11. Daire 1999/5273 E. , 2000/3490 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
ONBİRİNCİ DAİRE
Esas No : 1999/5273
Karar No : 2000/3490
Temyiz İsteminde Bulunan Taraflar :
1- E.G.O Genel Müdürlüğü
Vekili : …
2- Maltepe Vergi Dairesi Müdürlüğü - ANKARA
İstemin Özeti : 1997 yılı işlemleri incelenen yükümlü genel müdürlüğün yersiz katma değer vergisi indiriminde bulunduğu ve ayrıca kurum bünyesinde imal ve inşa edilen teşvik belgesi kapsamındaki tesisi aktifleştirmeyerek katma değer vergisi hesaplamadığı belirtilerek adına muhtelif dönemler için ağır kusur cezalı katma değer vergisi salınmıştır. ... Vergi Mahkemesinin … gün ve E:…, K:… sayılı kararıyla; Ankara metro ulaşım-taşıma sistemini yaptıran kurumun Ankara Büyükşehir Belediyesi olduğu, sözleşme ile işlerin takibinin E.G.O. Genel Müdürlüğüne bırakılmış olmasının işi yaptıran ve ödemeleri yapan Ankara Büyükşehir Belediyesinin sözleşmenin tarafı olma sıfatını ortadan kaldırmayacağı, buna göre işi üstlenen konsorsiyum tarafından asıl muhatap yerine E.G.O. Genel Müdürlüğü adına fatura düzenlenmesinde ve fatura içeriği katma değer vergisinin E.G.O. Genel Müdürlüğünce indirim konusu yapılmasında yasaya uyarlık görülmediği, öte yandan işletmede imal ve inşa edilen ve 31.8.1996 tarihinde aktifleştirilmesi gereken tesisin aktife alınmadığı ihtilafsız olduğundan aktifleştirilmesi gereken tesisin değeri üzerinden hesaplanan katma değer vergisinde de isabetsizlik görülmediği, ancak defter ve belgelerin incelenmesinden hareketle tarhiyatın yapılmış olması hususu dikkate alındığında kesilen ağır kusur cezasının kusur cezasına çevrilmesi icap ettiği gerekçesiyle vergi aslı onanmış, ağır kusur cezası kusur cezasına çevrilmiştir. Vergi dairesince, kesilen ağır kusur cezasının yasaya uygun olduğu, yükümlü genel müdürlükçe, kendi adlarına düzenlenen fatura içeriği katma değer vergisinin indirim konusu yapılmasında yasaya aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek mahkeme kararının bozulması istenilmiştir.
Savunmanın Özeti : Taraflarca savunma verilmemiştir.
Danıştay Savcısı …'in Düşüncesi : Dava, Ankara Metro Konsorsiyumu ile Ankara Elektrik Havagazı ve Otobüs İşletme Müessese Genel Müdürlüğü (E.G.O.) arasında Ankara Metrosunun yapımı konusunda imzalanan sözleşmenin adı geçen Genel Müdürlük tarafından Ankara Büyükşehir Belediyesi nam ve hesabına (yetki devrine dayanılarak) imzalanmış olması nedeniyle yerli ortak tarafından belediye adına düzenlenmesi gereken faturaların hataen E.G.O. adına düzenlenmesi sonucu faturalardaki katma değer vergisininde E.G.O. tarafından indirim konusu yapıldığı,buna göre sözü edilen indirimlerin reddi gerektiği, Ankaray Projesi ile ilgili geçici kabul tutanaklarının düzenlendiği dönemde projeyle ilgili harcamalar aktifleştirilmek suretiyle üzerinden K.D.V hesaplanıp beyan edilmediği ve (projenin teşvik kapsamında olması nedeniyle) aynı dönemde bir defada indirim konusu yapılmadığı hususlarının vergi inceleme raporu ile tespit edilmesi ve bu tespitlere göre davacı beyanlarının düzeltilmesi sonucu 1997 yılının Ocak ila Temmuz, Ekim ve Aralık dönemleri için yapılan ağır kusur cezalı K.D.V tarhiyatının iptali istemiyle açılmıştır.
Vergi Mahkemesince; dosyanın incelenmesinden, Ankara Büyükşehir Belediye Meclisinin 22.6.1992 günlü, 207 sayılı kararı ile metro sözleşmelerini yürütme,imzalama,metro sisteminin işlerliği için gelecek senelere sari olmak üzere taahhütlerde bulunma ve temsil yetkisini devredebilme hususunda yetki verilen Büyükşehir Belediye Başkanının bu yetkisini 28.8.1992 günlü olur ile devrettiği E.G.O. Genel Müdürlüğünün metro yapım sözleşmesini Büyükşehir Belediye Başkanlığı nam ve hesabına imzaladığı,dış kredilerin aynı Başkanlık tarafından sağlandığı ve ödendiği, geçici kabul işleminin belediye adına E.G.O. tarafından yapıldığı, işletme hakkı 25.10.1993 günlü,339 sayılı Belediye Meclisi kararıyla E.G.O. Genel Müdürlüğüne devredilerek protokol düzenlendiğinin anlaşıldığı,inşaatla ilgili tüm giderlerin aynı belediye tarafından karşılandığı, buna göre metro inşaatını yaptıran kurumun Ankara Büyükşehir Belediye Başkanlığı olduğu, dolayısıyla belediyenin faturaların muhatabı ve K.D.V. mükellefi olduğu, 213 sayılı Yasanın 8. maddesi karşısında, metro inşaatını belediye adına yürüten E.G.O Genel Müdürlüğünün K.D.V mükellefi olamayacağı, indirim hakkının belediyeye ait olduğu, faturaların E.G.O. adına düzenlenmiş olmasının yüklenici konsorsiyum tarafından Ankara Büyükşehir Belediyesini temsilen anılan Genel Müdürlüğün muhatap olarak alınmasından ileri geldiği sonucuna varıldığı gerekçesiyle indirimlerin reddi suretiyle yapılan tarhiyat bölümünün onanmasına, tarhiyatın Ankaray inşaatı ile ilgili bölümünün ise; 3065 sayılı Yasanın olay tarihinde yürürlükte olan 3/d maddesi ile 10/f maddesinde amortismana tabi iktisadi kıymetlerin işletmede kullanılmak üzere imal veya inşa edilmesi halinde, Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre bu kıymetlerin aktife alınması veya kullanılmaya başlanmasının teslim sayılan haller arasında sayıldığı ve vergiyi doğuran olayın aktife alınma veya kullanılmaya başlanma anında meydana geldiğinin belirtildiği, buna göre Ankaray inşaatı ve tesislerinin geçici kabullerinin yapıldığı 1996 yılı Ağostos döneminde harcama bedelleri toplamı olan (14.950.361.640.000.-TL.) üzerinden işletmenin aktifine alınarak aynı bedel üzerinden katma değer vergisi hesaplanması ve 3065 sayılı Yasanın 31. maddesine göre 84/8837 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı uyarınca (teşvik belgeli yatırım söz konusu olduğu için) hesaplanan K.D.V.nin bir defada indirim konusu yapılması gerektiği halde bu gereklere uyulmadığının vergi inceleme raporu ile tespit edilmiş olduğu, davacının raporu kusurlandıracak ve hukuken geçersiz kılacak hiç bir somut tesbit ve iddia ortaya koymadığı, bu durum karşısında tarhiyatın bu kısmında hukuki isabetsizlik görülmediği gerekçesiyle onanmasına, matrah farkı davacıya ait defter ve belgelerin incelenmesi sonucu tespit edilmiş olduğundan, olayda ağır kusur cezası uygulanmasında hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle cezanın kusura çevrilmesine karar verilmiş, taraflarca karar temyiz edilmiştir.
Davalı idare temyiz dilekçesinde cezaya yönelik olarak öne sürülen nedenler vergi mahkemesi kararının bu konuya ilişkin bölümünün bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemiştir.
Davacı temyiz isteminin incelenmesine gelince;
Ankara Büyükşehir Belediyesi tarafından metro inşaatı için temin edilen dış kredilerin E.G.O. Genel Müdürlüğüne kullandırılmasına ilişkin olup, adı geçen idareler tarafından imzalanan 15.2.1993 günlü protokolun 6,7,8 ve 9. maddelerinde ödenen hak ediş tutarları, vergi mevzuat gereği yapılacak ödemeler, E.G.O. adına ithal edilecek malzemeler için yapılacak ödemeler, kredi ile ilgili yapım dönemi faizleri ve diğer ödemelerin E.G.O. adına borç kaydedileceği, 10. maddesinde işletme aşamasında imzalanacak bir başka protokolde önceden E.G.O. adına borç kaydedilen tutarın geri ödenmesinde, ödeme günündeki kur üzerinden anapara-faiz ile birlikte ödenmesi şartının aranacağı, metronun işletilmesinin bir başka kuruluş tarafından üstlenilmesi halinde E.G.O. adına kaydedilen tüm borçların silineceği ve tesisin bedelsiz olarak Belediyeye teslim edileceği kararlaştırılmıştır.
Yukarıda belirtilen protokol maddelerinde yer alan açıklamalar ve işletme hakkının 25.10.1993 günlü 339 sayılı belediye meclisi kararıyla E.G.O. Genel Müdürlüğüne devredilmiş olması karşısında metro inşaatı ile ilgili harcamaların E.G.O. adına borç kaydedilmesinin inşaatın E.G.O. tarafından yaptırıldığı anlamına gelmeyeceği, borç kaydedilen tutarın Ankara Büyükşehir Belediye Başkanlığı tarafından işletme hakkının devri karşılığı olarak kabul edildiği sonucuna varıldığından, vergi mahkemesince indirimlerin reddi suretiyle yapılan tarhiyat bölümünün onanmasına karar verilmesinde hukuki isabetsizlik görülmediği gibi dava dilekçesinde mülkiyet hakkının Ankara Büyükşehir Belediye Başkanlığına, işletme hakkının ise E.G.O. Genel Müdürlüğüne ait olduğuda açıkça belirtilmiştir.
Temyiz isteminin Ankaray ile ilgili bölümünün incelenmesine gelince;
Dosyanın incelenmesinden, 12.4.1999 günlü ara kararı üzerine davacı tarafından gönderilen ve 13.5.1999 tarihinde kayda geçen cevabi yazıda Ankaray İnşaatının E.G.O. Genel Müdürlüğünce yapılmadığı, ihale yoluyla …-… Ortaklığına yaptırıldığı, kesin kabulü yapılmadığı için aktif değerlere alınmadığı belirtildiğinden vergi mahkemesince bu hususlar irdelenmeksizin karar verilmesinde isabet görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle davalı idare temyiz isteminin reddi ile vergi mahkemesi kararının cezaya ilişkin bölümünün onanmasına, davacı idare temyiz isteminin kısmen kabulü ile kararın Ankarayla ilgili bölümünün bozulmasına, Ankara Metrosuyla ilgili bölümünün ise yukarıda belirtilen gerekçenin eklenmesi suretiyle onanmasına karar verilmesi gerektiği düşünülmüştür.
Tetkik Hakimi …'in Düşüncesi : Temyiz dilekçelerinde ileri sürülen iddialar, 2577 sayılı Kanunun 49. maddesinin 1. fıkrasında sayılan bozma nedenlerine uymadığından, taraflar temyiz istemlerinin reddi ile kararın onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Onbirinci Dairesince işin gereği görüşüldü:
Vergi dairesi temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar mahkeme kararının lehlerine bozulmasını sağlayacak durumda görülmemiştir.
Yükümlü E.G.O. Genel Müdürlüğünün temyiz istemine gelince;
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 29/1-a maddesinde, mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirim konusu yapabilecekleri, 3. fıkrasında, indirim hakkının vergiyi doğuran olayın vukuu bulduğu takvim yılı aşılmamak şartıyla ilgili vesikaların kanuni defterlere kaydedildiği vergilendirme döneminde kullanılabileceği hükme bağlanmıştır.
Dosyada mevcut 18.12.1992 tarihli Ankara Metrosu Yapım Sözleşmesinin 1.01 Taraflar başlıklı kısmında, E.G.O. Genel Müdürlüğünün Ankara Büyükşehir Belediyesi nam ve hesabına hareket ettiği, 13.04 Bildirimler kısmında ise, sözleşme kapsamında faturaların ve diğer her türlü yazışmaların E.G.O. Genel Müdürlüğünün ad ve adresine yapılacağının belirtildiği ve söz konusu sözleşmenin E.G.O. Genel Müdürlüğü tarafından imzalandığı ve sözleşme uyarınca işi üstlenen konsorsiyumca, katma değer vergisi indirimine konu edilen faturaların E.G.O. Genel Müdürlüğü adına tanzim olunduğu, ayrıca davacı kurum tarafından işletilen metro ve Ankaraydaki taşımacılık hizmetleri nedeniyle hizmetten yararlananlardan katma değer vergisi dahil ücret tahsil edilerek beyan ve ödemeye konu edildiği anlaşılmaktadır.
Bu durumda, Ankara Büyükşehir Belediyesi nam ve hesabına hareket eden ve işletici konumunda bulunan E.G.O.Genel Müdürlüğü adına düzenlenen fatura içeriği katma değer vergisinin adı geçen genel müdürlük tarafından indirim konusu yapılmasında ve bu suretle indirim hakkının kullanılmasında yasaya aykırılık görülmemiştir.
Kaldı ki, indirim hakkının ortadan kaldırılması sonucunu doğuracak böyle bir uygulamanın, indirimi hak sayan 3065 sayılı Kanun hükümleriyle bağdaştığından da söz edilemez.
Öte yandan, uyuşmazlık döneminde yürürlükte olan 3065 sayılı Kanunun 3/d maddesinde, mükelleflerin amortismana tabi istisadi kıymetlerini işletme bünyesinde imal veya inşa etmeleri halinde bu kıymetlerin aktife alındığı veya kullanılmaya başlanıldığı dönemdeki bedelleri üzerinden katma değer vergisi hesaplayarak beyan etmeleri gerektiği, 84/8837 sayılı Bakanlar Kurulu Kararnamesinde ise, teşvik belgeli yatırımlarda amortismana tabi iktisadi kıymetlerle ilgili katma değer vergisinin, bunların aktife girdiği veya kullanılmaya başlandığı tarihten itibaren bir yıl içerisinde indirim konusu yapılabileceği belirtilmiştir.
Buna göre işletme bünyesinde imal veya inşa edilen iktisadi kıymetlerin aktife alındığı veya kullanılmaya başlanıldığı dönemdeki değeri üzerinden katma vergisi hesaplanacağı ve kullanılmaya başlanıldığı tarihten itibaren bir yıl içerisinde bir defa indirim konusu yapılabileceği sonucuna varılmaktadır.
Bu durumda, E.G.O. Genel Müdürlüğünce aktifleştirilmeyen tesislere ilişkin olarak katma değer vergisi hesaplanmamasında yasaya uygunluk bulunmamakta ise de, bu suretle hesaplanması gereken katma değer vergisinin davacı genel müdürlükçe indirim konusu yapılmaması karşısında, hazinenin vergi kaybına uğramadığı sonucuna varıldığından tarhiyatın bu kaleme ilişkin kısmının da onanmasında isabet görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle vergi dairesi temyiz isteminin reddine, yükümlü E.G.O. Genel Müdürlüğü temyiz isteminin kabulüne, ... Vergi Mahkemesinin … gün ve E:…, K:… sayılı kararının bozulmasına, 27.9.2000 gününde oybirliği ile karar verilmiştir.