7. Daire 1997/883 E. , 1997/3240 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
YEDİNCİ DAİRE
Esas No: 1997/883
Karar No: 1997/3240
Temyiz İsteminde Bulunan : Başbakanlık Gümrük Müsteşarlığı
Karşı Taraf : ... Kimya ve Mensucat Sanayi A.Ş.
Vekili : Av. ...
İstemin Özeti : Haydarpaşa Giriş Gümrük Müdürlüğünde tescilli 6.8.1985 gün ve … sayılı giriş beyannamesi kapsamında teşvik ve muafiyet belgelerine dayanılarak katma değer vergisi ile gümrük vergi ve resimlerinden muafen ithal edilen ve yükümlü şirkete 23.12.1986 tarihinde kiralanması nedeniyle doğan vergi borcunun, eşyayı kiralayan şirketin iflas etmesinden dolayı bu şirketten tahsil edilemediğinden bahisle, müteselsil sorumlu sıfatıyla yükümlü şirketten tahsili amacıyla tahakkuk ettirilen gümrük vergi ve resimlerini; 1615 sayılı Gümrük Kanununun 3'üncü maddesinin 4'üncü fıkrasına göre, yurda muaf olarak sokulan eşyayı satış veya devir suretiyle alanların, bu eşyaya ait vergilerden tek başına ve müteselsilen sorumlu tutulmaları gerektiği; olayda ise uyuşmazlık konusu eşyanın, kanunda belirtilen manada satışı veya devrinin değil, kiralanması söz konusu olduğundan ve kiralama olayının devir işlemi olarak nitelendirilmesi mümkün olmadığından, ayrıca daha sonra iflas etmekle birlikte dava dosyasında mevcut, ...ili ...İlçesi … Bölge Tapu Sicil Müdürlüğünün 19.3.1996 tarihli derkenarından anlaşılacağı üzere, halen ithalatçı firma adına kayıtlı fabrika binasının aksamlarını teşkil eden ithal eşyasından kaynaklanan gümrük vergi ve resimlerinden davacı şirketin tek başına ve müteselsilen sorumlu tutulmasına yasal olanak bulunmadığı; kaldı ki ... Asliye Hukuk Hakimliği'nin ... gün ve E:...; K:...sayılı kararında da belirtildiği gibi, kiralama işlemine konu edilen ve ithal eşyalarının da aksamını teşkil ettiği fabrika binası ithalatçı şirketin mülkiyeti altında bulunduğundan, davalı idarenin bu malları haczederek amme alacağını tahsil imkanının da mevcut olduğu gerekçesiyle kaldıran ... Vergi Mahkemesinin ... gün ve E:..., K:...sayılı kararının; 1615 sayılı Kanunun 3/4 ile 11/c maddesi ve 1991/2 sayılı tebliğin 29'uncu maddesinin son fıkrası uyarınca yeniden tahakkuk ettirilen gümrük vergi ve resimlerinin yükümlü şirketten aranılmasında isabetsizlik bulunmadığı ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.
Savunmanın Özeti : İstemin reddi gerektiği yönündedir.
Tetkik Hakimi ...'ın Düşüncesi :Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, 2577 sayılı Kanunun 49'uncu maddesinin 1'inci fıkrasında sayılan bozma nedenlerine uymadığından, temyiz istemi reddedilerek kararın onanması gerektiği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı ...'ın Düşüncesi: Uyuşmazlık, ...Kimya Sanayi A.Ş. tarafından teşvik belgesine istinaden muaf olarak ithal edilen 6.8.1995 gün ve … sayılı giriş beyannamesi muhteviyatı makine ve tesisatın üzerinde bulunduğu fabrika ile birlikte 23.12.1986 tarihinden başlamak üzere beş yıl için kiralandıktan sonra iflas ettiği ve daha sonra da 23.12.1991 tarihinden başlamak üzere kira sözleşmesinin yenilenmesi üzerine, daha önce ödenmeyen vergilerin ithalatçı firmanın iflas etmesi nedeniyle müteselsil sorumluluk esasına göre davacı şirketten istenilmesine dair işlemin iptali talebiyle açılan davanın kabulü ile tahakkukun kaldırılması yolundaki vergi mahkemesi kararının bozulması istenilmektedir.
1615 sayılı Gümrük Kanununun 3'üncü maddesinin 4'üncü bendinde; yurda muaf olarak sokulan eşyaların muafiyetten faydalanmayan yerlere satılması veya devredilmesi halinde, sözü geçen eşyayı alanların da eşyaya ait vergiler bakımından gümrük idaresine karşı tek başına ve müteselsil sorumlu oldukları hükme bağlanmıştır.
Bu durumda, teşvik belgesi kapsamında muafen ithal edilen makine ve teçhizatın tahsis edildiği iş ve yerler ile teşvik amacı dışında, içinde bulunduğu fabrika ile birlikte on yıllık süre için kiralanmış olması, devir hükmünde olduğundan, ödenmeyen vergilerden dolayı müteselsil sorumluluk esasına göre ithalatçı ...Kimya Sanayi A.Ş.'den tahsil edilemeyen vergi borçlarının davacı şirketten istenmesi yolundaki işlemde isabetsizlik görülmemiştir.
Açıklanan nedenle temyiz isteminin kabulü ile vergi mahkemesi kararının bozulması gerekeceği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Yedinci Dairesince işin gereği görüşüldü:
Haydarpaşa Giriş Gümrük Müdürlüğünde ... Kimya Sanayi A.Ş. adına tescilli 6.8.1985 gün ve … sayılı gümrük giriş beyannamesi ile 21.3.1984 gün ve … sayılı muafiyet ve 30.11.1984 gün ve … sayılı teşvik belgeleri kapsamında gümrük vergi ve resimlerinden muaf olarak ithal edilen makine ve teçhizatın, Devlet Planlama Teşkilatı Müsteşarlığından izin alınmadan 23.12.1986 tarihinde yükümlü şirkete kiralandığı, ardından, 6.1.1987 tarihinde "Düzenleme Şeklinde Gayrimenkul Satış Vaadi Sözleşmesi" düzenlendiği, daha sonra, 23.12.1991 tarihinde sona eren kira sözleşmesinin beş yıl daha uzatıldığı, anılan eşyayı kiralayan şirketin 3.12.1987 tarihinde iflas etmesi nedeniyle gümrük vergi ve resimlerinin ithalatçı şirketten tahsil edilemediği, gümrük müfettişi tarafından düzenlenen 13.1.1993 gün ve 1 sayılı cevaplı raporda; ithalat konusu eşyanın yukarıda sözü edilen satış vaadi sözleşmesi kapsamında satışa konu edildiği belirtildikten sonra, tahakkuk ettirilen alacağa ilişkin olarak, ithalatçı ...Kimya Sanayi A.Ş.'nin yanı sıra, eşyanın devredildiği 23.12.1986 tarihinin vergi ödeme mükellefiyetinin başlangıç tarihi olduğu göz önünde bulundurulmak suretiyle, bu tarih itibarıyla gümrük vergi ve resimleri yeniden tahakkuk ettirilerek, 1615 sayılı Gümrük Kanununun 3'üncü maddesinin 4'üncü fıkrası uyarınca, müteselsil kefil durumundaki yükümlü şirketten tahsil edilmesi gerektiğinin belirtilmesi üzerine, muafiyet nedeniyle tahsil edilmemiş bulunan vergilerin yükümlü şirketten istenildiği anlaşılmaktadır.
1615 sayılı Gümrük Kanununun 3'üncü maddesinin 4'üncü fıkrasında, yurda muaf olarak sokulduğu halde, muafiyetten faydalanmayan şahıslara veya yerlere satılan veya devrolunan veya muafiyetten faydalanmayan hususlar için kullanılan eşyanın vergi ödeme mükellefiyetinin, ilgililer tarafından gümrük idaresine yapılacak beyan tarihinde, beyan yapılmamış ise devir veya satış tarihinde, bu tarih tespit edilemiyorsa buna gümrük idaresince bilgi edinildiği tarihte başlayacağı; bu suretle satılan veya devredilen eşyayı alanların, satanların, devredenlerin veya muafiyetten faydalanmayan hususlar için kullananların, bu eşyaya ait vergiler bakımından gümrüğe karşı tek başına ve müteselsilen sorumlu olacakları hükmü yer almış; aynı kanunun 11'inci maddesinde ise, gerek bu kanuna ve gerek özel kanunlara göre muaf olarak ithal edilen her türlü eşyadan; tahsis edildikleri iş ve yerlerde on yıl kullanıldıktan sonra muafiyetten faydalanmayan yerlere ve kişilere satılan veya devrolunanlar için gümrük vergileri aranmayacağı hükmü yer almıştır.
Türk Hukuk Kurumu tarafından hazırlanan Türk Hukuk Lügatı'nın 3'üncü baskısında "Devir"; bir hakkın bir şahıstan diğer bir şahsa geçişini tamamlayan muamele olarak tanımlanmıştır.
Bu tanımdan bir menkul veya gayri menkulün bir bedel karşılığında satılması devir hükmünde olduğu gibi, karşılıksız olarak verilmesi veya bir bedel karşılığında eşya üzerindeki kullanma hakkının bir başkasına verilmesinin de devir kapsamında olduğu sonucuna varılmaktadır.
Diğer taraftan 91/2 sayılı Yatırımların Döviz Kazandırıcı Hizmetlerin ve İşletmelerin Teşviki ve Yönlendirilmesi ile İlgili Tebliğin 29'uncu maddesinin son fıkrasında teşvik belgesi kapsamında gerçekleştirilen tesislerin, yatırımın bütünlüğü bozulmadan Devlet Planlama Teşkilatı Müsteşarlığının izni ile kiralanabileceği belirtilmiştir.
Olayda, ...Kimya Sanayi A.Ş. tarafından gümrük vergi ve resimlerinden muaf olarak ithal edilen eşyanın ithalatçısı ile yükümlü şirket arasında; biri 23.12.1986 tarihinde, diğeri 23.12.1991 tarihinde olmak üzere beşer yıllık iki kira sözleşmesi yapıldığı ancak, yukarıda sözü edilen tebliğ hükümlerine uyulmaksızın, yapılan kira sözleşmesi sonucu ithal eşyasının fabrika binası ile birlikte kiralanmak suretiyle kullanma hakkının yükümlü şirkete devredildiği anlaşılmaktadır.
Bu durumda, muafen ithal edilen eşyanın on yıllık kullanma şartı gerçekleşmeden, kullanma hakkının kiralama yoluyla devredildiği anlaşılmakla, muafiyet nedeniyle askıya alınan vergi ve resimlerin müteselsil sorumlu sıfatıyla yükümlü şirketten istenilmesinde kanuna aykırılık görülmemiştir.
Öte yandan, 1615 sayılı Gümrük Kanununun 86'ncı maddesinin 1'inci fıkrasında da, "Kanuna göre alınması gereken gümrük vergisi ödenmeden veya eksik ödenerek yurda sokulan eşyadan bu suretle hiç alınmamış veya noksan alınmış olan vergiler, eşyanın fiili ithal tarihinden itibaren üç yıl içinde ilgili gümrüğünce yazı ile bildirilerek mükelleflerinden istenir." hükmüne yer verilmiştir.
Olayda, yatırım teşvik mevzuatı uyarınca yapılan yatırım nedeniyle muafiyetten yararlandığı anlaşılan ithalatçı şirketin ithal ettiği eşyanın kiracısı durumundaki yükümlü şirketten gümrük vergi ve resimlerinin istenmesinin nedeni; yükümlü şirketin, Gümrük Kanununun 11'inci maddesinde belirtilen 10 yıllık süre dolmadığı halde 91/2 sayılı tebliğde öngörülen izin alma şartı yerine getirilmeden kiralama yoluyla ithal eşyasının kullanım hakkını devralmasıdır.
Uyuşmazlıkta, eşyayı kiralayan ...Kimya Sanayi A.Ş. ile yükümlü şirket arasında düzenlenen, noter tasdikli kira sözleşmesinin 23.12.1986 tarihinde akdedildiği anlaşılmakla, bu tarihin 1615 sayılı Gümrük Kanununun 4'üncü maddesinin 3'üncü fıkrasında sözü edilen vergi ödeme mükellefiyetinin başladığı tarih olarak kabulü gerekir.
Bu durumda, 23.12.1986 tarihinde gerçekleştiği anlaşılan devir (kiralama) dolayısıyla, bu tarih itibarıyla ithalatçı şirketle birlikte yükümlü şirket hakkında da takibata geçilmesi gerekirken, 1615 sayılı Kanunun 86'ncı maddesiyle öngörülen üç yıllık süre geçtikten sonra, 24.12.1993 tarihinde tebliğ edilen vergilerin zaman aşımına uğradığı sonucuna varılmakla, ek tahakkuku yazılı gerekçeyle terkin eden mahkeme kararı sonucu itibarıyla yerinde görülmüştür.
Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin reddine, mahkeme kararının onanmasına, 30.9.1997 gününde oyçokluğu ile karar verildi.
Karşı Oy: 1615 sayılı Kanunun 3'üncü maddesinin 4'üncü fıkrasına göre, yurda muaf olarak sokulan eşyayı satış veya devir suretiyle alanların tek başına ve müteselsilen sorumlu tutulmaları mümkün olup, olayda satış veya devir söz konusu olmadığından, keza kiralamanın da devir olarak kabulüne olanak bulunmadığından davacı şirketin sorumluluğu da söz konusu olamaz.
Bu itibarla ileri sürülen iddialar mahkeme kararının bozulmasını sağlayacak durumda bulunmadığından temyiz isteminin bu gerekçeyle reddi gerekeceği oyu ile karara gerekçe yönünden katılmıyorum.
A Y R I Ş I K O Y
Temyiz başvurusu; bir başka şirket tarafından teşvik belgesi kapsamında gümrük vergisinden muaf olarak getirilip davacı şirkete kiralanan makine ve teçhizat dolayısıyla tahakkuk ettirilip sorumlu sıfatıyla davacı şirkete tebliğ olunan vergi ve resimlere yapılan itirazın reddine dair davalı idare işlemini iptal eden vergi mahkemesi kararının bozulması istemine ilişkindir.
Gümrük Kanununun 3'üncü maddesinin 4'üncü fıkrasının ilk paragrafında; yurda muaf olarak sokulduğu halde, muafiyetten faydalanmayan şahıslara veya yerlere satılan veya devrolunan veya muafiyetten faydalanmayan hususlar için kullanılan eşyanın vergi ödeme mükellefiyetinin, ilgililer tarafından gümrük idarelerine yapılacak beyan tarihinde, beyan yapılmamış ise devir veya satış tarihinde, bu tarih tespit edilemiyorsa buna gümrük idarelerince bilgi edinildiği tarihte başlayacağı; ikinci paragrafında da, bu suretle satılan veya devredilen eşyayı alanların, satanların, devredenlerin veya muafiyetlerden faydalanmayan hususlar için kullananların bu eşyaya ait vergiler bakımından gümrüğe karşı tek başına ve müteselsilen sorumlu olacakları açıklanmıştır.
Görüldüğü üzere; açıklanan 4'üncü fıkranın ilk paragrafı, muaf olarak yurda sokulan eşyanın muafiyetten yararlanmayanlara satılması, devri veya amacı dışında kullanılması durumunda, bu eşyayı yurda sokan bakımından gümrük vergisi mükellefiyetinin başlayacağı tarihi düzenlemekte; ikinci paragrafı da, anılan eşyayı alanlara, satanlara, devredenlere ve amacı dışında kullananlara, bu eşyanın gümrük vergisi yönünden asıl mükellefle birlikte sorumluluk getirmektedir. Başka anlatımla; ilk paragraf, eşyayı muaf olarak yurda sokanların düzenlemede sayılan nedenlerle mükellefiyetinin başlangıç tarihini; ikinci paragraf ise, bu eşyanın gümrük vergisinden müteselsilen sorumlu olanları göstermektedir.
İkinci paragrafta; anılan eşyayı muafiyetten yararlanmadığı halde alanlar, satanlar ve devredenler bakımından müteselsil sorumluluk, bu durumların meydana gelmesiyle doğduğu halde, muafiyetten faydalanmayan hususlar için kullananlar için ise, bu kullanmanın gerçekleştiği tarihte doğmaktadır.
Kiracı, kira sözleşmesinin konusu olan eşyanın kullananıdır. Kullanma, eşyanın gümrük vergisinden muaf olarak yurda sokulmasıyla güdülen amaca uygun olduğu sürece, kiracı için müteselsil sorumluluk doğması olanaklı değildir. Başka anlatımla; kiracı için ikinci paragrafta sözü edilen sorumluluk, eşyanın anılan amaca aykırı olarak kullanıldığı tarihte doğabilecek niteliktedir. Dosyada; kiracı durumunda bulunan davacı şirketin, teşvik belgesi kapsamında getirilen makine ve teçhizatı teşvik belgesinde yazılı koşullara aykırı olarak hangi tarihte kullandığına veya kullanmaya başladığına dair bir tespit yoktur. Bu yüzden; mahkemece, bu husus araştırılmadan verilen karar eksik incelemeye dayalıdır.
Bu nedenle, temyiz isteminin kabulü ile, açıklanan şekilde araştırma yapılarak sorumluluk ve zaman aşımı hakkında yapılacak saptamalara göre karar verilmek üzere vergi mahkemesi kararının bozulması gerektiği oyu ile çoğunluk kararına karşıyım.