7. Daire 1997/5099 E. , 1998/1434 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
YEDİNCİ DAİRE
Esas No: 1997/5099
Karar No: 1998/1434
Temyiz İsteminde Bulunan : Başbakanlık Gümrük Müsteşarlığı adına …
Karşı Taraf :... Dış Ticaret ve Elektronik Sanayi Limited Şirketi
Vekili :Av. ...
İstemin Özeti : Atatürk Hava Limanı Giriş Gümrük Müdürlüğünde tescilli 26.7.1994 gün ve … sayılı giriş beyannamesi muhteviyatı eşyaya ilişkin gümrük vergi ve resimlerinin hesabında, ana konşimentoda yazılı navlun ücretinin esas alınması suretiyle yapılan tahakkukun, "itirazım vardır" şerhiyle tebellüğ edilmesi üzerine, ara konşimentoda kayıtlı navlun ücretinin dikkate alınması gerektiğinden bahisle iki konşimento arasındaki farka isabet eden gümrük vergi ve resimlerinin kaldırılması istemiyle yapılan başvurunun reddi yolundaki işlemi; yükümlü şirketin Taiwan'dan aldığı malları taşıtmak için ... ... Şirketi ile anlaştığı ve aralarında düzenlenen konşimentoda ve Taiwan resmi makamlarınca onaylanan faturada taşıma bedelinin 59.697.- Taiwan doları (78.683.000.- lira) olduğu, taşıyıcı firmanın başka bir taşıyıcı firma ile anlaşarak malı taşıtmasının yükümlüyü bağlamayacağı, yükümlü beyanın 1615 sayılı Kanunun 65'inci ve Gümrük Yönetmeliğinin 258'inci maddeleriyle 28.6.1988 gün ve 159 sayılı Tebliğe uygun olması sebebiyle ek tahakkukta isabet görülmediği gerekçesiyle iptal eden ... Vergi Mahkemesinin ...gün ve E:...; K:...sayılı kararının; ana konşimentoda yazııl taşıma ücreti esas alınarak yapılan tahakkukun yerinde olduğu ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.
Savunmanın Özeti : Savunma verilmemiştir.
Tetkik Hakimi ...'ın Düşüncesi : Olayda, ... .... tarafından taşınan eşyalara ilişkin olarak düzenlenen ve konsolide olduğu belirtilen … numaralı ana konşimentoda, taşınan eşyanın 29 kap 598 kg, birim taşıma ücretinin 238 Taiwan doları, toplam navlun ücretinin de 142.324.- Taiwan doları olarak gösterildiği, aracı taşıyıcı olan .... firması tarafından yükümlü adına düzenlenen ... numaralı ara konşimentoda ise, taşınacak eşyanın 28 kap, 590 kg, birim taşıma ücretinin 97 Taiwan doları, toplam navlun ücretinin de 59.697.- Taiwan doları olarak kayıtlı olduğu, Atatürk Hava Limanı Gümrük Müdürlüğünün dosyada mevcut 25.7.1994 gün ve 52465 sayılı yazısında, ana konşimento ile taşınan 29 kap (598 kg) eşyanın 28 kabının (590 kg) yükümlü şirkete, 1 kabının (8 kg) ...Tekstil Ticaret ve Sanayi Anonim Şirketine ait olduğunun belirtildiği görülmüştür.
Ana konşimentoda, 29 kap eşyanın birim taşıma ücretinin 238.- Taiwan doları; ara konşimentoda ise, eşyanın birim taşıma ücretinin 97.- Taiwan doları olarak yazılı bulunmasına karşın, bir eşyanın taşınması karşılığında kilogram başına 97.- Taiwan doları ücret alan bir ticari firmanın, aynı eşyayı bir başka kuruluşa kilogramı 238.- Taiwan doları ücrete taşıtması, haklı ve meşru nedenlere dayanmaması halinde, ticari hayatın genel kurallarına aykırı olacağından; ithal eşyanın gümrük vergisine esas kıymetine dahil edilecek navlun ücretinin, ana konşimentoda yazılı olan ve asıl taşıyıcı kuruluşa ödenen navlun ücretinden daha düşük olduğu yolundaki yükümlü iddiasının kabulüne imkan bulunmamaktadır.
Bu durumda, ana konşimentoda yazılı birim navlun ücreti esas alınarak yapılan tahakkukta mevzuata aykırılık bulunmadığından, istemin özeti bölümünde yazılı gerekçeyle verilen mahkeme kararında isabet görülmemiştir.
Açıklanan nedenle temyiz isteminin kabulüyle mahkeme kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı ...'ın Düşüncesi: Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Yasasının 49'uncu maddesinin 1'inci fıkrasında belirtilen nedenlerden hiçbirisine uymayıp, vergi mahkemesince verilen kararın dayandığı hukuki ve yasal nedenler karşısında, anılan kararın bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemektedir.
Açıklanan nedenle, temyiz isteminin reddi ile vergi mahkemesi kararının onanmasının uygun olacağı düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Yedinci Dairesince işin gereği görüşüldü:
Gümrük Tarifeleri ve Ticaret Genel Anlaşmasının VII'nci Maddesinin Uygulanmasına İlişkin Anlaşmanın 1'inci maddesinde, "ithal eşyasının gümrük kıymeti, eşyanın satış bedelidir. Yani ithal ülkesine ihraç amacıyla yapılan satış sırasında ortaya çıkan ve 8'inci maddeye göre gerekli düzeltmelerin yapıldığı, gerçekte ödenen veya ödenecek fiyattır..." hükmüne yer verildikten sonra, 8'inci maddesinin 1'inci fıkrasında, ithal eşyasının gerçekte ödenen veya ödenecek fiyatına yapılması gereken ilaveler belirlenerek, 2'nci fıkrasının (b) bendinde, her taraf ülkenin, kendi mevzuatını hazırlarken, ithal eşyasının giriş liman veya mahalline kadar nakliyesi ile ilgili olarak yapılan yükleme, boşaltma ve elleşleme giderlerinin kısmen veya tamamen gümrük kıymetine dahil edilmesi veya bu kıymetten hariç bırakılması konusunda düzenlemeler yapacağı hüküm altına alınmıştır. 1615 sayılı Gümrük Kanununun, 10.2.1994 gün ve 3968 sayılı Kanunla değişik 65'inci maddesinde ise, ithal eşyanın gümrük vergisine esas kıymetine Gümrük Tarifeleri ve Ticaret Genel Anlaşmasının VII'nci Maddesinin Uygulanmasına Dair Anlaşmanın 8'inci maddesinin 2'nci fıkrasında belirtilen unsurların dahil olduğu, Gümrük Tarifeleri ve Ticaret Genel Anlaşmasının (GATT) VII'nci Maddesinin Uygulanmasına Dair Anlaşmaya İlişkin Yönetmeliğin 13'üncü maddesinin (f) bendinde de, ithal eşyasının, giriş liman ve mahalline kadar nakliyesi ile ilgili olarak yapılan; yükleme, boşaltma, elleşleme giderleri, nakliye giderleri ve sigorta giderlerinin, ithal eşyasının gerçekte ödenen veya ödenecek fiyatına ilave edileceği belirtilmiştir.
Dosyanın incelenmesinden, 26.7.1994 gün ve… sayılı giriş beyannamesi muhteviyatı eşyanın gümrük vergisine esas olan CIF kıymetinin hesabında, 20.7.1994 tarihli faturasındaki FOB 10.600.- Amerikan doları kıymetine ilave olarak ara konşimentodaki 59.697.- Taiwan doları navlun ücreti yerine ana konşimentodaki 238.- Taiwan doları birim navlun ücreti üzerinden hesaplanan toplam (238x590 kg=) 140.420.- Taiwan doları navlun ücretinin esas alındığı ve oluşan bu CIF kıymet üzerinden gümrük vergi ve resimleri tahakkukunun yapıldığı, iki konşimento arasındaki navlun ücreti farkına isabet eden vergilere ilişkin olarak "itirazım vardır" şerhinin düşüldüğü anlaşılmıştır.
Uyuşmazlık, ithal eşyanın gümrük vergisine esas CIF kıymetinin hesabında ara konşimento ve ana konşimentodaki navlun ücretlerinden hangisinin esas alınacağı hususunun tespitine ilişkin olduğundan, gümrük mevzuatında yer almamasına karşın uygulamada kullanılan ara ve ana konşimento kavramlarının öncelikle açıklığa kavuşturulması icap etmektedir.
Gümrük Yönetmeliğinde, beyanın tevsikine yarayan belgeler arasında sayılmış bulunan konşimento, anılan yönetmeliğin 258'inci maddesinde, deniz yolu ile yapılan taşımalarda geminin kaptanı veya donatanı veya mümessili tarafından yükletene verilen belge olarak tanımlanmış, kara nakliyatında yük senedi denilen ve taşıyıcılar tarafından tanzim edilen bir belgenin kullanılacağı belirtilmiş ve konşimento ile yük senetlerinin ihtiva etmesi gerekli bilgiler sayıldıktan sonra, hava taşımalarında da aynı anlamda ve benzeri bilgileri kapsayan konşimentoların kullanılacağı vurgulanmıştır. Sözü edilen maddenin son paragrafında ise, müşterek konşimentoların, bakanlığın tayin edeceği usul ve esaslara göre bölünebileceği hükmü yer almıştır.
Anılan hükme dayanılarak Maliye ve Gümrük Bakanlığı Gümrükler Genel Müdürlüğünce yayımlanan 28.6.1988 gün ve 1988-159 sayılı genelgede, birleşik kargo (konsolide) taşımacılığı yapan firmalar adına düzenlenen müşterek konşimentoların bölünmesine ilişkin taleplerin, müşterek konşimentoların gümrük idarelerince tescil olunan manifestolara uygun olduğunun anlaşılması ve muhteviyatı eşyalara ait ara konşimentoların ibraz edilmesi kaydıyla ilgili gümrük idarelerince karşılanmasının uygun bulunduğu, ayrıca, birleşik kargo (konsolide) ile gelen eşyalar için aracı acentelerce tanzimli ara konşimentolardaki taşıma ücreti ile ana konşimentolardaki taşıma ücretleri arasında farklılık görülmesi nedeniyle taşıma ücreti ilgililerinden tahsil edildiğinden, 1615 sayılı Kanunun 65'inci maddesi gereğince gümrük vergisine esas olan kıymet tespitinde ara konşimentolarda belirtilen taşıma ücretinin esas alınması gerektiği belirtilmektedir.
Bu hukuki duruma göre; gönderici kısmında, ihracatçı firmanın; mal gönderilen kısmında ise, alıcı (ithalatçı) firmanın isimlerinin yazılı olduğu konşimentoya, uygulamada, "ara konşimento" denildiği; taşımayı üstlenen ve ilk (ara) konşimentoyu düzenleyen firmanın, söz konusu malları başka bir firmaya taşıttırması halinde, asıl taşıma işini gerçekleştiren firma (kuruluş) tarafından düzenlenen konşimentoya da, "ana konşimento" denildiği; ana konşimentonun gönderici kısmında, taşıma işini ilk üstlenen aracı taşıyıcı firmanın; alıcı kısmında ise, aracı taşıyıcının anlaşmalı bulunduğu başka bir taşıyıcı firmanın adlarının yer aldığı; asıl taşıma işini yapan firmaca, birden fazla ara konşimento muhteviyatı eşyanın aynı anda taşınması halinde taşıma işleminin konsolide taşıma şekline dönüştüğü; başka deyişle ana konşimentonun konsolide olarak düzenlendiği anlaşılmaktadır.
Bu açıklamalara göre; konsolide olarak düzenlenen ana konşimentonun içerdiği eşya miktarının, ara konşimentolarda yazılı olanların toplamına eşit olacağı; konsolide olmayan ana konşimentonun ise, ara konşimentoda yazılı eşya miktarını aynen içereceği tabiidir. Ayrıca; eşyanın aracı firmalar vasıtasıyla taşıttırılması durumunda, bu firmaların kar amacıyla ticari faaliyet gösteriyor olmalarının doğal sonucu olarak aracı firmaca düzenlenen ara konşimentoda yazılı navlun ücretinin (konsolide ana konşimentolar için ara konşimentolarda yazılı navlun ücretleri toplamının) nakliyeci firmaca düzenlenen ana konşimentoda yazılı olandan, aracı firmanın (veya firmaların) karı kadar fazla olması da doğaldır.
Olayda, ... .... tarafından taşınan eşyalara ilişkin olarak düzenlenen ve konsolide olduğu belirtilen ...numaralı ana konşimentoda, taşınan eşyanın 29 kap 598 kg, birim taşıma ücretinin 238 Taiwan doları, toplam navlun ücretinin de 142.324.- Taiwan doları olarak gösterildiği, aracı taşıyıcı olan ... firması tarafından yükümlü adına düzenlenen ... numaralı ara konşimentoda ise, taşınacak eşyanın 28 kap, 590 kg, birim taşıma ücretinin 97 Taiwan doları, toplam navlun ücretinin de 59.697.- Taiwan doları olarak kayıtlı olduğu, Atatürk Hava Limanı Gümrük Müdürlüğünün dosyada mevcut 25.7.1994 gün ve 52465 sayılı yazısında, ana konşimento ile taşınan 29 kap (598 kg) eşyanın 28 kabının (590 kg) yükümlü şirkete, 1 kabının (8 kg) ...Tekstil Ticaret ve Sanayi Anonim Şirketine ait olduğunun belirtildiği görülmüştür.
Yukarıda açıklandığı gibi, ana konşimentonun konsolide olması, yani birden çok ara konşimento muhteviyatı eşyaların taşınması durumunda, gümrük vergisine esas olacak eşya kıymetinin ara konşimentoda yazılı navlun ücretine göre hesaplanması tabiidir. Ancak ana konşimentoda, 29 kap eşyanın birim taşıma ücretinin 238.- Taiwan doları; ara konşimentoda ise, eşyanın birim taşıma ücretinin 97.- Taiwan doları olarak yazılı bulunmasına karşın, bir eşyanın taşınması karşılığında kilogram başına 97.- Taiwan doları ücret alan bir ticari firmanın, aynı eşyayı bir başka kuruluşa kilogramı 238.- Taiwan doları ücrete taşıtmasının, haklı ve meşru nedenlere dayanmaması halinde, ticari hayatın genel kurallarına aykırı düşeceğinin kabulü gerekir. Olayda, ana konşimento ile taşınan 29 kap eşyadan 28 kabının yükümlüye, sadece 1 kabının başka bir şirkete ait olması hali dikkate alındığında, 29 kap eşyanın (ara konşimentoya göre) 59.697, bir kap eşyanın ise (142.324-59.697=) 82.627.- Taiwan dolarına taşıttırılmış olması gibi mantığa ve ticari esaslara uygun düşmeyen bir sonuca ulaşıldığından, bu şekilde bir yola gidilmesindeki amacın bir kap eşya ilavesi suretiyle taşımanın konsolide taşımacılığa dönüştürülerek düşük vergi ödemeye yönelik olduğu kanaatine varılmakla, 28.6.1988 gün ve 1988/159 sayılı Genelgenin olaya uygulanması mümkün görülmemiştir.
Bu durumda, ana konşimentoda yazılı birim navlun ücreti esas alınarak yapılan tahakkukta mevzuata aykırılık bulunmadığından, istemin özeti bölümünde yazılı gerekçeyle verilen mahkeme kararında isabet görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin kabulüne; mahkeme kararının bozulmasına, bozma kararı üzerine verilecek kararla birlikte yargılama giderleri de hüküm altına alınacağından, bu hususta ayrıca karar verilmesine gerek bulunmadığına, 20.4.1998 gününde oybirliği ile karar verildi.