11. Daire 1999/2460 E. , 1999/4201 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
ONBİRİNCİ DAİRE
Esas No : 1999/2460
Karar No : 1999/4201
Temyiz İsteminde Bulunan : ...
Vekili : …
Karşı Taraf : Boğaziçi Kurumlar Vergi Dairesi Başkanlığı - İSTANBUL
İstemin Özeti : 1996/Nisan-1997/Ekim dönemi işlemleri incelenen yükümlü şirketin, abonelerinden peşin olarak tahsil ettiği katma değer vergisini, sözleşme süresine göre eşit taksitlere bölmek suretiyle beyan ettiğinin saptanması üzerine adına ağır kusur cezalı katma değer vergisi salınmış, ayrıca usulsüzlük cezası kesilmiştir. ... Vergi Mahkemesi … gün ve E:…, K:… sayılı kararıyla; 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 19. maddesinde, vergi alacağının vergi kanunlarının vergiyi bağladıkları olayın vukuu veya hukuki durumun tekemmülü ile doğacağının hükme bağlandığı, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 10. maddesinde ise vergiyi doğuran olayın, malın teslimi veya hizmetin yapılması ile gerçekleşeceği ancak malın tesliminden veya hizmetin yapılmasından önce fatura veya benzeri belgelerin verilmesi halinde, bu belgelerde gösterilen miktarlarla sınırlı olmak üzere fatura veya benzeri belgelerin düzenlenmesi ile meydana geleceğinin belirtildiği, değinilen madde hükümlerinin birlikte değerlendirilmesinden, hizmetin yapılmasından önce fatura veya benzeri belgelerin verilmesi durumunda, vergiyi doğuran olayın meydana gelmesi bakımından hizmetin ifa edilmiş olmasının aranmadığının anlaşıldığı, olayda da yükümlü şirketin decoder kullanım ve yayın izleme hakkı bedelini katma değer vergisi ile birlikte banka dekontu veya tahsilat fişi ile peşin olarak tahsil ettiğinin tartışmasız olduğu, henüz hizmet ifa edilmeden söz konusu belgeler verildiğine göre vergiyi doğuran olayın bu belgelerin düzenlendiği anda meydana geldiğinin kabulü gerektiği, bu şekilde tahsil edilen hizmet bedelleri için fatura yerine sözü edilen belgelerin düzenlenmiş olmasının maddi olayın gerçek mahiyetini değiştirmiyeceği, bu durumda abonelerden peşin tahsil edilen katma değer vergisinin tahsilatın yapıldığı döneme ilişkin olarak beyan edilip ödenmesi gerekirken, sözleşme süresine göre eşit taksitler halinde beyan edilmesinde yasal uyarlık görülmediği gerekçesiyle, salınan cezalı verginin onanmasına karar verilmiştir. Yükümlü şirket tarafından, 3065 sayılı Kanunun 10. maddesine göre, vergiyi doğuran olayın hizmetin ifası ile meydana geleceği, bu nedenle hizmet bedelinin hizmetin ifasından önce tahsil edilmiş olmasının vergi alacağını doğurmayacağı, sözleşme gereği alınan avanslar dolayısıyla düzenlenen avans makbuzu veya banka dekontlarının, fatura veya benzeri vesikalardan olmaması nedeniylede vergiyi doğuran olayın meydana gelmediği ileri sürülerek mahkeme kararının bozulması istenilmektedir.
Savunmanın Özeti : İstemin reddi gerektiği yolundadır.
Danıştay Savcısı …'un Düşüncesi : Uyuşmazlık; Yükümlü kurumun; vergi inceleme raporuna istinaden adına salınan Nisan 1996 ila Ekim 1997 dönemlerine ait usulsüzlük ve ağır kusur cezalı katma değer vergisinin terkin edilmesi istemiyle açtığı davayı reddeden vergi mahkemesi kararının bozulması isteğinden ibarettir.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun Vergiyi doğuran olayın meydana gelmesi başlıklı 10 uncu maddesinin (b) bendinde "Malın tesliminden veya hizmetin yapılmasından önce fatura veya benzeri belgeler verilmesi hallerinde, bu belgelerde gösterilen miktarla sınırlı olmak üzere fatura veya benzeri belgelerin düzenlenmesi anında meydana gelir." Beyanname verme zamanı başlıklı 41 inci maddesinin 1 inci fıkrasında "Mükellefler ve vergi kesintisi yapmakla sorumlu tutulanlar Katma Değer Vergisi beyannamelerini, vergilendirme dönemini takip eden ayın 25 inci günü akşamına kadar ilgili vergi dairesine vermekle yükümlüdürler" hükümleri yer almıştır.
Dava dosyasının incelenmesinden; Davacı yükümlü kurum … Filimcilik ve Yapımcılık Anonim Şirketinin, şifreli televizyon yayıncılığı yaptığı, yayınlarının decoder kullanım ve yayın izleme bedelini ödeyenlerce izlenildiği, önceleri bir aydan daha uzun süreli abone olan müşterilerinden tahsil ettiği abone bedeli ve katma değer vergisinin tamamı için tahsilatın yapıldığı tarihte fatura düzenleyerek vergisi ödendiği halde,6.5.1996 tarihli özelgeye istinaden bu tarihten sonra peşin tahsil edilen verginin abonelik süresi vergilendirme dönemlerine ayrılarak her vergilendirme dönemi için ayrı beyanname verilmek suretiyle taksitler halinde ödenmeye başlandığı, vergi inceleme raporunda,peşin tahsil edilen katma değer vergisinin, abone sözleşmesinde tesbit edilen süreye isabet eden vergilendirme dönemlerine bölerek, bu dönemlere isabet eden vergi miktarları için ayrı beyanname düzenleyerek vergi ödenmesi durumunda, yükümlüye vergi tahsil yetkisi verildiği ve haksız finansman temin imkanı tanındığı görüşüyle sözleşmeyi müteakip tahsilat tarihinde sözleşme bedeli üzerinden hesaplanan verginin tamamının beyan edilerek ödenmesi gerektiği görüşü doğrultusunda yapılan cezalı tarhiyatı onayan vergi mahkemesi kararının yükümlü kurum tarafından bozulması istenildiği anlaşılmıştır.
6.5.1996 tarihli Özelgede, davacı şirketin yaptığı hizmet 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 10 uncu maddesinin (c) fıkrası kapsamında görülmüş ve hizmetlerden yararlandıkça vergiyi doğuran olayın meydana geleceği sonucuna ulaşılmış ve sözleşme müddetinin birden fazla vergi dönemini kapsaması halinde sözleşmeyi müteakip sözleşme döneminin tamamı için fatura kesme mecburiyetinin bulunmadığı, ancak sözleşme bedelinin tamamı veya bir kaç dönemi için fatura kesilmesi halinde fatura tarihinde vergiyi doğuran olayın meydana geleceği açıklandıktan sonra, herbir takvim ayı bir vergilendirme dönemi olup herbir takvim ayına ait hizmet bedeli için kanuni süresi içinde fatura kesilerek izleyen ayın 25 inci günü akşamına kadar beyan edilmesi öngörülmüştür.
Açıklanan özelgede Katma Değer Vergisi Kanununa ve bu kanuna ilişkin genel tebliğ hükümlerine aykırılık yoktur.Yükümlü kurum uygulaması kanuna aykırıdır.
Davacı yükümlü kurumda olduğu gibi hizmetin birden fazla vergilendirme dönemine yayılması halinde, yükümlülerin sözleşme tarihinde katma değer vergisini peşin tahsil ettiği takdirde,katma değer vergisinin tamamını sözleşme tarihinde,yükümlülerin,hizmetin ifa edileceği her bir vergi dönemi için ayrı ayrı fatura düzenlemeleri halinde ise her bir dönem tutarı için ayrı ayrı beyanname vermeleri yasal zorunluluktur.
Dava konusu olayda olduğu gibi, peşin tahsil edilen verginin hizmetin ifa edildiği vergilendirme dönemlerine isabet eden kısımları için ayrı ayrı beyan edilip ödenmesi halinde yükümlüler gerçekten kaynak temin ettiği gibi peşin vergi tahsil yetkisini de kazanmaktadır.
Olayda; peşin tahsil edilen katma değer vergisinin tamamı için beyanname düzenlenmeyerek eksik ödeme yapıldığı için vergi zıyaına sebep olunduğundan, usulsüzlük cezalı katma değer vergisi salınmasında vergi mevzuatına aykırılık görülmemiştir.
Ancak; vergi ziyaının,yükümlü kurumun defter ve belgeleri üzerinde yapılan inceleme sonunda saptanılmış bulunması ve ilgili maddenin yorumundan doğmuş bulunması nedeniyle ağır kusur cezasının kusura çevrilmesi uygun olacaktır.
Yukarıda açıklanan nedenle, Yükümlü kurumu kısmen yerinde görülen temyiz isteminin kabul edilerek temyize konu vergi mahkemesi kararının, usulsüzlük cezası ve katma değer vergisine ilişkin hüküm fıkrasının onanması,ağır kusur cezasına ilişkin huküm fıkrasının ise bozularak kusur cezasına çevrilmesinin uygun olacağı düşünülmüştür.
Tetkik Hakimi …'un Düşüncesi : Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, 2577 sayılı Kanunun 49. maddesinin 1. fıkrasında sayılan bozma nedenlerine uymadığından, temyiz isteminin reddi ile kararın onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Onbirinci Dairesince duruşma için belirlenen 15.11.1999 gününde davacı kurum vekili Av. … ile Av. … ve davalı vergi dairesini temsilen hazine vekili Av. …'un geldiği görülerek, Danıştay savcısının da katılımıyla yapılan duruşmada, taraf vekillerine usulüne uygun söz verilip dinlenildikten sonra işin gereği görüşüldü;
Yükümlü şirketin, temyiz dilekçesinde vergi aslı ve usulsüzlük cezasına ilişkin olarak öne sürdüğü iddialar, kararın dayandığı gerekçe karşısında yerinde ve kararın bu kısmının bozulmasını sağlayacak nitelikte görülmemiştir.
Ağır kusur cezasına ilişkin kısmına gelince; 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 369. uncu maddesinde, yetkili makamların mükellefin kendisine yazı ile yanlış izahat vermiş olmaları veya bir hükmün uygulanma tarzı hususunda yetkili makamların görüş ve kanaatini değiştirmiş veya bu hükme ait bir içtihadın değişmiş olması hallerinde vergi cezası kesilemeyeceği öngörülmüştür.
Olayda, yükümlü şirketin 12.4.1996 günlü dilekçesi üzerine verilen Boğaziçi Kurumlar Vergi Dairesi Başkanlığının 6.5.1996 gün ve … sayılı yazısında; peşin olarak tahsil edilen katma değer vergisinin sözleşme sürelerine göre eşit taksitler halinde beyan edilmesi gerektiği şeklinde bir görüş belirtilmemiş olmakla birlikte, sözleşme yapmakla sözleşme döneminin tamamı için değil, hizmetten yararlandıkça vergiyi doğuran olayın gerçekleşeceği, bu itibarla her bir takvim ayına ilişkin hizmet bedeli için kanuni süre içinde fatura düzenlenmesi ve izleyen ayın 25'ine kadar beyan edilmesi şeklinde yoruma açık bir izahata dayanılarak, peşin olarak alınan verginin aylık dönemler halinde beyan edildiğinin anlaşıldığı, böylece yukarda değinilen kanun hükmünde belirtilen yanılma halinin mevcut olduğu anlaşıldığından, yükümlü şirket adına kesilen cezada ve cezanın onanmasında yasal yönden isabet görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle temyiz isteminin kısmen kabulü ile ... Vergi Mahkemesinin … gün ve E:…, K:… sayılı kararının ağır kusur cezasına ilişkin hüküm fıkrasının bozulmasına, vergi aslı ile usulsüzlük cezasına ilişkin kısmının ise onanmasına, ...- lira karar harcının yükümlü şirketten alınmasına, Avukatlık Asgari Ücret Tarifesine göre belirlenen ...- lira vekalet ücretinin karşılıklı olarak taraflardan alınıp diğer tarafa verilmesine 15.11.1999 gününde oybirliği ile karar verildi.