7. Daire 1999/2397 E. , 2000/255 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
YEDİNCİ DAİRE
Esas No: 1999/2397
Karar No: 2000/255
Temyiz İsteminde Bulunan : Nakil Vasıtaları Vergi Dairesi Müdürlüğü
Karşı Taraf : ...
Vekili : Av. ... - Av. ... - Av. ...
İstemin Özeti : Davacı tarafından satın alınan araca ilişkin olarak, muafiyetten yararlandırılmayarak yapılan ağır kusur cezalı tarhiyatı; 1318 sayılı Finansman Kanununun 3'üncü maddesinin (c) fıkrası ve geçici 2'nci maddesini açıklayarak, sağlık kurulu raporlarına göre davacının sağlık durumunda önemli ölçüde kötüleşme meydana geldiğinin anlaşıldığı, kanunda, sakatların, ikinci kez özel tertibatlı taşıt alabilmeleri için herhangi bir sürenin öngörülmemiş olması sebebiyle, muafiyetten yararlandırılamayacağından bahisle yapılan tarhiyatta isabet görülmediği gerekçesiyle kaldıran ...'inci Vergi Mahkemesinin ... gün ve E:...; K:... sayılı kararının; yapılan işlemde isabetsizlik bulunmadığı ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.
Savunmanın Özeti : Savunma verilmemiştir.
Tetkik Hakimi ...'ın Düşüncesi : Kanuni düzenlemeler ile bizzat maluller tarafından kullanılan hususi tertibatlı taşıtların vergiden müstesna tutulması; malullerin, kamu kurumları ve benzeri kuruluşlarda çalıştırılabilmelerine olanak sağlamak bakımından belli kontenjanların ayrılmış olmasındaki amaç gibi, malullerin dışlanmadan, topluma kazandırılmaları, başkalarının bakımına muhtaç duruma düşmeksizin kendi ihtiyaçlarını kendilerinin karşılaması ve bedensel birtakım eksikliklerini bertaraf edici tedbirlerin alınması, böylelikle hayatlarını daha kolay bir şekilde idame ettirebilmelerini kolaylaştırmaya yönelik, sosyal devlet anlayışı çerçevesinde ulaşılması hedeflenen amaçtan kaynaklanmaktadır.
Kanunlarda, malullerin muafiyetten yararlanarak kaç adet araç alabilecekleri ve bu araçları hangi süre zarfında kullanmak zorunda oldukları veya belli bir süre satamayacakları konusunda herhangi bir süre ve araç sayısı sınırlaması öngörülmemiş ise de; muafiyet uygulamasının iyi niyet kuralları çerçevesinde ve yukarıda belirtilen amaçlarla kullanılması esas olup, kanundaki boşluktan istifade edilerek, muafiyet kapsamında araç alınıp, kısa süreler sonunda satılmak suretiyle kar amaçlı ticari faaliyetlerde bulunulmasına izin verilmemesi vergide eşitlik ve hakkaniyet gereğidir.
Olayda, maluliyetini bertaraf edici şekilde özel tertibatla donatılmış bulunmayan araçları, muafiyetten yararlanmak suretiyle satın alıp, memnun kalınıp kalınmayacağının anlaşılmasına dahi yeterli olmayan kısa süreler sonunda, kimler olduğunu da hatırlamadığı kişilere sattığını ifade eden davacının, iyi niyet kuralları çerçevesinde hareket etmediği ve bu işi ticari amaçla yaptığı sonucuna ulaşıldığından, yapılan cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmayıp, aksi yolda verilen mahkeme kararında isabet görülmemiştir.
Açıklanan nedenle, temyiz isteminin kabulüyle, kararın bozulması gerekmektedir.
Danıştay Savcısı ...'nun Düşüncesi: Uyuşmazlık 14/7/1998 tarihinde iktisap olunan elle kumandalı, özel tertibatlı taşıt için 1998 yılına ilişkin olarak, inceleme raporuna müsteniden salınan ağır kusur cezalı taşıt alım, ek taşıt alım vergisiyle eğitime katkı payının kaldırılmasına ilişkin İstanbul 1'inci Vergi Mahkemesi kararının temyizen incelenerek bozulması isteminden kaynaklanmaktadır.
1318 sayılı Finansman Kanununun 2346 sayılı yasa ile değişik ve muaflık ve istisnaları düzenleyen 3'üncü maddesinin (c) bendi ile "bizzat maluller tarafından iktisap edilerek kullanılan ve özel tertibatlı olarak imal edilmiş taşıtların bu vergiye tabi olmadığı hükme bağlanmış, 197 sayılı Motorlu Taşıtlar Vergisi Kanununun istisnaları düzenleyen 4'üncü maddesinin (c) bendi ile bizzat maluller tarafından kullanılan özel tertibatlı olarak imal edilmiş taşıtların motorlu taşıtlar vergisinden müstesna olduğu ilkesi benimsenmiş; 3065 Sayılı kanunun 28'inci maddesi ile belirlenen % 23 oranındaki katma değer vergisi oranına tabi malların yer aldığı III sayılı listede 27/10/1993 tarih ve 93/4932 sayılı Bakanlar Kurulu kararı ile yapılan değişiklik ile münhasıran sakatlar için yapılmış taşıtlar bu oran dışına çıkarılarak % 15'lik genel katma değer vergisi oranına tabi tutulmuştur.
Kanun koyucu yukarıda açıklanan hükümler ile, hareket yeteneğini kaybettiğini sağlık kurulu raporuyla kanıtlayanların, bu eksikliklerinin telafi edilebilmesi için, iktisap edecekleri taşıtın alımı ve işletilmesi esnasında, daha az ödemede bulunmalarını sağlamak istemiştir.
Olayda, sol ayağını kullanamayacak durumda olduğu sağlık kurulu raporu ile saptanan ve hakkında taşıt alım vergisi tarhiyatı yapılan kişinin 04/04/1996 ile 14/07/1998 tarihleri arasında 4 adet vergisiz taşıt iktisap ettiği, bunlardan en son aldığı dışındaki taşıtları çok kısa sürelerde ismini dahi hatırlayamadığı şahıslara sattığı inceleme raporu ile sabittir. Diğer yandan, sol ayağını geçirmiş olduğu çocuk felci nedeniyle kullanamayan davacının iktisap etmiş olduğu araçların tamamının söz konusu ayağını kullanmasını gerektirmeyecek nitelikte otomatik vitesli olduğu, yine, bu araçlara yapılan özel tertibatın da, bu kusuru gidermeye yönelik bulunmayan sağ elden gaz-fren tertibatı şeklinde imal ve monte edilmiş olduğu da inceleme raporu ile sabit bulunmaktadır.
Her ne kadar kanun koyucu, maluller tarafından vergisiz olarak iktisap olunan taşıtların, elden çıkarılması için bir süre sınırlaması getirmemiş ise de, sosyal nitelik taşıdığı tartışmasız bulunan bu muafiyetin kötüye kullanılarak ticari kazanç elde etmek için kullanılması düşünülemez. Davacının iki sene içerisinde alıp sattığı araçların üç tanesinin motor hacmi 1,6 lt nin üstünde motora sahip lüks tanımına giren araçlar olması da bu görüşümüzü teyit etmektedir.
Yaptırmış olduğu tertibat, kusurunu ortadan kaldırıcı özellik taşımayan ve bu tertibat olmaksızın da kullanılabilecek nitelikteki araçların alımı ve kullanılması taşıt alım vergisi ile motorlu taşıtlar vergisine tabi olduğundan ve bu nitelikteki davacı hakkında yapılan tarhiyatta mevzuata aykırılık bulunmadığından, aksi görüşten hareketle tarhiyatın kaldırılmasına ilişkin vergi mahkemesi kararında isabet görülmemiştir.
Yukarıda açıklanan nedenlerle, davalı idarenin temyiz isteminin kabulü ile 2577 Sayılı yasanın 49'uncu maddesinin 1'inci fıkrasının (c) bendi hükmü uyarınca vergi mahkemesi kararının bozulmasının gerekeceği düşünülmüştür.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Yedinci Dairesince işin gereği görüşüldü:
Dosyanın incelenmesinden; davacının ... Devlet Hastanesinden aldığı 25.5.1993 gün ve 1835 sayılı sağlık kurulu raporunda, sol alt ekstremitede polio sekeli koltuk değneği ile yürüyebildiği; Vakıflar Genel Müdürlüğü … … Vakıf … Hastanesince verilen ... gün ve ... sayılı raporda, sol alt ekstremite polio sekeli, sağ ayak pes cavus, dizdeki kas gücünün 4/5 olduğu; yine aynı hastanenin, 20.5.1999 gün ve 1303 sayılı raporunda da, polio sekeli her iki ayakta pes eguno varus, sağda refleks az, kas gücü 4/5, solda refleksler yok, bacak boyu 10 cm kısa ve global afaki, bu arızaların çocukluktan kalma olduğunun belirtildiği; bu raporlara göre sol ayağını kullanamayan davacının 4.4.1996 ile 14.7.1998 tarihleri arasında, biri sol elden debriyaj aparatlı, diğer üçü sağ elden gaz fren aparatlı dört adet araç satın alıp kısa süreler geçtikten sonra sattığı, bu alışlar sırasında kanunlarda öngörülen muafiyetler sebebiyle, kanunen ödenmesi gereken vergilerin ödenmediği; düzenlenen ...günlü vergi inceleme raporunda, sol ayağında sakatlık bulunmasına rağmen, davacının satın aldığı otomatik vitesli üç aracın, sağ ayağını kullanamayanlar tarafından ihtiyaç duyulan sağ elden gaz aparatıyla tadil edildiği, sağlık kurulu raporlarıyla tespitli sakatlığına uygun bulunmayan ve aracın kullanılması bakımından malule herhangi bir avantaj sağlamayan tertibat, kanunun aradığı anlamda özel tertibat sayılamayacağından, davacının muafiyetten yararlandırılmaması gerektiğinin bildirilmesi üzerine, davaya konu tarhiyatın yapıldığı; davacı nezdinde tutulan 5.11.1998 günlü tutanakta, davacı tarafından, muafiyetten yararlanmak suretiyle dört adet araç iktisap edildiği; araçların tescil işlemlerinin ... Otomotiv Limited Şirketi tarafından gerçekleştirildiği, bunun için, ne kadar ödemede bulunduğunu ve araçların kime satıldığını hatırlamadığını ifade ettiği anlaşılmıştır.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 3'üncü maddesinin (B) bendinde; vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelenin gerçek mahiyetinin esas olduğu; gerçek mahiyetin, yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği öngörülmüş olup; buna göre, vergilendirme işlemlerinde vergiyi doğuran olaya ilişkin muamelenin biçimselliğinin ötesine geçilerek, muamelenin gerçek niteliğinin belirlenmesi gerekmektedir.
1318 sayılı Finansman Kanununun "Muaflık ve İstisnalar" başlıklı 3'üncü maddesinin 1'inci fıkrasının (c) bendinde, bizzat maluller tarafından iktisap edilerek kullanılan ve özel tertibatlı olarak imal edilmiş taşıtların taşıt alım vergisine tabi olmadığı hüküm altına alınmış; geçici 2'nci maddesinde de, maddede sayılan araçların ilk iktisaplarının ek taşıt alım vergisine tabi olduğu belirtildikten sonra, ek taşıt alım vergisinin tarh, tahakkuk ve ödenmesi ile muaflık ve istisnalar, sorumluluk ve vergilendirmeye ilişkin diğer hususlar hakkında 1318 sayılı Finansman Kanununun taşıt alım vergisine ilişkin hükümlerinin uygulanacağı vurgulanmıştır. Görüldüğü üzere; kanun, maluller tarafından iktisap edilen taşıtların taşıt alım vergisi dışında tutulabilmelerini, biri, söz konusu taşıtların bizzat malul tarafından kullanılması; diğeri de, iktisap eden malulün fiziki engelinin gerektirdiği özel tertibatlı olarak imal edilmiş bulunması olmak üzere iki koşulun gerçekleşmesine bağlı kılmıştır.
Olayda; davacının, 4.4.1996-14.7.1998 tarihleri arasında dört adet özel tertibatlı taşıt satın alıp; bunlardan tarhiyata esas alınan ... plakalı olanını bir buçuk ay... plakalı olanını da, altı ay sonra sattığı; sol ayağını kullanamamasına karşın, bu iki taşıt ile ... plakalı üçüncü taşıta, sağ ayağını kullanamayanlar için gerekli sağ elden gaz ve fren aparatı ilave ettirdiği sabittir.
Bu açıklamalar, davacının kullanma amacıyla değil, ticaretini yapmak üzere özel tertibatlı taşıt alıp sattığını; dolayısıyla, olayda, taşıt alım vergisi muafiyetinden yararlanabilmesi için yasanın aradığı kullanma koşulunun gerçekleşmediğini gösterdiğinden; davacının, muafiyetten yararlandırılmaması suretiyle inceleme raporuna dayanılarak yapılan tarhiyatta hukuka aykırılık görülmemiştir.
Açıklanan bu nedenle, temyiz isteminin kabulüne ve aksi yolda verilen mahkeme kararının bozulmasına, bozma kararı üzerine mahkemece yeniden verilecek kararla birlikte yargılama giderleri de hüküm altına alınacağından, bu hususta ayrıca hüküm tesisine gerek bulunmadığına, 31.1.2000 gününde oybirliği ile karar verildi.