Vergi Dava Daireleri Kurulu 2004/107 E. , 2004/175 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No: 2004/107
Karar No: 2004/175
Temyiz Eden: ... Vergi Dairesi Müdürlüğü
Karşı Taraf: ...
İstemin Özeti: Bilet komisyonculuğu ve şehirlerarası yolcu taşıma faaliyetiyle uğraşan davacı adına Temmuz ve Ağustos 1996 dönemleri için inceleme raporuna dayanılarak re'sen kaçakçılık cezalı katma değer vergisi salınmış, ... Vergi Mahkemesi ... günlü ve E: ..., K: ... sayılı kararıyla tarhiyatı kaldırmış, temyiz istemi üzerine Danıştay Yedinci Dairesi 28.10.2003 günlü ve E:2000/8664, K:2003/4471 sayılı kararıyla; davada bilirkişi olarak tayin edilen kişinin bilgi birikiminin, emekli olmadan önce yürüttüğü vergi mahkemesi hakimliği görevinden geldiği, aynı bilgi birikiminin davaya bakan mahkemenin hakimlerinde var olmasının işin doğası gereği olduğu, davanın çözümü mahkeme hakimlerinin mesleki bilgilerini aşan özel ve teknik bilgiler gerektiriyorsa, vergi mahkemesi hakimliğinden emekli kişinin olayda bilirkişilik yapmasının müessesenin niteliğine aykırı olacağı, tayin edilen bilirkişinin bilgi birikimi uyuşmazlığın çözümünde yeterli ise, aynı bilgiye mahkeme hakimleri de sahip bulunduğundan, uyuşmazlığın bilirkişi incelemesine gerek olmaksızın çözümlenmesi gerektiği, bu nedenle emekli vergi mahkemesi hakimi olan bilirkişinin düzenlemiş olduğu raporun esas alınması suretiyle verilen kararda isabet görülmediği gerekçesiyle kararı bozmuştur. Bozma kararına uymayan ... Vergi Mahkemesi ... günlü ve E: ..., K: ... sayılı kararıyla; 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 31 inci maddesinin atıfta bulunduğu Hukuk Usulü Muhakemeleri Kanununun 275 inci maddesinde, bilirkişi incelemesine çözümü hakim tarafından bilinmeyen özel ve teknik bilginin gerekli olduğu hallerde başvurulacağı, 286 ncı maddesinde de, hakimin delilleri serbestçe takdir edeceği, bilirkişi raporunun hakimi bağlamayacağının hüküm altına alındığı, her ne kadar bilirkişi incelemesi için taraflara gönderilen yazıda bilirkişinin emekli vergi hakimi olduğu yazılmış ise de, bu kişinin sadece vergi hakimliği görevinde bulunmuş olmayıp, gelirler başkontrolörlüğü, itiraz komisyonu başkanlığı, vergi mahkemesi hakimliği, yeminli mali müşavirlik yaptığı, şu anda da avukatlık yapmakta olduğu, bilgi birikiminin sadece emekli olmadan önce yürüttüğü vergi mahkemesi hakimliğinden gelmediği, dolayısıyla, söz konusu görevlerde bulunan kişinin bilirkişi olarak tayin edilmesinde ve düzenlediği rapor esas alınmak suretiyle davanın karara bağlanmasında usule aykırılık görülmediği, asıl olanın, bilirkişice verilen raporun içeriğinin sıhhati ve mahkemece yeterli bulunması olduğu, bozma kararında bilirkişinin salt mesleği üzerinde durularak raporun yeterli olup olmadığı konusunda bir karar verilmediği gerekçesiyle tarhiyatın kaldırılması yolundaki ilk kararında direnmiştir.
Vergi dairesi müdürlüğü tarafından, otobüs bileti komisyonculuğu ve şehirlerarası yolcu taşımacılığı yapan davacının defter ve belgelerinin incelenmesi sonucu bir kısım hasılatını kayıtdışı bıraktığı saptandığından, yapılan tarhiyatın hukuka uygun olduğu ileri sürülerek direnme kararının bozulması istenmektedir.
Savunmanın Özeti: Savunma verilmemiştir.
Danıştay Tetkik Hakimi ...'ın Düşüncesi: Temyiz isteminin ısrar hükmü yönünden reddi ile esas hakkında karar verilmek üzere dosyanın Yedinci Daireye gönderilmesi gerektiği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı ...'ın Düşüncesi: Otobüs bilet komisyonculuğu ve şehirler arası yolcu taşımacılığı yapan mükellefin defter ve belgeleri üzerinde yapılan vergi incelemesi neticesinde tanzim edilen vergi inceleme raporuna istinaden 1996 Temmuz ve Ağustos dönemleri için tarh ve tebliğ edilen kaçakçılık cezalı katma değer vergisi aleyhine açılan dava üzerine salınan kaçakçılık cezalı katma değer vergisini terkin eden ... Vergi Mahkemesi ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması talep edilmektedir.
Dava dosyasında mevcut belgelerden Mahkeme ara kararına istinaden davacının defter ve belgeleri üzerinde bilirkişi incelemesi yaptırıldığı ve yaptırılan bilirkişi incelemesi neticesinde tanzim edilen bilirkişi raporu ile uyuşmazlık konusu dönemde vmükellefin noksan ödenen katma değer vergisi bulunmadığı tesbit ve tevsik edildiğinden dava konusu cezalı katma değer vergisi tarhiyatını terkin eden ... Vergi Mahkemesi ısrar kararı 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 275 inci ve 286 ıncı maddesi amir hükümlerine uygun bulunduğundan hukuki mesnedi bulunmayan temyiz talebinin reddi ile ... Vergi Mahkemesi ısrar kararının tasdiki gerekeceği düşünülmüştür.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulunca, dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
Şehirlerarası otobüs bileti komisyonculuğu ve şehirlerarası yolcu taşıma faaliyetiyle uğraşan davacının bir kısım komisyon gelirinin kayıt ve beyan dışı kaldığının inceleme raporuyla tespit edildiğinden bahisle yapılan tarhiyata karşı açılan davada, bilirkişi seçiminde hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle, bilirkişi raporu esas alınmak suretiyle tarhiyatın kaldırılması yolundaki ısrar kararı temyiz edilmiştir.
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar mahkeme kararının ısrar hükmünün bozulmasını sağlayacak durumda bulunmamıştır.
Ancak, vergi mahkemesinin ilk kararı bilirkişi seçiminin hukuka uygun olmadığı gerekçesiyle bozulduğundan ve uyuşmazlığın esasına ilişkin bir temyiz incelemesi yapılmamış bulunduğundan, temyiz isteminin bu kısmının Kurulumuzca değil, ilk derece yargı yerlerince verilen kararları temyizen incelemekle görevli vergi dava dairesince incelenmesi gerekmektedir.
Bu nedenlerle, temyiz isteminin ısrar hükmü yönünden reddine, diğer konular incelenmek üzere dosyanın Danıştay Yedinci Dairesine gönderilmesine, 3.12.2004 gününde oyçokluğu ile karar verildi.
X - K A R Ş I O Y
Temyiz başvurusu; oto bilet komisyonculuğu ve şehirlerarası yolcu taşıma faaliyetiyle uğraşan davacı adına, vergi inceleme raporuna dayanılarak, resen yapılan katma değer vergisi tarhiyatını ve ceza kesme işlemini, olay tarihinde avukatlık yapan vergi mahkemesi emekli hakimine yaptırmış olduğu bilirkişi incelemesi sonucu düzenlenen raporda yapılan açıklamaları esas alarak iptal eden vergi mahkemesi kararının, Danıştay Yedinci Dairesince, düzenlemiş olduğu raporda hukukçu kimliğini öne çıkaran söz konusu kişinin, hakimin mesleki bilgisi dışında bilgi gerektiren olayın aydınlatılmasında bilirkişi olarak tayin edilemeyeceği gerekçesiyle bozulmasından sonra, aynı Vergi Mahkemesince verilen ısrar (direnme) kararının bozulması istemine ilişkindir.
Her uyuşmazlığın, davaya bakan yargı yerince çözülmesi gereken, biri maddi, diğeri de hukuki olmak üzere iki yönü vardır. Hukuki uyuşmazlığın çözümü, idari yargıcın, almış olduğu hukuk eğitiminin ve mesleki çalışmalarının ona kazandırdığı, bilgi birikimi ve deneyimle sağlanabilecek niteliktedir. Buna karşılık; maddi uyuşmazlığın çözümü, hukuk bilgisi yanında; genel bilgi, hayat deneyimi, teknik ya da özel bilgi gerektirebilir. Bu bilgilerden, genel nitelikte olanla hayat deneyimi, yargıçta mesleki kariyeri gereği esasen var olan niteliklerdir. Ancak; yargıcın, maddi uyuşmazlığın çözümünün gerektirdiği teknik veya özel bilgiye, görmüş olduğu hukuk eğitimi ve mesleki deneyimi ile ulaşması olanaklı değildir. Bu durumlarda, yargıca, bilirkişinin oy ve görüşüne başvurma olanağı verilmiştir.
Bu bakımdan; bilirkişiye, hakimlik mesleğinin gerektirdiği genel ve hukuki bilgi ile çözümlenmesi olanaklı konularda gidilemez (HUMK. md.275). Bu tür bir yargılama, idarenin hukuka uygunluğunun denetimini tarafsız bir yargıya teslim eden Anayasa ve İdari Yargılama Usulü kurallarına açıkça aykırıdır. Bu yüzden; yargıcın kimi hukuk dallarında uzman olmadığına bakılarak, bu konularda uzman hukukçuların bilirkişi tayin edilebileceği kabul edilemez. Zira; hakimlik mesleğinin gerektirdiği hukuk nosyonu ve araştırma beceri ve alışkanlığı, hakime, uzmanı olmadığı hukuk dallarında da araştırma yaparak, gerekli hukuk bilgisini edinme olanağını sağlar. Yargıç, uyuşmazlığın çözümü için gerekli (özel) hukuk bilgisini, kendi araştırması ile edinmek ve uyuşmazlığa uygulamak zorundadır. Bu, onun, hukukçu kimliğinin olmazsa olmaz özelliğidir.
Bilirkişinin, dava konusu uyuşmazlığın çözümünde, hakimin yardımcısı olduğu, tüm hukukçuların ortak görüşüdür. Bu nedenle de, hakimde olması gereken kimi niteliklere, bilirkişinin de sahip olması aranır. Bilirkişi, tıpkı hakim gibi, tarafsız olmak zorundadır. Bu yüzdendir ki, tarafsızlığından kuşku duyulması halinde, hakimler gibi, bilirkişilerin de reddi olanaklıdır.
Hakimin yardımcısı olma niteliği, ayrıca, bilirkişinin kendisinden sorulan özel ve teknik bilgiye sahip; yani, konunun uzmanı olduğu konusunda, davanın taraflarına güven vermesini de gerektirir. Bu güven ise, ancak, bilirkişinin, kendisinden istenilen özel ve teknik bilgiye sahip olduğunun, objektif (nesnel) olarak, bilinebilir olmasıyla sağlanabilir niteliktedir. Örneğin; bir yeminli mali müşavirin muhasebe ilmi konusundaki bilgisi, objektiftir. Sahibi olduğu unvan, onun bilgisine bu niteliği kazandırır. Buna karşılık; vergi mahkemesinden emekli bir hakimin, bir avukatın bu konudaki bilgisi, hukuk eğitiminin gereği değil; kendi özel ilgisinin sonucudur ve, bu nedenle de, sübjektiftir (özneldir); dolayısıyla, herhangi bir kişinin o konudaki bilgisinden farklı olmadığından, davanın tarafları yönünden güven verici değildir. Bu nitelikteki bilirkişinin oy ve görüşüne sıhhatli olarak bakılamayacağından; bu oy ve görüşe dayanılarak verilecek karar da, sıhhatli kabul edilemez.
Davada, hem bilirkişinin seçimi, hem de seçilen bilirkişinin kendisinden istenilen özel ve teknik bilgiye sahipliği nesnel değildir. Öncelikle, bilirkişinin seçiminde nesnel davranılmamıştır. Zira; üniversitelerin maliye bölümlerinde görevli öğretim üyelerinden veya Yeminli Mali Müşavirler Odalarının (sayıları yüzlerce olan) üyelerinden sağlanabilecek özel ve teknik bilgi için, vergi mahkemesi emekli hakimi (vergi hakimi diye hukuki bir unvan olmadığından, Mahkeme ve bilirkişi, vergi mahkemesi hakimi demek istiyor olmalılar) ve avukatlık kimliğini öne çıkaran kişi, bilirkişi olarak seçilmiştir. İkincisi, bilirkişinin kendisinden istenilen teknik ve özel bilgiye sahipliği nesnel değildir. Her ne kadar, mahkeme kararında, bilirkişinin kimi geçmiş unvanlarından söz edilerek, kendisinden istenilen bilgileri bilebilecek durumda olduğu ileri sürülmüşse de, temyize konu kararda da kabul edildiği üzere, bilirkişi raporunda hukuken kullanılması olanaklı olmayan bu unvanlar, ne Mahkemece, ne de davanın taraflarınca nesnel olarak bilinebilecek durumdadır. Davaya bakan yargıçların, bilirkişinin niteliği konusundaki, kendi öznel bilgilerini karara dayanak yapmaları ise, objektif yargılama ile bağdaştırılamaz. Seçilen bilirkişinin, tek nesnel bilgisi olan hukuk bilgisi de, esasen, davaya bakan yargıçlarda olması zorunlu olan ve bilirkişiden istenilmesi yasaklanmış bilgidir.
Tüm bu açıklamalar, seçimi ve kendisinden istenilen teknik ve özel bilgiye sahipliği nesnel olmayan ve vergi mahkemesi emekli hakimliği ile avukatlık kimliğini öne çıkaran bilirkişide direnilmesinin hukuki bir temelle açıklanabilir yanı olmadığını gösterdiğinden, direnme kararının bozulması gerekeceği oyu ile karara katılmıyoruz.