu madde hükmüne göre; aktif ve pasif olmak üzere iki tablo ihtiva eden bilançonun aktif tablosunda mevcutlar ile alacaklar (ve varsa zarar); pasif tablosunda ise, borçların gösterilmesi gerekmekte olup; aktif toplamı ile borçlar arasındaki fark, müteşebbisin işletmeye mevzu varlığını (öz sermayeyi) oluşturmaktadır.
Olayda; davacılar tarafından, murisin 1/2 hisse ile ortak olduğu ve bilanço esasına göre defter tutan adi ortaklığın öz sermayesi beyan edilmediğinden, öz sermayenin tespitine esas aktif unsurların değerlerinin takdiri amacıyla takdir komisyonuna başvurulması yerindedir. Ancak, bilançoya dahil aktif unsurların değerinin takdir komisyonunca takdirinden sonra, adi ortaklığın öz sermayesi yeniden hesaplanarak, matrah farkı tespiti halinde, bu tutar üzerinden gerekli ikmal tarhiyat yapılması gerekirken, takdir komisyonunca, işletmeye dahil demirbaşların değerleriyle birlikte, inceleme elemanınca saptanan öz sermayenin takdirinde ve bu değerlerin vergi matrahına aynen ilavesinde isabet bulunmamaktadır.
Öte yandan; gerek takdir komisyonunca değerleri takdir edilen demirbaşların, gerekse öz sermayenin işletmenin tamamına ait olduğu ve murisin işletmenin 1/2 hissesine sahip bulunduğu da dikkate alınması gerekirken, takdir komisyonunca, demirbaşların takdir edilen değerlerinin ve öz sermayenin tamamının vergi matrahına ilavesi de yerinde değildir.
Bu duruma göre; davacılar tarafından 31.12.1988 tarihi itibarıyla düzenlenen ve inceleme elemanınca da kabul edilen işletme bilançosunun aktif toplamından (88.643.561.-) bilançoda maliyet bedelleri ile değerlenen demirbaş değerleri (26.599.744.-) çıkarılarak, söz konusu demirbaşlar için takdir komisyonunca takdir edilen (ve mükelleflerin veraset ve intikal vergisi beyannamesine ekli olarak ayrıca beyan etmiş oldukları demirbaş değerlerine uygun) 133.160.000.- liranın bilanço aktifine dahil edilmesi; bu şekilde bulunacak aktif toplamından, borçların (19.558.284.-) tenzili suretiyle bulunacak öz sermaye tutarının (175.645.533.-) murisin 1/2 hissesine isabet eden kısmının (87.822.765.-), intikal eden işletmenin öz sermayesi olarak dikkate alınması gerekmekle birlikte; davacılar, muristen intikal eden işletmenin öz sermayesini beyan etmemelerine karşın, veraset ve intikal beyannamesine ekli listede, işletmenin demirbaşlarının ve emtialarının 1/2 değerlerinin 74.857.000.- lira, işletme karının 1/2'sinin de 22.925.992.- lira olmak üzere, intikal eden adi ortaklığa ilişkin olarak toplam 97.782.992.- lira değer beyan etmiş bulunduklarından, olayda, ikmal tarhiyatı gerektirecek bir matrah farkı olmadığı sonucuna ulaşılmaktadır.
Açıklanan nedenlerle, vergi dairesi temyiz isteminin reddine; mahkeme kararının hüküm fıkrasının bu hususa ilişkin kısmının onanmasına; davacıların temyiz isteminin kabulüne, mahkeme kararının hüküm fıkrasının bu yöne ilişkin kısmının bozulmasına; bozma kararı üzerine yeniden verilecek kararla birlikte yargılama giderleri de hüküm altına alınacağından, bu hususta ayrıca hüküm tesisine gerek bulunmadığına, 2.11.1998 gününde oybirliği ile karar verildi.