7. Daire 2000/5685 E. , 2002/3522 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
YEDİNCİ DAİRE
Esas No: 2000/5685
Karar No: 2002/3522
Temyiz İsteminde Bulunan: Liman Vergi Dairesi Müdürlüğü
Karşı Taraf : ... Tekstil Gıda ve Yağ Sanayi Ticaret Limited Şirketi
Vekili : Av. ...
İstemin Özeti : 1995 yılı işlemleri incelenen davacı Şirketin sahte fatura düzenlemek suretiyle komisyon geliri elde ettiğinden bahisle Kasım dönemi için salınan katma değer vergisi ile kesilen kaçakçılık cezasının tahsili amacıyla düzenlenen ödeme emrini; olayda, davacı Şirketin 1995 yılı defter ve belgelerinin daha önce vergi denetmeni tarafından incelenmesi sonucu düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 1995 yılı Kasım dönemi için salınan katma değer vergisi ile kesilen kaçakçılık cezasına karşı açılan davada, Mahkemelerinin E:..., K:... sayılı kararıyla, vergi salınması ve ceza kesilmesine ilişkin işlemlerin iptal edildiği; daha sonra aynı döneme ilişkin olarak gelirler başkontrolörünce düzenlenen vergi inceleme raporu ile içeriği itibarıyla yanıltıcı fatura düzenlemek suretiyle fatura ticareti yapıldığı; düzenlenen faturalardan komisyon geliri alındığından bahisle uyuşmazlık konusu tarh ve ceza kesme işlemlerinin yapıldığı; alacağın vadesinde ödenmemesi üzerine ödeme emri düzenlendiğinin anlaşıldığı; bu durumda, davacı Şirket adına 1995 yılı Kasım dönemine ilişkin olarak tarh edilen vergi ve kesilen ceza, Mahkemelerince kaldırıldığından, idarece aynı dönem için tekrar vergi salınması ve salınan verginin ödenmemesi nedeniyle ödeme emri düzenlenmesi hali, 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunun 58'inci maddesi hükmüne göre borcu olmadığı kapsamına gireceğinden, davacı Şirket adına düzenlenen ödeme emrinde Yasal isabet bulunmadığı gerekçesiyle iptal eden ... Vergi Mahkemesinin ... gün ve E:...; K:... sayılı kararının; davacı Şirket hakkında düzenlenen önceki raporda, Şirketin 1995 yılına ilişkin olarak vergi dairesine vermiş olduğu beyannameler üzerinde yapılan incelemeler sonucunda re'sen tarhiyat yapıldığı; uyuşmazlık konusu ödeme emrinin dayanağı raporda ise, davacı Şirketin bizzat düzenlemiş olduğu faturaların karşıt inceleme ile tespit edildiği ve faturalar üzerinde yazılı bulunan meblağların toplamı üzerinden tarhiyat yapıldığı; bu nedenle mükerrerlikten söz edilemeyeceği; uyuşmazlık konusu dönemlerde davacı Şirketin yalnızca 3 şirkete düzenlemiş olduğu faturaların esas alındığı; aynı dönemi kapsayan iki adet inceleme raporu bulunduğu; bir rapora göre tarhiyat yapılmasının başka bir rapora göre tarhiyat yapılmasını engellemeyeceği ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.
Savunmanın Özeti: Savunma verilmemiştir.
Tetkik Hakimi ...'ın Düşüncesi: Dosyanın incelenmesinden, davaya konu ödeme emrinin 30.7.1998 tarihinde tebellüğ edilmiş olmasına karşı; davanın 6183 sayılı Kanunun 58'inci maddesinde öngörülen yedi günlük idari dava açma süresinin geçirilmesinden sonra 11.9.1998 tarihinde açıldığı anlaşılmıştır.
2577 sayılı Kanunun 8'inci maddesinin 3'üncü fıkrası ile 6183 sayılı Kanunun 58'inci maddesinden ödeme emrine karşı idari dava açma süresi olan yedi günlük sürenin, son gününün çalışmaya ara verme zamanına rastlaması halinde, uzamasının mümkün olmadığı sonucuna varılmaktadır.
Açıklanan nedenle, temyiz isteminin kabulü ile mahkeme kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı ...'in Düşüncesi: Dava, 1998/5186 sayılı ödeme emri ve dayanağı vergi-ceza ihbarnamesinin iptali istemiyle açılmış, vergi mahkemesince ödeme emrinin iptaline karar verilmiş, davalı idarece karar temyiz edilmiştir.
2577 sayılı Yasanın 7'nci maddesinin 1'inci fıkrasında dava açma süresinin, özel kanunlarda ayrı süre gösterilmeyen hallerde vergi mahkemelerinde otuz gün olduğu, 2'nci fıkrasının (b) bendinde bu sürenin tebliğ yapılan hallerde tebliğin yapıldığı tarihi izleyen günden başlayacağı öngörülmüş olup, 8'inci maddesinin 3'üncü fıkrasında da; "Bu Kanunda yazılı sürelerin bitmesi çalışmaya ara verme zamanına rastlarsa bu süreler ara vermenin sona erdiği günü izleyen tarihten itibaren yedi gün uzamış sayılır." hükmüne yer verilmiştir.
6183 sayılı Yasanın 58'inci maddesine göre kendisine ödeme emri tebliğ olunan şahıs, tebliğ tarihinden itibaren 7 gün içerisinde ödeme emrinin iptali istemiyle dava açabilir.
Dava dilekçesinde; 30.7.1998 tarihinde tebliğ edilen ödeme emrinin iptali istemiyle vergi mahkemesinde 11.9.1998 tarihinde, 2577 sayılı Yasanın 8/3'üncü maddesi uyarınca süresi içerisinde dava açıldığı belirtilmiş ise de, olayda bitimi çalışmaya ara verme zamanına rastlayan 7 günlük dava açma süresi, 2577 sayılı yasada düzenlenmiş olduğundan, çalışmaya ara vermenin sona erdiği günü izleyen günden itibaren 7 gün uzamış sayılması mümkün değildir.
Belirtilen durum karşısında, Vergi Mahkemesince, 6183 sayılı Yasanın 58'inci maddesinde öngörülen süre geçirildikten sonra açılan davanın süre aşımı nedeniyle reddine karar verilmesi gerekirken ödeme emrinin iptaline karar verilmesinde yasal isabet görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle temyize konu kararın bozulmasına karar verilmesinin uygun olacağı düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Yedinci Dairesince işin gereği görüşüldü:
Temyiz başvurusu; vergi ve ceza ihbarnamelerinin, davacı Şirketin ve ortaklarının bilinen adreslerinde tebliğ edilememesi üzerine ilanen tebliğinden sonra, tahakkukun kesinleşmesi nedeniyle, düzenlenen ödeme emrini iptal eden Vergi Mahkemesi kararının bozulması istemine ilişkindir.
Kamu alacağının tahsili amacıyla düzenlenen ödeme emrine karşı yedi gün içinde dava açılması 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü hakkında kanunun 58'inci maddesi gereğidir.
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 7'nci maddesinin 1'inci fıkrasında yer alan, özel kanunlarında ayrı süre gösterilmeyen hallerde dava açma süresinin vergi mahkemelerinde otuz gün olduğuna ilişkin kural ile özel kanunlarda öngörülen süreler saklı tutulmuş, 8'inci maddesinin 3'üncü fıkrasında da bu kanunda yazılı sürelerin bitmesi çalışmaya ara verme zamanına rastlarsa, bu sürelerin ara vermenin sona erdiği günü izleyen tarihten itibaren yedi gün uzamış sayılacağı kurala bağlanmıştır.
Çalışmaya ara verme süresinde biten sürelerin uzayacağına ilişkin bu düzenleme, özel bir düzenlemedir. Bu nedenle bitimi çalışmaya ara verme zamanına rastlayan sürenin, özel kanunlarda öngörülen dava açma süresi olması halinde de uzayacağı açıktır.
Çalışmaya ara verme zamanına rastlayan 30.7.1998 tarihinde tebliğ edilen ödeme emrine karşı uzamış süre içinde, 11.9.1998 tarihinde dava açıldığı anlaşıldığından, davanın süresi içinde açıldığının kabulü gereklidir.
Olayda, davacı Şirket hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı vergi inceleme raporu esas alınarak salınan katma değer vergisi ve kesilen kaçakçılık cezasına ilişkin ödeme emrinin iptali istemiyle açılan davada; Mahkemece; davacı Şirket adına ... tarih ve ... sayılı vergi inceleme raporu dayanak gösterilerek, her iki vergi inceleme raporunda re'sen tarhiyat için gösterilen nedenler ve dönemler aynı olduğundan, ortada mükerrerlik bulunduğu gerekçesiyle dava konusu ödeme emrinin iptaline karar verildiği anlaşılmıştır.
Vergide mükerrerlik 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 117'nci maddesinin 3'üncü fıkrasında, aynı vergi kanununun uygulanmasında belli bir vergilendirme dönemi için aynı matrah üzerinden bir defadan fazla vergi istenmesi veya alınması olarak tanımlanmıştır. Bu tanıma göre verginin mükerrerliğinden bahsedilmesi için, konusunun, vergilendirme döneminin ve matrahının aynı olması gerekmektedir.
Her ne kadar Mahkemece, verginin konusunun ve döneminin aynı olması nedeniyle ikinci rapor uyarınca yapılan re'sen tarhiyatta mükerrerlik bulunduğu gerekçesiyle hüküm tesis edilmişse de, her iki raporda yapılan tarhiyata uygulanan matrahların ve komisyon karşılığı fatura düzenlenen şahısların aynı olduğu yolunda yapılmış bir saptama bulunmadığı anlaşıldığından, anılan gerekçede isabet görülmemiştir.
Diğer taraftan, 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunun 55'inci maddesinde kamu alacağını vadesinde ödemeyenlere, (7) gün içinde borçlarını ödemeleri veya mal bildiriminde bulunmaları gereğinin bir ödeme emri ile tebliğ olunacağı, 58'inci maddesinde de, kendisine ödeme emri tebliğ olunan kişinin, böyle bir borcu olmadığı veya kısmen ödediği veya zaman aşımına uğradığı iddialarıyla tebliğinden itibaren (7) gün içerisinde idari dava açabileceği hükme bağlandığından, ödeme emrinin iptali istemiyle açılan davada, mahkemece, 58'inci maddede yazılı hususların bulunup bulunmadığının incelenmesiyle yetinilmeli, işin esasına girilmemelidir.
Dosyanın incelenmesinden; ödeme emrine konu kamu alacağına ilişkin vergi ve ceza ihbarnamelerinin davacı Şirketin ve ortaklarının bilinen adreslerinde tebliğ edilememesi üzerine ilanen tebliğ edildiği; bu şekilde yapılan tebligattan sonra tahakkukun kesinleşmesi üzerine düzenlenen ödeme emrinin davacı Şirketin ortağı …'nın imzasına 30.7.1998 tarihinde tebliğ edildiği anlaşıldığından, hukuka uygunluk karinesinden yararlanır hale gelerek hukuken kamu alacağı niteliğini kazanan ve vadesinde de ödenmeyen vergi ve ceza ile hesaplanan faizin tahsili için ödeme emri düzenlenmesinde, herhangi bir hukuka aykırılık yoktur.
Açıklanan nedenle, temyiz isteminin kabulüne; Mahkeme kararının bozulmasına, bozma kararı üzerine Mahkemece yeniden verilecek kararla birlikte yargılama giderleri de hüküm altına alınacağından, bu hususta ayrıca hüküm tesisine gerek bulunmadığına, 13.11.2002 gününde oyçokluğu ile karar verildi.
X- AYRIŞIK OY
Dosyanın incelenmesinden; davaya konu edilen ödeme emrinin 30.7.1998 tarihinde tebellüğ edilmiş olunmasına karşı; davanın, 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunun 58'inci maddesinde öngörülen yedi günlük idari dava açma süresinin geçirilmesinden sonra, 11.9.1998 tarihinde açıldığı anlaşılmıştır.
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun sürelerle ilgili genel esasları düzenleyen 8'inci maddesinin 3'üncü fıkrasında yer alan, "Bu Kanunda yazılı sürelerin bitmesi çalışmaya ara verme zamanına rastlarsa bu süreler, ara vermenin sona erdiği günü izleyen tarihten itibaren yedi gün uzamış sayılır." düzenlemesinde büyük harfle yazılan "Kanun"dan kasıt, İdari Yargılama Usulü Kanunu; bu Kanunda sözü edilen sürelerden kasıt da, İdari Yargılama Usulü Kanununda gün olarak belirlenmiş bulunan "genel nitelikli" sürelerdir.
Ödeme emrine karşı idari dava açma süresi olan "yedi gün"lük süre ise; anılan Kanunda değil, 6183 sayılı Kanunun 58'inci maddesinde öngörülmüştür; yani, "özel süre"dir. Bu özel sürenin hesaplanması konusunda, sözü edilen 58'inci maddede herhangi bir düzenleme bulunmamakla birlikte; 6183 sayılı Kanunun 8'inci maddesinde hilafına hüküm bulunmadıkça, bu Kanunda yazılı müddetlerin hesaplanmasında Vergi Usul Kanununun hükümlerinin uygulanacağı hükme bağlandığından; bu hesaplamanın, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun "Sürelerin Hesaplanması" başlıklı 18'inci maddesine göre yapılması gerekmektedir. Bu maddede ise, vergi kanunlarında yazılı sürelerin hesaplanma biçimi ile ilgili ayrıntılı açıklamalara yer verilmiş bulunmasına karşın, son günü çalışmaya ara verme zamanına rastlayan sürenin uzayacağına dair bir hüküm mevcut olmadığı gibi, İdari Yargılama Usulü Kanununa yapılmış bir gönderme de yoktur.
Bu yasal düzenlemeler karşısında; ödeme emrine karşı idari dava açma süresi olan yedi günlük sürenin, son gününün çalışmaya ara verme zamanına rastlaması halinde, uzaması olanaklı değildir. Esasen; aksine uygulama, Kanun koyucu'nun İdari Yargılama Usulü Kanununda düzenlenen genel dava açma süreleri dışında, daha kısa "özel" dava açma süresi öngörmekteki amacına da aykırıdır.
Bu nedenlerle, Vergi Dairesi Müdürlüğünün temyiz isteminin kabulü ile vergi mahkemesi kararının; 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 49'uncu maddesinin 1'inci fıkrasının (c) bendi uyarınca bozulması gerektiği oyu ile aynı maddenin (b) bendine dayanılarak verilen kararın gerekçesine bu nedenle karşıyız.