Vergi Dava Daireleri Kurulu 1998/159 E. , 1999/154 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No: 1998/159
Karar No: 1999/154
Temyiz Eden: ... Vergi Dairesi Başkanlığı
Karşı Taraf:
İstemin Özet: Aralık 1990 ayında tasfiyeye giren ve 27.4.1993 tarihinde ticaret sicilinden kaydı silinerek hukuki varlığı sona eren yükümlü kurumun 1990 yılına ilişkin işlemlerinin incelenmesi sonucu adına, resen kaçakçılık cezalı katma değer vergisi salınmıştır.
Tasfiye halindeki yükümlü kurumun yönetim kurulu üyesi ve tasfiye memuru tarafından tarhiyata karşı açılan davayı inceleyen ... Vergi Mahkemesi, ... günlü ve E: ..., K: ... sayılı kararıyla; şirket tüzel kişiliğinin sona ermesinden sonra gerçekleştirilen inceleme sonucu yapılan tarhiyata ilişkin ihbarnamelerin şirket adına düzenlenemeyeceği, tüzel kişiliği sona eren şirketin temsilinin de mümkün olmadığı gerekçesiyle davayı ehliyet yönünden reddetmiştir.
Tarafların davanın esasının incelenmesi gerektiğini ileri sürerek yaptıkları temyiz başvurularını inceleyen Danıştay Onbirinci Dairesi, 15.10.1997 günlü, E:1996/5119, K:1997/3571 sayılı kararıyla; 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 10, 137 ve 377 nci maddelerinin birlikte değerlendirilmesinden tüzel kişilerin vergiye ilişkin ödevlerinin kanuni temsilcileri tarafından yerine getirileceği, tüzel kişiliğin tasfiye edilmiş olması halinde bile tasfiyeden önceki dönemlere ait ödevlerden yasal temsilcilerin sorumlu olacağı, tüzel kişiler adına dava açma hakkının da yasal temsilciler vasıtasıyla yerine getirileceği sonucuna ulaşıldığı, yükümlü kurumun tasfiyesinin 27.4.1993 tarihinde sonuçlanarak hukuki varlığı sona ermişse de, bu durumun şirketin sona ermesinden önceki dönemlere ait vergiye ilişkin ödevlerden dolayı o dönemde şirketi temsile yetkili olan kişinin sorumluluğunu ve şirketi temsile yetkili kişi olarak şirket adına dava açma hakkını ortadan kaldırmayacağı, 28.12.1990 tarihine kadar şirket yönetim kurulu üyesi, bu tarihten sonra da tasfiye memuru olan şahıs tarafından Ocak-Aralık 1993 dönemlerine ilişkin tarhiyatın kaldırılması istemiyle, şirketin tüzel kişiliği sona ermeden önceki "yasal temsilci" sıfatıyla açılan davada işin esasının incelenmesi gerekirken davanın ehliyet yönünden reddinde yasal isabet görülmediği gerekçesiyle her iki taraf istemini kabul ederek kararı bozmuştur.
Bozma kararına uymayan ... Vergi Mahkemesi, ... günlü, E: ..., K: ... sayılı kararıyla ilk kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeye ek olarak; aynı kurum adına aynı nedenle salınan kaçakçılık cezalı kurumlar vergisine karşı açılan davanın ehliyet yönünden reddi yolundaki kararlarına karşı tarafların temyiz istemlerinin Danıştay Dördüncü Dairesinin, 11.11.1997 günlü ve E:1996/2638, K:1997/4218 sayılı kararıyla reddedildiği gerekçesiyle direnmiştir.
Direnme kararı vergi dairesi başkanlığı tarafından temyiz edilmiş, tasfiye memurunun dava açma ehliyetinin bulunduğu iddia edilerek kararın bozulması istenmiştir.
Savunmanın Özeti: Savunma verilmemiştir.
Danıştay Tetkik Hakimi ...'ın Düşüncesi: Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar vergi mahkemesi ısrar kararının bozulmasını sağlayacak durumda bulunmadığından temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı ...'un Düşüncesi: Danıştay 11 inci Dairesinin 15.10.1997 günlü ve E:1996/5119, K:1997/3571 sayılı bozma kararında yer alan düşüncede yazılı nedenlerle, temyiz isteminin kabulü ile ilk kararında ısrar eden vergi mahkemesi kararının bozulması gerekeceği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulunca, dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
Tel, vida, civata ticareti yaparken, 27.12.1990 tarihinde faaliyetine son vererek tasfiyeye giren ve 27.4.1993 tarihinde tasfiye edilerek ticaret sicilinden kaydı silinen yükümlü şirketin 1990 yılına ilişkin işlemleri 10.12.1993 günlü inceleme yazısı üzerine incelenerek düzenlenen 13.4.1995 tarihli inceleme raporu uyarınca adına salınan kaçakçılık cezalı katma değer vergisine karşı tasfiye memuru tarafından açılan davanın ehliyet yönünden reddi yolundaki vergi mahkemesi ısrar kararı temyiz edilmiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 10 uncu maddesinin birinci fıkrasında, tüzel kişilerle küçüklerin ve kısıtlıların, vakıflar ve cemaatler gibi tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin mükellef veya vergi sorumlusu olmaları halinde bunlara düşen ödevlerin kanuni temsilcileri tarafından yerine getirileceği öngörülmüş, ikinci fıkrasında, yukarıda yazılı olanların bu ödevleri yerine getirmemeleri yüzünden mükelleflerin veya vergi sorumlularının varlığından tamamen veya kısmen alınamayan vergi ve bunlara bağlı alacakların kanuni ödevleri yerine getirmeyenlerin varlıklarından alınacağı belirtilmiş, son fıkrada ise; tüzel kişilerin tasfiye haline girmiş veya tasfiye edilmiş olmalarının, kanuni temsilcilerin tasfiyeye giriş tarihinden önceki zamanlara ait sorumluluklarını kaldırmayacağı kurala bağlanmıştır.
Bu düzenlemeden de anlaşılacağı gibi tüzel kişinin vergi borçları nedeniyle sorumluluğu bulunan kanuni temsilcinin bu sorumluluğu şirket tasfiyeye girmiş olsa bile, bu dönemden öncesi için devam etmekte, tasfiye halinde ise tasfiye memurunun sorumluluğunu düzenleyen Kurumlar Vergisi Kanununun 34 üncü maddesi uyarınca sorumluluk tahakkuk eden vergi borçları için tasfiye memurlarına geçmektedir.
Dolayısıyla davalı idarenin vergi alacağını tasfiye dönemine kadar kanuni temsilciden, tasfiye döneminde tasfiye memurundan isteyebilmesi mümkündür.
Tasfiye döneminin tamamlanmasından sonra, tasfiyeden önceki döneme ait vergi borcunun, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 10 uncu maddesinin son fıkrası uyarınca kanuni temsilciden istenmesi gerekmektedir.
Olayda ihbarnamenin yükümlü şirket adına düzenlendiği, bu ihbarnameye karşı şirket adına, tasfiye döneminden önce şirketin yönetim kurulu üyesi daha sonra da tasfiye memuru olan şahıs tarafından dava açıldığı anlaşılmaktadır. Bu tarihte hukuken şirketin varlığından söz edilemeyeceği gibi ihbarnamenin tasfiye memuru hakkında hüküm ifade etmesi, salınan vergi ve cezadan sorumlu tutulması mümkün olmadığından davanın ehliyet yönünden reddi yolundaki ısrar kararında hukuka aykırılık görülmemiştir.
Bu nedenlerle temyiz isteminin reddine, 12.3.1999 gününde oyçokluğu ile karar verildi.
X - K A R Ş I O Y
Temyiz başvurusu; tüzel kişiliği sona eren şirket adına eski yönetim kurulu üyesi ve tasfiye memuru tarafından açılan davanın ehliyetsizlik nedeniyle reddine dair Vergi Mahkemesi kararının Danıştay Onbirinci Dairesince bozulmasından sonra aynı mahkemece verilen direnme kararının, davalı Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından bozulması istemine ilişkindir.
Kanun yolu olarak temyiz başvurusu; ilk derece yargı yerinde dava aleyhine sonuçlanan tarafın, menfaatini ihlal eden mahkeme kararının bir üst yargı yerince hukuka uygunluk denetimine tabi tutulmasını ve, sonuçta, kararın veya ilgili hüküm fıkrasının bozulmasını sağlamak amacıyla yapmış olduğu başvurudur. Bu bakımdan; sözkonusu başvurunun esasının üst yargı yerince incelenebilmesi için, temyize konu edilen kararın veya ilgili hüküm fıkrasının bozulmasında, temyize gelen tarafın hukuksal yararının bulunması gereklidir.
Olayda; tasfiyesi ve tüzel kişiliği sona eren şirket adına bu tarihten sonra resen yapılan katma değer vergisi tarhiyatı ve kaçakçılık cezası kesme işleminin iptali istemiyle eski yönetim kurulu üyesi ve tasfiye memuru tarafından açılan dava, Vergi Mahkemesince, ehliyetsizlik nedeniyle incelenmeksizin reddedilmiş; bu kararın temyiz başvurusu sonunda bozulması üzerine de, aynı yolda direnme kararı verilmiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 20 nci maddesinde, vergi tarhiyatı, bir idari işlem olarak tanımlanmıştır. Aynı Kanunun 366 ncı maddesinde öngörülen ceza kesme işlemi de, aynı niteliktedir. İdari Rejimin ilkelerine göre, kamu gücü kullanan idarenin tek yanlı iradesiyle yapmış olduğu bu işlemler, herhangi bir makamın, özellikle de, yargı yerlerinin onamına gerek kalmadan uygulanabilir niteliktedir. Başka anlatımla; idarenin yapmış olduğu işlemi uygulayabilmesi, yargı yerinin bu işlemi hukuka uygun görmesi koşuluna bağlı değildir. Vergileme işleminin diğer idari işlemlerden tek farkı, diğer idari işlemlerin idari davaya konu edilmelerinin icrailiklerine doğrudan etki yapmamasına karşın, vergileme işlemlerinin idari davaya konu edilmeleri halinde tahsilatın 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 27 nci maddesinin 3 üncü fıkrası uyarınca kendiliğinden durmasıdır. Bu aşamadan sonra, tahsilatın yeniden olanaklı hale gelmesi, davanın yargı yerince kısmen veya tamamen reddedilmesine bağlı bulunmaktadır. Ancak; bu sonucun doğabilmesi bakımından, davanın, esasının incelenerek reddedilmesiyle, ön kabul koşullarına uyulmamış olunması sebebiyle incelenmeksizin reddedilmesi arasında herhangi bir fark mevcut değildir.
Dolayısıyla, tarhiyata karşı açılan davanın, ehliyetsizlik, süre aşımı v.s. gibi nedenlerle esasına girilmeksizin reddedilmesi durumunda da, vergi idaresi, tarh ve ceza kesme işlemlerini uygulayabilir; yani, tahsilat işlemlerine başlayabilir. Bu bakımdan; olayda olduğu gibi, ehliyetsizlik sebebiyle davanın incelenmeksizin reddi yolundaki vergi mahkemesi kararlarının temyizen incelenmesini istemekte, vergi idaresinin herhangi bir menfaati yoktur.
Bu nedenle, davalı vergi dairesi başkanlığının, uygulamada yapılan terminoloji hatasına bağlı olarak, "davanın reddi" yerine "tarhiyatın onanması"; "davanın kısmen reddi, kısmen de dava konusu tarhiyatın iptali" yerine "tarhiyatın tadilen onanması" denilmesinden kaynaklanan, vergileme işleminin vergi mahkemesinin onamından geçmesi halinde tahsilat yapabileceği konusundaki sanısının sonucu olan temyiz başvurusunun, incelenmeksizin reddi gerekeceği oyu ile temyiz isteminin esasının incelenmesiyle verilen karara karşıyız.
XX - K A R Ş I O Y
Direnme kararının Danıştay Onbirinci Dairesince verilen bozma kararı esasları doğrultusunda bozulması gerektiği görüşünde olduğumuzdan karara katılmıyoruz.