7. Daire 2000/6432 E. , 2002/3112 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
YEDİNCİ DAİRE
Esas No: 2000/6432
Karar No: 2002/3112
Davacı : ... Hazır Beton Tesisleri Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi
Vekili : Av. ...
Davalı : Maliye Bakanlığı
Davanın Özeti : 31.12.1987 gün ve 19681 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 26 sıra nolu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinin "Diğer Hallerde Kısmi İstisna Uygulanması" başlıklı (G/4) bölümünde yer alan, indirim hakkı tanınan ve tanınmayan işlemleri birlikte yapan yükümlülerin alışlarında yüklendikleri vergileri ne surette hesaplarına intikal ettireceklerine ilişkin düzenlemenin; Katma Değer Vergisi Kanununun 33'üncü maddesinin 2'nci fıkrası uyarınca verilen yetkinin, kanuna aykırı olarak, aşılarak kullanıldığı; ve görev gasbında bulunulduğu, söz konusu düzenlemenin kanun ile yapılması gerektiği, kısmi vergi indirimi ile ilgili yıllık hesaplama yapılması gereğine uyulmadığı ve vergi yükünün artırıldığı ileri sürülerek iptali istenilmektedir.
Savunmanın Özeti: Katma Değer Vergisi Kanununun 33'üncü maddesinin 2'nci fıkrası uyarınca tanınan yetkiye dayanılarak, kısmi vergi indirimine ilişkin usul ve esasları belirlemek üzere yapılan düzenlemenin yasal olduğu ve davanın reddi gerektiği savunulmaktadır.
Tetkik Hakimi ...'in Düşüncesi: 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 33'üncü maddesinde, "Bu kanuna göre indirim hakkı tanınan işlemlerle indirim hakkı tanınmayan işlemlerin bir arada yapılması halinde, fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin ancak indirim hakkı tanınan işlemlere isabet eden kısmı indirim konusu yapılır. Kısmi vergi indirimine ilişkin usul ve esasları tespite Maliye ve Gümrük Bakanlığı yetkilidir." hükmüne yer verilmiştir.
3065 sayılı Kanunun anılan maddesinin 2'nci fıkrası ile verilen yetkiye dayanılarak çıkarılan 26 sıra nolu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinin (G/4) bölümünde, katma değer vergisinden istisna tutulan işlemlere ilişkin yüklenilen katma değer vergilerinin indirim olarak değil, gider olarak hesaplara intikal ettirileceğine ilişkin düzenleme yapılmıştır.
Yapılan düzenlemenin, 3065 sayılı Kanunun yukarıda anılan 33'üncü maddesi hükmünde öngörülen indirim hakkı tanınmayan işlemlere ait katma değer vergisinin indirilemeyeceğine ilişkin olduğu anlaşıldığından, söz konusu düzenlemede kanuna aykırılık bulunmamaktadır. Bu nedenle istemin reddi gerektiği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı ...'nın Düşüncesi: Dava, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunun 33.maddesinin uygulanmasına yönelik olarak çıkartılan 31.12.1987 tarih ve 19681 sayılı Mükerrer sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 26 Seri No'lu Tebliğin "Kısmi Vergi İndirimi" başlıklı G bölümünün 4 bendindeki "Diğer Hallerde Kısmi İstisna Uygulanmasına" ilişkin kısmının iptali istemiyle açılmıştır.
3065 sayılı Kanunun 30/a maddesinde; vergiye tabi olmayan veya vergiden istisna edilmiş bulunan malların teslim ve hizmet ifası ile ilgili alış vesikalarında gösterilen veya bu mal ve hizmetlerin maliyetleri içinde yer alan katma değer vergisinin, mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden indirilemeyeceği, yine anılan Kanunun 33.maddesinde, bu kanuna göre indirim hakkı tanınan işlemlerle, indirim hakkı tanınmayan işlemlerin bir arada yapılması halinde fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin ancak indirim hakkı tanınan işlemlere isabet eden kısmının indirim konusu yapılacağı öngörülmüş olup aynı maddenin 2.fıkrasıyla kısmi vergi indirimine ilişkin usul ve esasları belirlemeye Maliye ve Gümrük Bakanlığı yetki kılınmıştır.
Bu yetkiye istinaden çıkartılan 26 seri Nolu tebliğin G-4 üncü bölümünde verilen örnekler ve açıklamalar ile indirim hakkı tanınan ve tanınmayan işlemleri birlikte yapan mükelleflerin alışlarında yüklendikleri vergileri herhangi bir ayırım yapmaksızın, tamamının, o dönemde indirilebilir katma değer vergisi hesabına intikal ettirecekleri, daha sonra aynı dönemde toplam satışlar içinde indirim hakkı tanınmayan işlemlerin oranlanmak suretiyle bulunacağı, bu oranın o dönemdeki toplam satışlar nedeniyle yüklenilen vergilere uygulanarak, istisna kapsamına giren işlemler dolayısıyla yüklenilen vergi miktarı hesaplanacağı, bu şekilde bulunacak verginin satışlara (kısmi istisna kapsamına giren işlemlere ait yüklenilen vergilerin indirilebilir katma değer vergisi hesabından çıkartılarak, gider veya maliyet hesaplarına intikal ettirileceği indirilecek verginin bulunmaması veya yetersiz olması halinde artan kısmın" fazla ve yersiz hesaplanan vergi olarak beyan edileceği açıklaması yapılmıştır.
Yapılan bu düzenlemedeki örnek ve açıklamalara bakıldığında, düzenlemenin bu şekliyle indirim hakkı tanınmayan işlemlere ait katma değer vergisinin indirilemeyeceğine ilişkin kanunun 33/1.maddesine aykırı olmadığı gibi, bu düzenlemede Bakanlığın yetki aşımı da bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenlerle indirim hakkı tanınmayan işlemlere ait katma değer vergisinin indirilemeyeceğine yönelik düzenleme ile getirilen 26 seri nolu tebliğin G-4 bölümün iptaline ilişkin istemin reddi gerekeceği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Yedinci Dairesince işin gereği görüşüldü:
Dava; hazır beton imali ve satışı faaliyeti ile iştigal eden ve ürettiği hazır betonun konut yapı kooperatiflerine satılan kısmı ile ilgili olarak Katma Değer Vergisi Kanununun geçici 8'inci maddesi uyarınca katma değer vergisi hesaplamaması sebebiyle yüklenmiş bulunduğu vergiyi kimi dönemlerde indirime tabi tutarak, kimi dönemlerde de gider olarak kayıtlarına geçiren davacı Şirketçe, 31.12.1987 gün ve 19681 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 26 seri nolu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğin G-4 bölümünün iptali istemiyle açılmış bulunmaktadır.
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 2'nci maddesinin 1'inci fıkrasının (a) bendinde; iptal davasının, idari işlemler hakkında yetki, şekil, sebep, konu ve maksat yönlerinden biri ile hukuka aykırı olduklarından dolayı iptalleri için menfaatleri ihlal edilenler tarafından açılacağı; aynı Kanunun 15'inci maddesinin 1'inci fıkrasının (b) bendinde ise, ehliyetsiz kişi tarafından açılan davaların reddine karar verileceği hükme bağlanmıştır.
İdari Yargılama Hukukunda, ehliyet, kişinin medeni hakları kullanabilme yeteneği yanında, idari dava açmakta menfaatinin olmasını; diğer bir anlatımla, iptali istenilen idari işlemle, meşru, güncel ve doğrudan bir menfaatinin ihlal edilmiş bulunmasını da ifade etmektedir. Bu bakımdan; idari işlemin hukuk düzeninden kaldırılmasında, açıklanan nitelikte menfaati bulunmayan kişinin idari dava açma ehliyetinden de söz edilemez.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 33'üncü maddesinde, "Bu Kanunu göre, indirim hakkı tanınan işlemlerle indirim hakkı tanınmayan işlemlerin bir arada yapılması halinde, fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen Katma Değer Vergisinin ancak indirim hakkı tanınan işlemlere isabet eden kısmı indirim konusu yapılır. Kısmi vergi indirimine ilişkin usul ve esasları tespite Maliye Bakanlığı yetkilidir." yolunda yer alan hükümle Maliye bakanlığına verilen yetki kullanılarak yürürlüğe konulan 26 seri nolu Katma Değer Vergisi Kanunu Genel Tebliğinin G-4 bölümü, "İndirim hakkı tanınan ve tanınmayan işlemleri birlikte yapan mükellefler, alışlarında yüklendikleri vergileri, herhangi bir ayırım yapmaksızın tamamen o dönemde indirilebilir katma değer vergisi hesabına intikal ettireceklerdir. Daha sonra aynı dönemde, toplam satışlar içinde indirim hakkı tanınmayan işlemlerin oranı bulunacak, bu oran, o dönemdeki toplam satışlar nedeniyle yüklenilen vergilere uygulanarak, istisna kapsamına giren işlemler dolayısıyla yüklenilen vergi miktarı hesaplanacaktır. Bu şekilde bulunacak, vergisiz satışlara (kısmi istisna kapsamına giren işlemlere) ait yüklenilen vergiler, indirilebilir katma değer vergisi hesabından çıkartılarak, gider veya maliyet hesaplarına intikal ettirilecektir. İndirilecek verginin bulunmaması veya yetersiz olması halinde artan kısım, (fazla ve yersiz hesaplanan) vergi olarak beyan edilecektir". düzenlemesini içermektedir.
Görüldüğü üzere, anılan Genel Tebliğin iptali istenilen bölümü, istisna kapsamına giren işlemlerle diğer işlemleri birlikte yapan mükelleflerin istisna kapsamına giren işlemler dolayısıyla yüklenildiği hesaplanan katma değer vergisinin gider ve maliyet hesaplarına intikalini öngörmektedir. Bu nedenle, anılan düzenleme dolayısıyla katma değer vergisi mükelleflerinin menfaatinin ihlal edildiğinden söz edilebilmesi için, ilgili mükellefin istisna kapsamına giren işlemlerinin bulunması gereklidir.
Dosyanın incelenmesinden; davacı Şirketin iştigal alanının hazır beton imalatı ve satışı olduğu; imal ettiği hazır betonun bir kısmını konut yapı kooperatiflerine sattığı ve bu satışları dolayısıyla Katma Değer Vergisi Kanununun geçici 8'inci maddesi uyarınca katma değer vergisi hesaplamadığı; bu satışlara konu hazır betonun maliyetinde yüklendiği katma değer vergisini de, duruma göre, indirime konu ettiği veya maliyete yazdığı anlaşılmıştır.
Bu açıklamaya göre; davacı Şirketin indirime tabi işlemlerle birlikte yapmış olduğu istisna kapsamındaki işlemleri, konut yapı kooperatiflerine gerçekleştirdiği hazır beton satışları olmaktadır. Buna göre de; hazır beton satışlarının, yukarıda sözü edilen geçici 8'inci madde kapsamında teslim olması gerekmektedir.
Oysa; anılan geçici madde, net alanı 150 m2'ye kadar olan konutların teslimi ile konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işlerinin belli edilen tarihe kadar katma değer vergisinden müstesna olduğunu hükme bağlamış olup; konut yapı kooperatiflerine inşaat malzemesi satışlarını kapsamamaktadır.
Bu yüzden; bir tür inşaat malzemesi olan hazır betonun satışının konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işi olarak nitelendirilmesine hukuki olanak bulunmadığından; anılan satışları katma değer vergisinden müstesna olmayan ve başkaca da istisna kapsamında işlemi bulunduğunu ileri sürülmeyen davacı Şirketin menfaatinin, vergiye tabi işlemlerle vergiden müstesna işlemleri birlikte yapanlar için düzenleme getiren genel tebliğ hükmünden dolayı ihlal edilmesi mümkün değildir.
Bu nedenle, davanın, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 15'inci maddesinin 1'inci fıkrasının yukarıda sözü edilen (b) bendi uyarınca ehliyet yönünden incelenmeksizin reddine; yargılama giderlerinin davacı üzerinde bırakılmasına, … lira karar harcının davacıdan alınmasına, 4.10.2002 gününde oybirliği ile karar verildi.