3. Daire 2000/4919 E. , 2002/1739 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas No: 2000/4919
Karar No: 2002/1739
Temyiz Eden : Kurumlar Vergi Dairesi Başkanlığı-ANTALYA
Karşı Taraf : …
İstemin Özeti : Davacının, 1998 yılı işlemlerinin incelenmesi sonucunda salınarak 10.9.1999 tarihinde varılan uzlaşma üzerine tahakkuk eden kurumlar vergisi, katma değer vergisi, gelir (stopaj) vergisi, fon payı, ağır kusur, vergi ziyaı ve özel usulsüzlük cezası için uzlaşma tarihinden önce rızaen yaptığı ödemelerin uzlaşılan vergi asıllarına mahsubedilmesi talebinin reddedilerek yapılan ödemenin vergi, ceza ve gecikme faizlerine oranları dahilinde dağıtılması yolunda tesis edilen işlemi; 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunun 47. maddesinde; amme alacağına karşılıkrızaen yapılan ödemelerin sırasıyla; ödeme süresi başlamış henüz vadesi geçmemiş, içinde bulunulan takvim yılı sonunda zaman aşımına uğrayacak, aynı tarihte zamanaşımına uğrayacaklarda her birine orantılı olarak, vadesi önce gelen ve teminatsız ya da az teminatlı olana mahsup edileceği belirtildikten sonra ödemenin alacak aslı ile ferilerinin tamamını karşılamaması halinde mahsubun alacağın asıl ve ferilerine orantılı olarak yapılacağının hüküm altına alındığı, 405 sayılı Tahsilat Genel Tebliğinin "Rızaen Yapılan Ödemeler" başlıklı bölümünün ikinci paragrafında da; ödeme süresi başlamış henüz vadesi geçmemiş alacağın aynı vadeli birden fazla türden olması ve yapılan ödemenin alacağın tamamını karşılamaması halinde mahsup işleminin borçlunun talebi doğrultusunda,talebi bulunmaması halinde tamamı karşılanabilen alacaktan başlanarak yapılacağının açıklandığı, davacının rızaen yaptığı ödemenin kendi talebi doğrultusunda mahsup edilmesi yasa ve tebliğ hükümlerine uygun bulunduğundan tesis edilen işlemde hukuka uygunluk görülmediği gerekçesiyle iptal eden … Vergi Mahkemesinin … gün ve E:…, K:… sayılı kararının; mahsubu istenilen borçların vadesinin geçtiği, tarhiyat öncesi uzlaşma tutanağına göre verilen sürenin, borcun hususi kanunlarında belirtilen vade değil ödeme süresi olduğu, 6183 sayılı Yasanın 47. maddesi, 405 seri No'lu Tahsilat Genel Tebliği ve 1999/3 seri no'lu Tahsilat İç Genelgesi uyarınca yapılan mahsupta yasaya aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek bozulması istemidir.
Savunmanın Özeti : Temyiz isteminin reddi ile temyize konu kararın onanması gerektiği savunulmaktadır.
Tetkik Hakimi : …
Düşüncesi : Davacının 1998 yılı işlemlerinin incelenmesi sonucu bulunan ve tarhiyat öncesi uzlaşmaya konu edilen asli amme alacakları niteliğindeki vergi ve cezalar ile uzlaşılan bu vergiler için hesaplanan ve fer'i nitelikte bulunan gecikme faizlerinden oluşan amme alacakları için yapılan rızai ödemelerle ilgili mahsup işleminin, 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunun 47'nci maddesinin 3'üncü fıkrasına uygun olduğu, bu nedenle temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.
Savcı : …
Düşüncesi : Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Yasasının 49.maddesinin 1.fıkrasında belirtilen nedenlerden hiçbirisine uymayıp Vergi Mahkemesince verilen kararın dayandığı hukuki ve yasal nedenler karşısında anılan kararın bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemektedir. Açıklanan nedenlerle temyiz isteminin reddiyle Vergi Mahkemesi kararının onanmasının uygun olacağı düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
2575 sayılı Danıştay Kanununun 3619 sayılı Kanunla eklenen Ek 1.maddesi uyarınca hüküm veren Danıştay Üçüncü ve Dokuzuncu Dairelerince oluşturulan müşterek kurulca işin gereği görüşülüp düşünüldü:
1998 yılı işlemleri incelenen ve tarhiyat öncesi uzlaşma talep eden davacının uzlaşma tarihinden önce vergi asıllarına mahsup edilmesi istemiyle yaptığı kısmi ödemenin 10.9.1999 tarihinde gerçekleşen uzlaşma üzerine tahakkuk ettirilen asli ve fer'i kamu alacaklarına oranları dahilinde dağıtılması yolunda tesis edilen işlemi iptal eden vergi mahkemesi kararı temyiz edilmiştir. 6183 sayılı Kanunun 3'üncü maddesinde açık olarak "amme alacağı" kavramının; bu Kanunun 1'inci ve 2'inci maddeleri şümulüne giren alacakları ifade ettiği belirtilerek yollamada bulunulan 1'inci maddede de; Devlete, il özel idarelerine ve belediyelere ait vergi, resim, harç, ceza, tahkik ve takiplerine ait muhakeme masrafı, vergi cezası, para cezası gibi asli, gecikme zammı, faiz gibi fer'i amme alacaklarına bu Kanun hükümlerinin uygulanacağı hükme bağlanmıştır. Bir alacağın amme alacağı niteliği kazanması için yukarıda sayılan alacaklar arasında yer alması yeterlidir. Bir diğer ifadeyle vergi, resim, harç, vergi cezaları, bunlara ilişkin faiz ve gecikme zamları doğdukları andan itibaren amme alacağı vasfında olup bu tür alacakların amme alacağı vasfını kazanmaları, vadelerinin geçmesine ya da vadeleri geçtiği halde ödenmemiş olmalarına bağlı değildir. 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkındaki Kanun hükümleri ise yukarıda tanımlanan amme alacağının tahsiline ilişkin kuralları içermektedir. Nitekim Kanunun amme alacaklarının cebren tahsiline ilişkin İkinci Kısmının Birinci Bölümünde yer alan 54'üncü ve müteakip maddelerinden önceki maddelerinde amme alacaklarının korunmasına, ödenmesine ilişkin kurallar, Üçüncü Bölümünde yer alan ve 37'inci madeden 47'inci maddeye kadar olan maddelerde ise amme alacaklarının vadesi, vadeden önce veya vadesinde nasıl ve nereye ödeneceğine ilişkin kurallar düzenlenmiştir. Bu bakımdan amme alacakları ile ilgili olarak vadesinden önce, vadesinde ya da vadesinden sonra yapılan ödemelerden kaynaklanan her olaya 6183 sayılı Kanun hükümlerinin uygulanması gerekmektedir. Nitekim henüz tahakkuk etmemiş vergi ve resimlerin, yasada öngörülen koşulların bulunması durumunda ihtiyaten tahakkuk ettirilmesi, ihtiyati haciz uygulanması sözü edilen kanun hükümlerine dayanarak yapılmaktadır.
Amme borçlusunun amme alacağına karşılık rızaen yaptığı ödemelerin, birden çok amme borcu bulunması halinde; sırasıyla ödeme süresi başlamış henüz vadesi geçmemiş, içinde bulunulan takvim yılı sonunda zaman aşımına uğrayacak, aynı tarihte zaman aşımına uğrayacak alacaklarda her birine orantılı olarak, vadesi önce gelen ve teminatsızveya az teminatlı olarak mahsup edileceği, ödemenin, alacak aslı ile fer'ilerinin tamamını karşılamaması halinde mahsubun alacağın asıl ve fer'ilerineorantılı olarak yapılacağı sözü edilen Kanunun 47'inci maddesinde düzenlenmiştir. Olayda da davacının tarhiyat öncesi uzlaşmaya varılmadan önce rızaen yaptığı ödemelerin, kurumlar vergisi, gelir (stopaj) vergisi, katma değer vergisi, fon payı ile bunlara ilişkin cezalar ve gecikme faizinden oluşan asli ve fer'i borçlarının tamamını karşılamaması nedeniyle, söz konusu ödemenin 47'inci madde uyarınca alacağın asıl ve fer'ilerine orantılı olarak mahsup edilmesinde yasaya aykırılık bulunmadığından vergi mahkemesince işlemin iptali yolunda verilen kararda hukuka uygunluk görülmemiştir. Açıklanan nedenlerle temyiz isteminin kabulüne, … Mahkemesinin … gün ve E:…, K:…sayılı kararının bozulmasına, 492 sayılı Harçlar Kanununun 13'üncü maddesinin (j) bendi parantez içi hükmü uyarınca alınması gereken harç dahil olmak üzere yargılama giderlerinin yeniden verilecek kararda karşılanması gerektiğine 29.4.2002 gününde oyçokluğuyla karar verildi.
X.K A R Ş I O Y:
6183 sayılı Yasanın kapsamını belirleyen 1'inci maddesinde Yasanın; Devlete, il özel idareleri ve belediyelere ait vergi, resim, harç, ceza tahkik ve takiplerine ait yargılama gideri, vergi cezası, para cezası gibi asli, gecikme zammı ve faiz gibi fer'i kamu alacaklarına uygulanacağı düzenlenmiş, 3'üncü maddesinde kamu alacağı teriminin 1'inci maddedeki alacakları, kamu borçlusu teriminin ise kamu alacağını ödemek zorunda olan gerçek ve tüzel kişilerle bunların kanuni temsilci ve mirasçılarıyla vergi sorumlusunu ve kefilini ifade ettiği belirtilmiştir. Bu düzenleme nedeniyle 6183 sayılı Yasanın uygulanma zamanının, 1'inci maddede belirtilen vergi, ceza, gecikme zammı ve faizlerin kamu alacağı niteliğini kazanmasından başlayacağı anlaşılmaktadır. Bir vergi, ceza ya da zam ve faize kamu alacağı, bunu ödemek zorunda olana da kamu borçlusu sıfatını kazandıran, bu alacakların tahakkukudur. Henüz tahakkuk etmeyen bu gibi alacaklara Vergi Usul Kanunu hükümlerinin, tahakkuklarından sonra ise 6183 sayılı Yasa hükümlerinin uygulanması gerekmektedir. Vergi Usul Kanununa göre tahakkuku tamamlanmamış alacaklara, 6183 sayılı Yasanın kamu alacağının korunması amacıyla sınırlı olarak teminat, ihtiyati tahakkuk ve ihtiyati hacizle ilgili kuralları, 6183 sayılı Yasadaki özel düzenlemeden dolayı uygulanmaktadır. Esasen, bu hükümlerin uygulanması da bu işlemlere konu olan vergi ve cezalara kamu alacağı niteliği kazandırmamaktadır. Bu nedenlerle, değil tahakkuk etmek, henüz ihbarname kuralına göre salınmamış ve kesilmemiş bir vergi ve ceza nedeniyle inceleme raporunun düzenlenmesinden hemen sonra yapılan bir ödemenin mahsup edilebileceği borçların 6183 sayılı Yasanın 47'inci maddesine göre belirlenmesi olanaklı değildir. Salınan, kesilen, tebliğ edilen, dava açılmaksızın yahut yargılama süreci tamamlanarak miktarı kesinleşen ve borçlusunu ödeme zorunluluğu altında bırakarak 6183 sayılı Yasanın 1 ve 3'üncü maddelerine göre vergilere kamu alacağı, borçlusuna kamu borçlusu sıfatını kazandıran bir vergi, ceza ve benzeri için yapılan ödemeler için öngörülen 6183 sayılı Yasanın 47'inci maddesinin; salınmamış, sadece inceleme raporuna konu olmuş ve mükellefi tarafından tarhiyattan önce uzlaşma istenmiş ancak uzlaşmadan önce yapılan ödemelere de uygulanabileceğine ilişkin yargının kabulü mümkün değildir.
Davacı tarafından, inceleme raporundaki saptamalara göre salınması ve kesilmesi önerilen ve tarhiyattan önce uzlaşma istenen muhtemel vergi ve cezalar için uzlaşmaya da davet edilmeden önceki tarihte ve bağlı olduğu vergi dairesi hesabına bir başka vergi dairesi veznesine yapılan ödemelerin, Vergi Usul Kanununun Ek.11 ve 112'nci maddeleri gözetilerek, tahsilat makbuzlarında yazılı vergi, ceza ve faizlerine mahsubu gerekirken, davanın bu tahsilata uygulanması söz konusu olmayan 6183 sayılı Yasanın 47'nci maddesine uygunluk yönünden incelenmesi hukuken uygun düşmemişse de mahsubun davacı istemi doğrultusunda yapılması gereğine değinilerek işlem iptal edilmiş olduğundan, hükümde sonucu itibarıyla yasaya aykırılık bulunmadığı gibi idarenin iddiaları da kararın bozulmasını gerektirmemektedir. Bu nedenlerle temyiz isteminin reddi gerektiği görüşüyle karara katılmıyoruz.