11. Daire 1998/11 E. , 1998/3402 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
ONBİRİNCİ DAİRE
Esas No : 1998/11
Karar No : 1998/3402
Temyiz İsteminde Bulunan : ... Vergi Dairesi Başkanlığı
Karşı Taraf : ... Gıda ve Restaurant İşletmeleri A.Ş.
İstemin Özeti : Dava, hazır gıda işletmeciliğiyle uğraşan ve post-mix sistemiyle cola imal edip satan yükümlü şirketin 1995 ve 1996 yıllarının değişik aylarına ilişkin olarak bu üretimle ilgili ihtirazı kayıtla verdiği beyannameler üzerinden tahakkuk ettirilen ve ödenen katma değer vergilerinin tahakkuktan terkini ve taraflarına iadesi istemiyle vergi dairesine başvuran yükümlü şirketin bu isteminin reddine ilişkin işlemin iptali ile ödediği ek vergi ve eğitim, gençlik spor ve sağlık hizmetleri vergisinin iadesi istemiyle açılmıştır. .... Vergi Mahkemesi … gün ve E:..., K:... sayılı kararıyla; 3065 sayılı Kanunun 60. maddesinin 1/d fıkrasında, her türlü alkolsüz içkilerin (sade gazoz, meyveli gazoz ve meyve suları hariç) yüzde 10 ek vergiye tabi olduğunun hükme bağlandığı, olayda ise, yükümlünün iş yerinde mevcut post-mix makinasıyla sabit oranda su ve karbondioksitin karıştırılması sonucu colaya dönüşen işlemin yasada öngörülen türde bir imalat olmadığının anlaşıldığı, zira, sade gazoz ve meyve suyunun parentez içi hükümle vergi kapsamı dışında bırakıldığı, bu nedenle daha basit bir işlemle meydana getirilen cola ürününün imalat sonucu elde edilmiş sayılmasına olanak bulunmadığı, bu itibarla, davalı idare işleminin maddi dayanağının olmadığı gerekçesiyle dava konusu vergilerin tahakkuktan terkinine karar vermiştir. Vergi dairesi başkanlığı, dairelerince yapılan işlemin yerinde olduğunu ileri sürerek kararın bozulmasını istemektedir.
Savunmanın Özeti : Savunma verilmemiştir.
Danıştay Savcısı ...'un Düşüncesi : Uyuşmazlık; Vergi Dairesi Müdürlüğünün; yükümlü kurumun, itirazi kayıtla verdiği beyanname üzerinden tahakkuk ve tahsil edilen ek vergi ile eğitim, gençlik, spor ve sağlık hizmetleri vergisine ilişkin tahakkuku terkin eden vergi mahkemesi kararının bozulması isteğine ilişkindir.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 124 üncü maddesinde "Vergi Mahkemesinde dava açma süresi geçtikten sonra yaptıkları düzeltme talepleri reddolunanlar şikayet yolu ile Maliye Bakanlığına müracaat edebilirler." hükmü yer almıştır. Dava dosyasının incelenmesinden: yükümlü kurumun, 1995 ve 1996 yıllarının değişik dönemlerine ait ek vergi ve eğitim, gençlik, spor ve sağlık hizmetleri vergisinin, itirazı kayıtla verdiği beyanname üzerinden tahakkuk ve tahsil edildikten sonra 28.7.1995 ve 10.3.1997 tarihli dilekçeleriyle 213 sayılı Kanunun 122 nci maddesi uyarınca düzeltme yoluyla iadesini talep ettiği, vergi dairesi müdürlüğünün 2.8.1995 ve 14.3.1997 tarihli işlemleriyle düzeltme taleplerinin reddedilmesi üzerine 4.4.1997 tarihinde kayda geçen dava dilekçesiyle düzeltme talebinin reddine ilişkin vergi dairesi müdürlüğü işlemlerinin iptali istemiyle dava açıldığı anlaşılmıştır.
Vergi mahkemesince: tahakkuka karşı vergi mahkemesinde idari dava açma süresi geçirildikten sonra düzeltme yoluna başvurularak bu istemin reddine dair işlem dava konusu yapıldığı halde ihtilafın tarhiyata ilişkin kabül edilerek uyuşmazlığın konusu değiştirilmek suretiyle terkin kararı verilmesinde yasal isabet görülmemiştir.
Ancak; iptal davasına konu alacak idari işlem kesin ve yürütülmesi zorunlu nitelikte bulunmalıdır.
Davacı kurumun; tahakkuka karşı süresinde idari dava açmaksızın itirazi kayıtla beyan ederek, ödediği vergilerin düzeltme yoluyla iade edilmesi talebinin 213 sayılı Kanunun 123 üncü maddesi uyarınca vergi dairesince reddedilmesi üzerine aynı Kanunun 124 üncü maddesi gereğince şikayet yoluyla Maliye Bakanlığına başvurmaksızın doğrudan vergi mahkemesinde iptal davası açmasında vergi mevzuatına uyarlık görülmemiştir.
Vergi hataların düzeltilmesi; 213 sayılı Kanunun 116 ile 126 ncı maddeleri arasında düzenlenmiştir. Bu düzenlemeler karşısında, vergi hatası nedeniyle haksız yere tahsil edilen vergilerin geri alınması için önce vergi dairesinden düzeltme daha sonra Maliye Bakanlığında şikayet yoluna başvurulması istemin bu idarelerce reddedilmesi halinde vergi mahkemesinde iptal davası açılması zorunludur.
Bu durumda; yükümlü kurumun, idari müracaat yolları tüketilmeden, şikayet yoluyla Maliye Bakanlığına başvurmadan, doğrudan iptal davası açmasında vergi hatasını düzenleyen hükümlere uyarlık görülmemiştir.
Yukarıda açıklanan nedenle; Şikayet yoluna başvurulmadan açılmış bulunan davanın esası incelenmeden 2577 sayılı Kanunun 15/4-c maddesi uyarınca görevli idare merciine (Maliye Bakanlığı) tevdiine karar verilmesi gerekirken yazılı gerekçe ile tahakkuku terkin eden Vergi Mahkemesi kararında vergi mevzuatına uyarlık görülmediğinden temyiz konusu Vergi Mahkemesi kararının bozulmasının uygun olacağı düşünülmüştür.
Tetkik Hakimi ...'nın Düşüncesi : 213 sayılı Kanunun 8. maddesinde mükellefin, vergi kanunlarına göre kendisine vergi borcu terettübeden gerçek veya tüzel kişi olduğu belirtilmiş, 116. maddesinde, vergi hatası, vergiye müteallik hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınması olarak tanımlanmış, 118. maddesinde ise, vergilendirme hataları, dört fıkra altında belirtilmiş, 2. fıkrasında, açık olarak vergiye tabi olmayan veya vergiden muaf bulunan kimselerden vergi istenmesi veya alınmasının mükellefiyette hata, 3. Fıkrasında ise, açık olarak vergi mevzuuna girmeyen veya vergiden müstesna bulunan gelir, servet, madde, kıymet, evrak ve işlemler üzerinden vergi istenmesi veya alınmasının mevzuda hata olduğu belirtilmiş," hataların meydana çıkarılması" başlıklı 119. maddesinde, vergi hatalarının, ilgili memurun hatayı bulması veya görmesi ile; üst memurların yaptıkları incelemeler neticesinde hatanın görülmesi ile; hatanın teftiş sonucunda meydana çıkarılması ile; hatanın vergi incelemesi sırasında meydana çıkarılması ile; mükellefin müracaatı ile meydana çıkarılabileceği açıklanmış, aynı Kanunun 120. maddesinde ise vergi hatalarının düzeltilmesine ilgili vergi dairesi müdürünün karar vereceği belirtildikten sonra, 122. madde de, mükelleflerin, vergi muamelelerindeki hataların düzeltilmesini vergi dairesinden yazı ile isteyebilecekleri hükme bağlanmıştır.
Düzeltme talebinin incelenmesi" başlıklı 123. maddede ise,"Vergi dairesinin ilgili servisi düzeltme talebini kendi mütalaasını da ilave ederek, düzeltme merciine gönderir. Düzeltme mercii talebi yerinde gördüğü takdirde, düzeltmenin yapılmasını emreder; yerinde görmediği takdirde keyfiyet düzeltmeyi isteyene yazı ile tebliğ olunur," hükmüne yer verilmiştir.
Aynı Kanunun" Şikayet yolu ile müracaat" esaslarını belirleyen 124. maddesinin 1. fıkrasında ise; vergi mahkemesinde dava açma süresi geçtikten sonra yaptıkları düzeltme talepleri reddolunanlar şikayet yolu ile Maliye Bakanlığına müracaat edebilirler" hükmü yer almış," Düzeltmede zaman aşımı" başlıklı 126. maddesinde ise, 114 maddede yazılı zamanaşımı süresi dolduktan sonra meydana çıkarılan vergi hatalarının düzeltilemeyeceği belirtildikten sonra, ayrık hususlar ise üç bent halinde sayılarak bu durumda ise zamanaşımı süresinin bir yıldan aşağı olamayacağı hükmü yer almıştır.
Diğer taraftan, 2577 sayılı İdari Yargılama Usul Kanununun "Dilekçeler üzerine ilk inceleme" başlıklı 14. maddesinin 3(b) bendinde dilekçelerin idari merci tecavüzü açısından da inceleneceği, aynı Kanunun "İlk inceleme üzerine verilecek karar" başlıklı 15. maddesinin (e) bendinde ise, 14. maddenin 3(b) bendinde yazılı halde dilekçelerin görevli idare merciine tevdiine karar verileceği belirtilmiştir.
Olayda ise, yükümlü şirket hazır gıda işletmeciliği kapsamında post-mix sistemiyle cola üreten firma olup, bu konuyla ilgili ek katma değer vergisi beyannamelerini ihtirazı kayıtla vererek tahakkuk eden vergileri ödedikten sonra yasal süre olan otuz gün içinde davasını açmayarak, bu konuda Danıştay'a intikal eden başka firmaların uyuşmazlıklarının çözümlenmesini bekleyip, kararların lehe çıkması üzerine 10.3.1997 tarihinde bağlı bulunduğu vergi dairesine başvurarak Danıştay 11. Dairesinin E:1995/4051 esas nolu kararını emsal gösterip, ödediği verginin, 213 sayılı Kanunun düzeltmeye ilişkin hükümlerinden bahsederek tahakkuktan terkinini ve taraflarına iadesini talep etmiş, ilgili vergi dairesince de 14.4.1997 tarihinde,"ihtirazı kayıtla verdiğiniz beyannamelere vergi mahkemesinde dava açılmamış olduğundan ve hakkınızda bu konuda herhangi bir vergi mahkemesi kararı bulunmadığından, emsal Danıştay kararına istinaden ihtirazı kayıtla beyan edilip ödemesi yapılan vergilerin tarafınıza iadesinin yapılamayacağı" şeklinde verilen olumsuz cevap üzerine, bu işlemin iptali ve ödediği vergilerin tahakkuktan terkini ve iadesi talebiyle davasını açtığı anlaşılmıştır.
Uyuşmazlığın çözümü, yükümlü şirketin bu isteminin 213 sayılı Kanunun 116.ve 118.maddeleri kapsamına girip girmediği noktasında toplanmaktadır.
213 sayılı Kanunun vergi hatalarını düzenleyen 116. maddesi ile vergilendirme hatalarını düzenleyen 118. maddesinin birlikte değerlendirilmesinden; bu madde hükümleri ile 119. maddede sayılan beş yoldan biri sonucunda idare tarafından yapılan hataların düzeltilmesi amaçlanmış olup, yargı yerlerince aynı konuda olmakla birlikte bir başka mükellef hakkında verilen karar üzerine ve talep halinde başka mükellefler için düzeltme yoluna gidebileceği hususuna yer verilmemiştir.
Öte yandan, vergilendirme hatalarından olan mükellefiyette hata ile mevzuda hatanın ise olaya uyarlanması, yükümlü şirketin uyuşmazlık konusu olayla ilgili olarak mükellefiyeti devam ettiği gibi, ihtilafları Danıştay'da temyizen incelenen mükellefler hakkında verilen kararlar hariç olmak üzere yükümlü şirket açısından henüz söz konusu üretimden dolayı vergiye tabi olmadığı konusunda yargı yerlerince müstakil karar verilmemiş olması nedeniyle mümkün değildir.
Diğer yandan, dava açma süresini geçiren mükelleflerin taleplerinin vergi dairelerince reddedilmeleri halinde izlenecek yol 213 sayılı Kanunun 124. maddesinde belirtilmiş olup, bu durumda düzeltme zamanaşımı başlıklı 126. Madde hükmü de göz önünde tutularak mahkeme tarafından, olayın 2577 sayılı Kanunun 15. maddesinin (e) bendi hükmü uyarınca idari mercii tecavüzü kapsamında Maliye Bakanlığı'na tevdii ile bu prosedür tamamlandıktan sonra yükümlü şirketçe dava açılabileceği de tabi olup, söz konusu hususlar gözetilmeden verilen kararda bu açıdan da isabet yoktur.
Açıklanan nedenlerle mahkeme kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Onbirinci Dairesince işin gereği görüşüldü:
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 7. maddesinde Özel Kanunlarında ayrı süre gösterilmeyen hallerde vergi mahkemelerinde dava açma süresinin otuz gün olduğu, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 124. maddesinde, vergi mahkemesinde dava açma süresi geçtikten sonra yaptıkları düzeltme işlemleri reddedilenlerin şikayet yolu ile Maliye Bakanlığına müracaat edebilecekleri aynı Yasanın 378. maddesinde ise, mükelleflerin beyan ettikleri matrahlara ve bu matrahlar üzerinden tarhedilen vergilere karşı dava açamıyacakları ancak bu Kanunun vergi hatalarına ait hükümlerinin saklı olduğu belirtilmiştir.
213 sayılı Kanunun 116. maddesinde, vergi hatası, vergiye müteallik hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınması olarak tanımlanmış 117. maddesinde matrah hataları, vergi miktarındaki hatalar ve verginin mükerrer olması hesap hataları olarak nitelendikten sonra 118 inci maddesinde ise, mükellefin şahsında, mükellefiyette, mevzuda, vergilendirme ve muafiyet döneminde yapılan hatalar vergilendirme hataları olarak nitelenmiştir.
Olayda, yükümlü şirket hazır gıda işletmeciliği kapsamında post-mix sistemiyle cola üreten bir firma olup, bu konuyla ilgili ek katma değer vergisini beyannamelerini ihtirazı kayıtla vererek tahakkuk eden vergileri ödedikten sonra yasal süre olan otuz gün içinde davasını açmayarak, bu konuda Danıştay'a intikal eden başka firmaların uyuşmazlıklarının çözümlenmesini beklemiş, kararların lehe çıkması üzerine 10.3.1997 tarihinde bağlı bulunduğu vergi dairesine başvurarak ve Danıştay 11. Dairesinin E:1995/4051 esas nolu kararını emsal göstermek suretiyle ödediği verginin, 213 sayılı Kanunun düzeltmeye ilişkin hükümleri uyarınca tahakkuktan terkinini ve taraflarına iadesini talep etmiş, ilgili vergi dairesince de 14.4.1997 tarihinde, "ihtirazı kayıtla verdiğiniz beyannamelere vergi mahkemesinde dava açılmamış olduğundan ve hakkınızda bu konuda herhangi bir vergi mahkemesi kararı bulunmadığından, emsal Danıştay kararına istinaden ihtirazı kayıtla beyan edilip ödemesi yapılan vergilerin tarafınıza iadesinin yapılamayacağı" şeklinde verilen olumsuz cevap üzerine, bu işlemin iptali ve ödediği vergilerin tahakkuktan terkini ve iadesi talebiyle davasını açtığı anlaşılmıştır.
Uyuşmazlığın post-mix sistemiyle cola imal eden yükümlü şirketin ihtirazi kayıtla beyanı üzerine tahakkuk ederek ödenen verginin iadesi istemine ilişkin olduğu, bu durumda dava süresi geçtikten sonra vergi dairesine yapılan düzeltme istemlerinin reddi üzerine 213 sayılı Yasanın 124. maddesi gereğince Maliye Bakanlığına başvurulması gerekirken olayda bu yola başvurulmaksızın vergi dairesinin ret yazısına karşı açılan davanın, beyan üzerine ödenmesinden sonra istenen bir vergiye karşı açılmış olması karşısında uyuşmazlığın ancak 213 sayılı Yasanın 378. maddesi hükmü uyarınca olayda vergilendirme hatası bulunup bulunmadığı yönünden incelenmesi gerekirken bu hususlar da tartışılmaksızın yazılı gerekçeyle karar verilmesinde de yasaya uyarlık görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin kabulü ile ... Vergi Mahkemesinin … gün ve E:..., K:... sayılı kararının yukarıda belirtilen hususlar göz önünde bulundurulmak suretiyle yeniden karar verilmek üzere bozulmasına 13.10.1998 gününde oybirliği ile karar verildi.