7. Daire 1998/946 E. , 1998/4375 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
YEDİNCİ DAİRE
Esas No: 1998/946
Karar No: 1998/4375
Temyiz İsteminde Bulunan : ...
Vekili : Av. ...
Karşı Taraf : ...Vergi Dairesi Müdürlüğü
İstemin Özeti : ...Belediyesi ile ...Su Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi arasında yapılan sözleşmenin onaylanması sırasında noksan damga vergisi hesaplandığından bahisle, sözleşmeyi onaylayan noter adına salınan kusur cezalı damga vergisinin kaldırılması istemiyle açılan davayı; 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 6'ncı maddesini açıklayarak, belediye ile şirket arasında akdedilen sözleşme ile kaynak suyu satışı yanında, şirketçe 10.000.000.- Alman markı tutarında şişeleme tesisi yapılmasının da öngörüldüğü, bu haliyle, şirketçe, kaynak suyu için belli bir miktar para ödenmek suretiyle su satış sözleşmesi yapılan belediyenin öngördüğü yatırım işinin de kabul edilmiş olduğu, tesisin belirlenen süre içerisinde tamamlanmaması halinde bir takım müeyyidelere maruz kalacağının kararlaştırıldığı, sözleşmede öngörülen kaynak suyu satışı ile yapımı üstlenilen tesisin bir asıldan doğduğu, tesisin yapılacağı gayrimenkulün belediye tarafından şirkete satılmış olmasının, işlemin bir akit olma niteliğini etkilemeyeceği, bir kağıtta toplanan akit ve işlemlerin birbirine bağlı ve bir asıldan doğma oldukları takdirde damga vergisinin en yüksek değer üzerinden alınacağı kuralı karşısında yapılan cezalı damga vergisi tarhiyatında isabetsizlik görülmediği gerekçesiyle reddeden ...Vergi Mahkemesinin ... gün ve E:...K:...sayılı kararının; sözleşmenin ana konusunun belediyeye tesis kazandırmak değil, düzenli ve belirli bir kaynak suyu satmak olduğu, belediye tarafından şirkete satılan gayrimenkul üzerine yapılan tesisin belediyeye devrinin söz konusu olmadığı, bu sebeple, tesis tutarı üzerinden damga vergisi hesaplanamayacağı, tesisin yapılması yolundaki taahhüdün bir ön şart niteliğinde olduğu, hesaplanan vergide herhangi bir noksanlık bulunmadığı ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.
Savunmanın Özeti : İstemin reddi gerektiği savunulmaktadır.
Tetkik Hakimi ...'ın Düşüncesi : Vergisi uyuşmazlığa konu sözleşme incelendiğinde, davacının dava dilekçesinde de belirttiği gibi noterce düzenlenen bir sözleşme olmayıp, noter dışında düzenlenip noterce sadece tasdik edilen bir sözleşme olduğu açıkça görülmektedir.
Bu durumda, 488 sayılı Kanunun noterce düzenlenen sözleşmelere ait damga vergisinden dolayı noterlerin sorumluluğunu hükme bağlayan 24'üncü maddesinin olaya uygulanması mümkün değildir.
Noterlerce sadece tasdik edilen sözleşmelere ilişkin olarak noterlerin cezalandırılmasını öngören 27'nci madde uyarınca olayın irdelenmesi gerekirken, sözleşmenin noterde düzenlenmediği hususu irdelenmeksizin işin esasının incelenmesi suretiyle verilen mahkeme kararında isabet görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle, mahkeme kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı ...'ın Düşüncesi: Noter olan davacının … Noterliği görevini yürüttüğü dönemlerdeki işlemlerinin adalet başmüfettişi tarafından teftiş ve denetlenmesi sırasında noksan harç ve damga vergisi tahsil ettiğinin tespit edilerek ihbar edilmesi üzerine vergi inceleme elemanınca yapılan inceleme neticesinde tanzim edilen inceleme raporunda … Belediyesi ile ...Su Anonim Şirketi arasında yapılan kaynak suyu satış sözleşmesi ve şişeleme tesisi inşasına ilişkin Ağustos 1995 tarihli sözleşmede yüksek bedel olan şişeleme tesisi bedeli üzerinden yapılması gereken harç ve damga vergisi tahsilatının düşük bedel olan su satış bedeli üzerinden yapıldığının tespit ve tevsik edilmesi sebebiyle iki satış bedeli arasındaki fark üzerinden davacı noter adına 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 24'üncü maddesine istinaden yapılan kusur cezalı damga vergisi tarhiyatı aleyhine açılan davayı reddederek kusur cezalı damga vergisi tarhiyatını tasdik eden ...Vergi Mahkemesi kararının temyizen incelenerek bozulması talep edilmektedir.
488 sayılı Damga Vergisi Kanununun sorumluluk başlıklı 24'üncü maddesinde, "Vergiye tabi kağıtların damga vergisinin ödenmemesinden veya noksan ödenmesinden dolayı alınması lazım gelen vergi ve cezadan mükelleflere rücu hakkı olmak üzere kağıtları ibraz edenler sorumludur." denilmekte, maddenin üçüncü bendinde, resmi daireler veya noterlerce düzenlenerek şahıslara verilen veya dairede bırakılan ve damga vergisi hiç alınmayan veya noksan alınan kağıtların vergisi mükelleflere, cezası düzenleyenlere aittir, denildikten sonra son bendinde, "Vergi ve ceza, vergi için mükelleflere rücu hakkı olmak üzere, kağıtları düzenleyenlerden alınır." hükmü getirilmiştir. Kanunun 27'nci maddesinde ise, noterlerin bankaların ve kamu iktisadi teşebbüslerinin mecburiyetlerine ilişkin hükümler getirilmekte buna göre noterler, pulsuz veya noksan pullu kağıtları usulen vergi ve cezasını tahsil etmeden tasdik etmekten veya bunların suretlerini çıkarıp vermeleri yasaklanmaktadır. Bu fıkra hükmüne aykırı olarak işlem yapılması halinde, mükellef hakkında Vergi Usul Kanununun hükümleri tatbik edilmekle beraber, noterlerden de, tasdik veya üzerinde muamele icra ettikleri her kağıt için kanunen alınması gereken cezası ayrıca alınır, hükmü yer almıştır.
488 sayılı Damga Vergisi Kanunundaki bu iki düzenlemenin birlikte incelenmesinden, noterlerin sorumluluklarının iki ayrı maddede düzenlendiği, bunlardan birincisinde noterce düzenlenen ve şahıslara verilen kağıtlarla ilgili, diğeri ise noterlerin tasdik veya üzerinde işlem yaptıkları kağıtlarla ilgili olup, her iki konu birbirinden tamamen farklı bulunmaktadır. Zira birincisinde noterin düzenlediği kağıtlar söz konusu edilmişken, diğerinde düzenleme değil sadece tasdik ettiği belgeler için hüküm getirilmektedir.
Buna göre, noterlerin bizzat düzenleme, ile sadece tasdik işlemlerinde damga vergisinin noksan alınmasında sorumlulukları farklı kurallara bağlanmış, kağıdın noterce düzenlenmesi olayında noksan alınan vergi ve cezanın sadece vergide rücu hakkı olmak üzere noterden alınacağına dair hüküm konulmuştur.
Dava konusu olayda, davacı noterin, düzenleyerek onayladığı sözleşme sebebiyle eksik alınan damga vergisi sebebiyle sorumluluğu söz konusu olup, adına tarh olunan kusur cezalı damga vergisine karşı açılan dava sonunda noterin vergi aslı bakımından vergi mükellifine rücu hakkı baki kalmak üzere noksan alınan vergi ve cezadan sorumlu olduğu gerekçesiyle tarhiyatın tasdik edilmesi kanunun amir hükmüne uygun bulunmaktadır.
Açıklanan sebeplerle, temyizen incelenerek bozulması talep edilen ... Vergi Mahkemesi kararı 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 24'üncü maddesi amir hükmüne uygun bulunduğundan, hukuki mesnedi bulunmayan temyiz talebinin reddi ile ...Vergi Mahkemesi kararının tasdiki gerekeceği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Yedinci Dairesince duruşma için belirlenen günde davacı vekili Av. ... ve davalı idareyi temsilen hazine vekili Av....'ın geldiği görülerek Danıştay savcısının katılmasıyla duruşma yapıldı. Taraflara usulüne göre söz verilip dinlenildikten ve savcının düşüncesi alındıktan sonra tetkik hakiminin açıklamaları dinlenilerek işin gereği görüşüldü:
Dosyanın incelenmesinden, ...Belediyesince açılan ihale sonucunda belediye ile ...Su Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi arasında "kaynak suyu satış sözleşmesi" düzenlendiği, sözleşmeyi onaylayan ... Birinci Noterliğince, noksan damga vergisi hesaplanarak vergi zıyaına sebebiyet verildiğinden bahisle noter adına kusur cezalı damga vergisi tarhiyatı yapıldığı anlaşılmıştır.
488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1'inci maddesinde, kanuna ekli 1 sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi olduğu, 3'üncü maddesinde, kağıtları imza edenlerin damga vergisinin mükellefi olacağı belirtildikten sonra, "vergi ve cezada sorumluluk" başlıklı 24'üncü maddesinin 3'üncü fıkrasında, resmi daireler veya noterlerce düzenlenerek kişilere verilen veya dairede bırakılan ve damga vergisi hiç alınmayan veya noksan alınan kağıtların vergisinin mükelleflere, cezasının düzenleyenlere ait olduğu, 4'üncü fıkrasında da, vergi için mükelleflere rücu hakkı olmak üzere vergi ve cezanın kağıtları düzenleyenlerden alınacağı, "noterlerin, bankaların, kamu iktisadi teşebbüslerinin mecburiyeti" başlıklı 27'nci maddesinin 1'inci fıkrasında, noterlerin pulsuz veya noksan pullu kağıtları, usulen vergi ve cezası tahsil edilmedikçe tasdik etmekten veya bunların suretlerini çıkarıp vermekten memnu oldukları, 3'üncü fıkrasında, birinci fıkra hükmüne aykırı olarak işlem yapılması halinde, mükellefler hakkında Vergi Usul Kanununun hükümler tatbik edilmekle beraber, noterlerden de tasdik veya üzerinde muamele icra ettikleri her kağıt için kanunen alınması gereken cezanın ayrıca alınacağı hükme bağlanmıştır.
1512 sayılı Noterlik Kanununun 60'ıncı maddesinde, yapılması kanunla başka bir makam, merci veya şahsa verilmemiş olan her nevi hukuki işlemleri düzenlemek; kanuna uygun olarak dışarıda yazılıp getirilen kağıtların üzerindeki imza, mühür veya herhangi bir işaret veya tarihi onaylamak, noterlerin görevleri arasında sayılmış, noterlerce yapılacak düzenleme şeklindeki hukuki işlemler 84'üncü maddede, onaylama şeklinde yapılacak hukuki işlemler ise 90'ıncı maddede düzenlenmiştir.
Damga Vergisi Kanununun yukarıda yer verilen 24 ve 27'nci maddeleri incelendiğinde, damga vergisinin hiç alınmaması veya noksan alınması sebebiyle noterlerin bu vergiden sorumlu tutulabilmelerinin, vergiye tabi kağıdın noterce düzenlenmiş olması şartına bağlı bulunduğu, diğer bir deyişle, noterlerce düzenlenen kağıda ilişkin olup, hiç alınmayan veya noksan alınan damga vergisi ve cezasının, verginin mükellefe rücu hakkı olmak üzere noterlerden alınacağı; noterlerce düzenlenmeyip sadece tasdik olunan kağıtlara ilişkin olup, ödenmeyen veya eksik ödenen damga vergisinden dolayı noterlerin sorumlu tutulamayacağı, bu gibi hallerde, söz konusu damga vergisi ve gerektirdiği cezanın 213 sayılı Kanun hükümleri çerçevesinde mükellefinden aranacağı, noter hakkında ise yalnızca kanunun öngördüğü cezanın uygulanacağı sonucuna ulaşılmaktadır.
Bu durumda, davaya konu damga vergisinin noterden istenilip istenilemeyeceği hususunun çözümü bakımından vergisi ihtilaflı sözleşmenin ... Birinci Noterliğince, Noterlik Kanununun 84'üncü maddesi uyarınca düzenleme şeklinde mi yapıldığı, yoksa 90'ıncı maddesine göre sadece noterde onaylamasının mı yapıldığı husunun tespiti gerekmektedir.
Her ne kadar, davacı (noter) vekili tarafından duruşma esnasında, sözleşmenin noterde düzenlendiği ifade edilmiş ve dairemizin E:1998/983 sayılı dosyasında mevcut temyize cevap dilekçesinde bu husus yinelenmiş ise de, sözü edilen sözleşme incelendiğinde, sözleşmenin noterde düzenlenmediği, noterce sadece sözleşmenin altındaki imzaların ilgili kişilere ait olduğu ve huzurda atıldığı şerhinin düşülüp tasdik edildiği anlaşılmaktadır. Zira sözleşmenin altındaki şerhte "dışarıda tanzim edilip dairede onaylanan işbu sözleşme..." ibaresi yer almakta, diğer yandan, dava dilekçesinde de davacı tarafından söz konusu sözleşmeden "noterliğimizce onayı yapılan sözleşme" olarak bahsedilmektedir.
Yapılan bu saptamalara göre, ortada noter tarafından düzenlenen bir kağıt (sözleşme) bulunmadığından, noksan vergi hesaplanarak vergi zıyaına sebebiyet verildiğinden bahisle tarh edilen damga vergisi ve 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 348 ve mükerrer 349'uncu maddeleri uyarınca kesilen kusur cezasının, kağıdı (sözleşmeyi) onaylayan noterden istenilmesi mümkün değildir.
Vergisi ödenmemiş veya noksan ödenmiş kağıdın (sözleşmenin) noterce tasdik edilmiş olması halinde, olaya, Damga Vergisi Kanununun 27'nci maddesinin tatbiki gerekli olup, söz konusu madde uyarınca da noter adına ayrıca ceza kesildiği ve bu ceza sebebiyle yaratılan ihtilaf Dairemizin E:1998/983 sayılı dosyasında görüldüğünden, noter adına yapılan işbu davaya konu kusur cezalı damga vergisi tarhiyatında ve işin esasının incelenmesi suretiyle verilen mahkeme kararında isabet görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle, mahkeme kararının bozulmasına, bozma kararı üzerine yeniden verilecek kararla birlikte yargılama giderleri de hüküm altına alınacağından, bu hususta ayrıca hüküm tesisine gerek bulunmadığına, Avukatlık Asgari Ücret Tarifesine göre hesaplanan ….- lira vekalet ücretinin davalı idareden alınarak davacıya verilmesine, 8.12.1998 gününde oybirliği ile karar verildi.