11. Daire 1998/4267 E. , 1999/4199 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
ONBİRİNCİ DAİRE
Esas No : 1998/4267
Karar No : 1999/4199
Davacı : …
Vekili : …
Davalı : Maliye Bakanlığı-ANKARA
Davanın Özeti : Yatırım teşvik belgesi kapsamında alınan yolcu otobüsünün, 3065 sayılı Kanunun 13/d maddesi hükmü uyarınca katma değer vergisinden istisna olması gerektiği açık olduğu halde, 69 seri nolu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinin 1.1.1. maddesinin 4 üncü fıkrası gerekçe gösterilerek istisnadan yararlandırılmamasının dayanağının bulunmadığı, zira anılan Kanun hükmünde, teşvik belgeli mükelleflere yapılacak makina ve teçhizat teslimlerinin katma değer vergisinden müstesna olduğunun açıkça belirtildiği, söz konusu tebliğ hükmü ile otobüs aracının makina ve techizat kapsamı dışında bırakılmasının kanuna aykırılık oluşturduğu ileri sürülerek iptali istenilmektedir.
Savunmanın Özeti : 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 13. maddesine 4369 sayılı Kanunun 59. maddesi ile eklenen (d) bendinde, yatırım teşvik belgesi sahibi mükelleflere belge kapsamındaki makina ve teçhizat teslimlerinin katma değer vergisinden istisna edildiği, Kanunun madde gerekçesi dikkate alınarak yürürlüğe konulan 69 seri nolu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği ile belirlenen "makina ve teçhizat" kapsamının kanuna aykırı olmadığı belirtilerek davanın reddi gerektiği savunulmuştur.
Danıştay Savcısı …'un Düşüncesi : Uyuşmazlık, yatırım teşvik belgesi kapsamında yer alan taşıt araçlarından otobüsün yurt içi teslimleri ile ithalinin, katma değer vergisi istisnası kapsamından çıkartılmasına ilişkin 69 seri nolu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinin "Kapsam ve Tanım başlıklı 1.1.1. maddesinin 4 üncü fıkrasının iptali isteğine ilişkindir.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 13 üncü maddesinin (d) bendinde "Yatırım Teşvik Belgesi sahibi mükelleflere belge kapsamındaki makina ve teçhizat teslimleri (şu kadar ki, yatırım teşvik belgesinde öngörüldüğü şekilde gerçekleşmemesi halinde, zamanında alınmayan vergi alıcıdan vergi ziyaı cezası uygulanarak gecikme faizi ile birlikte tahsil edilir." ve 14.8.1998 gün ve 22433 sayılı Resmi Gazetede yayınlanan 69 seri numaralı Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinin Kapsam ve Tanım başlıklı 1.1.1 maddesinin 4 üncü fıkrasında; "Taşıt araçları da makina ve teçhizat kapsamına girmemektedir. Bu nedenle otomobil, panel, arazi taşıtı, otobüs, minibüs, kamyonet, kamyon, treyler ve çekici (Euro I ve Euro II normlarına uygun yeşil motoru haiz olanlar hariç) gibi taşıt araçları istisnadan faydalanamayacaktır" hükümleri yer almıştır.
Katma Değer Vergisi Kanununun 13 uncü maddesinin (d) bendinde yer alan hüküm,gerekçesiyle birlikte incelendiğinde, makina ve teçhizat sözcüklerinden vergiye tabi mal veya hizmetin üretiminde kullanılan ve sarf malzemesi niteliğinde olmayan sabit kıymetleri ifade ettiği görülmektedir. Yasada öngörülen istisnanın amacı,mükelleflerin bu kapsamdaki alışları için yüklendikleri vergileri indirim konusu yapmaları hukuken mümkün bulunduğu halde, özellikle yeni yatırımlarda katma değerin yaratılması uzun zaman alması ve bu süre içinde indirim hakkının kullanılamaması nedeniyle doğacak finansman sıkıntısına engel olmaktır. Teşvik belgeli yatırımlarda önemli bir girdi olan makina ve teçhizatın teslimi vergiden istisna tutularak finansman sıkıntısını hafifletmek ve yatırımı teşvik amaçlanmıştır.
Bu durumda; makina ve teçhizat ifadesinin sadece mal veya hizmetin üretiminde kullanılan sabit kıymetleri kapsadığı anlaşılmalıdır. Taşıt aracı olan otobüs,mal veya hizmet üretiminde kullanılan sabit kıymet niteliğini taşımadığından, katma değer vergisi istisnasından yararlandırılmamasında anılan kanun hükmüne aykırılık görülmediğinden iptali istenilen tebliğ hükmünde vergi mevzuatına aykırılık yoktur.
Yukarıda açıklanan nedenle, anılan genel tebliğ hükmünde vergi mevzuatına aykırılık görülmediğinden davanın reddi gerektiği düşünülmüştür.
Tetkik Hakimi …'un Düşüncesi : 3065 sayılı Kanununun 13/d maddesi hükmü uyarınca çıkarılan 69 seri nolu KDV Genel Tebliğinin iptali istenilen hükümünde Kanuna aykırı bir husus görülmediğinden, davanın reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Onbirinci Dairesince duruşma için belirlenen 15.11.1999 gününde, davacı kurum vekili Av. … ile davalı idareyi temsilen hazine vekili Av. …'un geldiği görülerek, Danıştay savcısının da katılımıyla yapılan duruşmada, taraf vekillerine usulüne uygun söz verilip dinlenildikten sonra işin gereği görüşüldü;
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 13. maddesine 4369 sayılı Kanunun 59. maddesiyle eklenen (d) bendinde, yatırım teşvik belgesi sahibi mükelleflere belge kapsamında yapılan makina ve teçhizat teslimlerinin katma değer vergisinden müstesna olduğu hükme bağlanmıştır.
Bu maddenin uygulama esaslarını belirlemek amacıyla Maliye Bakanlığınca çıkarılıp 14.8.1998 günlü Resmi Gazetede yayımlanan 69 seri nolu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinin "Kapsam ve Tanım" başlıklı 1.1.1. maddesinde, Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliğinde makina ve cihazların, üretimde kullanılan her türlü makina ve cihazlar ile bunların eklentileri ve bu amaçla kullanılan taşıma gereçleri şeklinde tanımlandığı, buna göre makina ve teçhizatın, amortismana tabi iktisadi kıymet niteliği taşıyan ve mal ve hizmet üretiminde kullanılan sabit kıymetler olduğu, bu sabit kıymetlerin istisnadan yararlanabilmesi için öncelikle makina ve teçhizat niteliğinde olması, ayrıca mal ve hizmet üretiminde kullanılması gerektiği, sektörlerin yapısı itibarıyla üretim faaliyetinin yanısıra idari ve pazarlama gibi üretim dışı alanlarda kullanılan aynı cihaz ve sabit kıymetlerin ise bu kapsama girmediği, sarf malzemeleri ve yedek parçalar ile hizmet üretiminde doğrudan ve zorunlu olarak kullanılanlar dışındaki masa, sandalye, koltuk, dolap, mefruşat gibi demirbaşlar makina ve teçhizat kapsamına girmediğinden istisnadan yararlanamayacakları belirtildikten sonra, iptali istenilen 4 üncü fıkrasında da, taşıt araçlarının da makina ve teçhizat kapsamına girmediği, bu nedenle otomobil, panel, arazi taşıtı, otobüs, minibüs, kamyonet, kamyon, treyler ve çekici (Euro I ve Euro II normlarına uygun yeşil motoru haiz olanlar hariç) gibi taşıt araçlarının istisnadan faydalanamayacağı ayrıca belirtilmiş bulunmaktadır.
Olayda, davacı şirket tarafından, yatırım teşvik belgesi kapsamında alınan yolcu otobüsünün söz konusu teşvik belgesinde belirtildiği üzere "makine ve teçhizat" niteliğinde olduğu, bu nedenle 3065 sayılı Yasanın 13/d maddesi hükmü uyarınca katma değer vergisinden müstesna olması gerektiği, oysa 69 seri nolu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinin 1.1.1. maddesinin 4 üncü fıkrası ile getirilen düzenlemeyle bu haktan yoksun bırakıldığı ileri sürülerek anılan tebliğ hükmünün iptali istenilmektedir.
Yukarıda yer alan tebliğ hükmünde açıklandığı üzere, 3065 sayılı Kanunun 13/d maddesinde "makina ve teçhizat" ibaresi ile kastedilen malların, amortismana tabi iktisadi kıymet niteliği taşıyan ve mal ve hizmet üretiminde kullanılan sabit kıymetler olduğu anlaşılmalıdır. Diğer bir ifadeyle söz konusu makina ve teçhizatın, yapılacak yatırımın bir girdi unsuru mahiyetinde olması gerekir. Nitekim madde gerekçesinde, makina- teçhizat ifadesinin vergiye tabi mal ve hizmetin üretiminde kullanılan ve sarf malzemesi olmayan sabit kıymetleri ifade ettiği, bu kıymetlerin alışı sırasında yüklenilen katma değer vergisinin indirim konusu yapılması mümkün olmakla birlikte, özellikle yeni yatırımlarda katma değer yaratılabilmesinin uzun süre alması ve bu süre zarfında yüklenilen vergilerin, fiilen indiriminin mümkün olmaması nedeniyle finansman sıkıntısının yaşandığı, teşvik belgeli yatırımlarda önemli bir girdi unsuru olan makina ve teçhizatların teşvik belgesi sahibi mükelleflere tesliminin vergiden istisna edilmesinin, yatırımcıların finansman sıkıntılarını hafifleteceği, dolayısıyla yatırımları teşvik edeceği belirtilmek suretiyle istisna kapsamındaki makina ve teçhizatın niteliklerine işaret edilmiş olmaktadır.
Diğer taraftan madde gerekçesinin devamında, yatırım teşvik belgesi eki yerli global listede yer almakla birlikte, hali hazırdaki uygulamaya göre ithalde katma değer vergisi ertelemesi uygulamasından yararlanamayan taşıt araçlarının, bu madde ile getirilen istisnadan da yararlanmayacağı açıkça belirtilmiş, mevcut uygulamanın ise 4369 sayılı Kanunun 82. maddesi ile yürürlükten kaldırılan 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 49/2. maddesinin verdiği yetkiye dayanılarak, Hazine Dış Ticaret Müşteşarlığı ile Maliye Bakanlığı tarafından müştereken hazırlanan 42 seri nolu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği ile düzenlendiği ve bu tebliğde de, aralarında şehirlerarası yolcu otobüslerinin de bulunduğu bir kısım taşıt araçlarının, ithalde katma değer vergisi ertelemesinden yararlandırılmadığı görülmektedir.
Böylece gerek uygulamadan kaldırılan ithalde katma değer vergisi ertelemesi, gerekse yürürlüğe konulan teşvik belgeli mükelleflere yapılacak makina ve teçhizat teslimleri istisnası yönünden, taşıt araçlarının prensip olarak istisna kapsamına alınmadığı sonucuna varılmaktadır.
Bu durumda, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 13/d maddesinin gerekçesinden haraketle belirlendiği anlaşılan iptali istenilen tebliğ hükmünde, Kanuna aykırı bir husus bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenlerle davanın reddine, yargılama giderlerinin davacı üzerinde bırakılmasına, ...- lira karar harcının davacı kurumdan alınmasına, Avukatlık Asgari Ücreti Tarifesine göre belirlenen ...- lira vekalet ücretinin davacıdan alınarak davalı idareye verilmesine 15.11.1999 gününde oybirliği ile karar verildi.