Vergi Dava Daireleri Kurulu 2005/296 E. , 2005/293 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No: 2005/296
Karar No: 2005/293
Temyiz Eden: ...
Karşı Taraf: ... Limited Şirketi
Vekili: ...
İstemin Özeti: Davacı şirketçe ... Gümrük Müdürlüğünde tescilli 3.11.2000 gün ve ... sayılı beyanname kapsamında, ... istatistik pozisyonunda beyan ve ithal edilen eşyanın, ... istatistik pozisyonunda yer aldığından bahisle yapılan ek tahakkuka vaki itirazın reddine dair işlemin iptali istemiyle dava açılmıştır.
... Vergi Mahkemesi ... gün ve E: ...; K: ... sayılı kararıyla; vergisi uyuşmazlık konusu olan fotokopi makinasının kuru elektrostatik kopyalama metodu ile çalıştığı, bu nedenle farklı bir pozisyonda beyan edilmesi gerektiğinden bahisle dava konusu ek tahakkuk yapılmış ise de, gerek ithalatçılar ve değişik gümrük müdürlükleri, gerekse ... Vergi Mahkemeleri tarafından yaptırılan bilirkişi incelemeleri sonucu düzenlenen raporlarda, tüm fotokopi makinalarının aynı sistemle çalıştığı, çalışma sistemi esas alınarak ayrım yapılamayacağı, idarece belirtilen pozisyonda yer alan cihazların eski model ve artık kullanılmayan makinalar olduğu belirtildiğinden, dava konusu eşya için beyan edilen pozisyonun doğru olduğu sonucuna varıldığı, gerekçesiyle yapılan ek tahakkuku iptal etmiştir.
Gümrük idaresinin temyiz istemini inceleyen Danıştay Yedinci Dairesi 30.11.2004 günlü ve E:2002/3827, K:2004/3095 sayılı kararıyla; ithal edilen eşya için hangi vergi oranının uygulanacağının, söz konusu eşyanın dahil bulunduğu tarife ve istatistik pozisyonunun belirlenmesini gerektirdiği, bunun hukuksal bir sorun olduğu ve Gümrük Giriş Tarife Cetveli İzahnamesindeki açıklamaların dikkate alınması ile çözümlenebileceği, bu cetvelin yorumu ile ilgili Genel Kurallar başlıklı bölümünde yer alan 3 üncü maddesinin (a) fıkrası ile Dünya Gümrük Örgütünün 17.12.2003 günlü yazısında yer alan açıklamalar birlikte değerlendirildiğinde, ithale konu fotokopi cihazının, elektrostatik sistemle çalışması nedeniyle, 90.09 tarife pozisyonunun tek tireli açılımlarından "-Elektrostatik fotokopi cihazları" kapsamında, orijinal görüntüden bir aracı yoluyla kopya çıkardığı (dolaylı işlem) için de, eşyayı en özel şekilde tanımlayan ... istatistik pozisyonunda vergilendirilmesi gerektiği, bu bakımdan; Vergi Mahkemesince, yargıcın mesleki bilgi ve deneyimi ile çözümlemesi gereken tarife uyuşmazlığının, hukuki konularda eğitimi ve deneyimi olmayan bilirkişiye çözdürülmek suretiyle ve rapordaki teknik bilgilerin irdelenmemesi sonucu eksik incelemeye dayalı olarak verilen kararda isabet bulunmadığı, gerekçesiyle kararı bozmuştur.
Bozma kararına uymayan ... Vergi Mahkemesi ... günlü ve E: ..., K: ... sayılı kararıyla; eşyanın dahil olduğu GTİP'nun belirlenebilmesi için eşyanın teknik özelliklerinin, çalışma sisteminin, kullanım yeri gibi özelliklerinin bilinmesi gerektiği, bu hususlar bilirkişiye tespit ettirilerek, bu tespitler ışığında hukuki ihtilafın çözümlenebileceği, uyuşmazlığın en çabuk ve en az masrafla çözümlenmesinin yargılamanın temel ilkelerinden birisi olduğu, daha önce aynı maddi ve hukuki nedenden kaynaklanan ihtilaflarda mahkemelerce bilirkişi incelemeleri yaptırıldığı için yeniden yaptırılmaya gerek görülmediği, bilirkişi raporları karara esas alınırken, sadece raporlarda yer alan teknik bilgiler itibarıyla değerlendirildiği, bu teknik bilgiler ışığında, tarifenin yorumlanması sonucu beyan edilen tarifenin doğru olduğu sonucuna varıldığı, tarifenin yorumunda temel kurallardan biri, eşyanın en özel şekilde belirtildiği pozisyonda değerlendirilmesi olduğundan, raporlarda açıkça belirtildiği üzere; eşyanın, görüntünün algılanma ve elde edilmesinde optik sistemle çalışması, bu sistemin yanında aynı zamanda kuru elektrostatik transfer kopyalama metodu ile çalışması ve bu metodun, orjinal görüntüden bir aracı yoluyla kopya çıkaran elektrostatik fotokopi cihazlarında da yer almasının, eşyanın en temel vasfı olan optik fotokopi cihazı olma özelliğini ortadan kaldırmayacağı, eşyanın sadece orjinal görüntüden bir aracı yoluyla kopya çıkarması özelliğine göre tarifenin belirlenmesi yoluna gidilmesinin, hiçbir eşyanın optik sistemli fotokopi cihazı olarak değerlendirilme olanağı kalmaması sonucuna yol açacağı, bunun da tarifeyi uygulanamaz kılacağı; ayrıca, yüksek teknolojinin daha az vergilendirilmesini teşvik edemez hale geleceği, gerekçesiyle davanın kabulü yolundaki kararında ısrar etmiştir.
Israr kararı gümrük idaresi tarafından temyiz edilmiş, yapılan ek tahakkukta mevcut düzenlemeye aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek kararın bozulması istenmiştir.
Savunmanın Özeti: Savunmada bulunulmamıştır.
Danıştay Tetkik Hakimi ...'in Düşüncesi: Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar ısrar kararının bozulmasını sağlayacak durumda görülmediğinden temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı ...'in Düşüncesi: Davacı şirket tarafından ithali gerçekleştirilen ve ... tarife pozisyonunda beyan edilen fotokopi makinalarının ... tarife pozisyonunda beyan edilmesi gerektiği ileri sürülerek yapılan ek tahakkuka vaki itirazın reddine ilişkin işlemin iptali istemiyle açılan davayı kabul eden mahkeme kararını bozan Danıştay Yedinci Daire Kararı üzerine ilk kararında direnen vergi mahkemesi kararı temyiz edilmektedir.
Uyuşmazlığın çözümü, ithal konusu fotokopi makinesinin beyan edildiği gibi, ... tarife pozisyonunda sayılan diğer fotokopi cihazlarından optik sistemli olanlar mı? yoksa idarece ileri sürüldüğü gibi ... tarife pozisyonunda sayılan elektrostatik fotokopi cihazlarından orijinal görüntüden bir aracı yoluyla kopya çıkaranlar mı? olduğunun tespitine bağlı bulunmaktadır.
Davada, ithal edilen eşyalar için hangi vergi oranlarının uygulanacağı, dolayısıyla hangi tarife pozisyonunun eşya için geçerli olduğu, gerek ilgili Tarife ve İstatistik Pozisyon Cetvellerinin doğru okunması yoluyla Gümrük Giriş Tarife Cetveli İzahnamesindeki açıklamaların dikkate alınması, gerekse ithal konusu eşyanın hangi teknik özelliklere sahip bulunduğunun bilinmesine bağlı bulunmaktadır.
Bu durumda,2577 sayılı Yasanın 31 inci maddesinin 1 inci fıkrasının göndermede bulunduğu Hukuk Usulü Muhakemeleri Kanununun 275 nci maddesine göre yaptırılacak bilirkişi incelemesiyle ortaya çıkarılması gereken eşyanın teknik özellikleri, fiziki durumu ve işlevinin değerlendirmesini yapma durumunda olan idari yargıcın, mesleki bilgi ve deneyimini de katarak uyuşmazlığın çözümü için eşyanın hangi tarife pozisyonunda bulunduğunu, dolayısıyla hangi vergi oranına tabi olduğunu tespit etmesi gerekmektedir.
Buna göre incelenen dosyadaki bilgi ve belgelerden ve yaptırılan bilirkişi incelemesi sonucunda elde edilen teknik bilgilerden, bu makinaların indirekt elektrostatik kopyalama sistemine göre çalışan optik sistemli dijital fotokopi makinaları olduğu, bu makinalarda, optik sistem ile görüntülerin elde edildiği ve kuru elektrostatik transfer kopyalama yöntemine göre de baskılar yapıldığı anlaşılmaktadır.
Uyuşmazlık konusu eşyanın dahil bulunduğu tarife pozisyonunun belirlenmesi için incelenen Gümrük Tarife ve İstastik Pozisyonu Cetveline göre, ... tarife pozisyonundaki "optik istemli veya kontaklı fotokopi cihazları ve termokopi cihazları" nın üç ana başlıkta toplandığı; bunların elektrostatik fotokopi cihazları", "diğer fotokopi cihazları", "Aksam, parça ve aksesuardan" oluştuğu, elektrostatik fotokopi cihazlarının iki alt başlıktan oluştuğu, bunların; ..."Orijinal görüntüden doğrudan doğruya kopya çıkaranlar (doğrudan işlem) ve ... Orijinal görüntüden bir aracı yoluyla kopya çıkaranlar (dolaylı işlem) olarak ayrıldığı, "diğer fotokopi cihazlarının ise üç alt başlıktan oluştuğu ve bunların ... pozisyonunda "optik sistemli olanlar", ... pozisyonunda "Kontaklı olanlar", ... pozisyonunda ise "Termokopi cihazları" sayılmış bulunmaktadır.
Gümrük Giriş Tarife İzahnamesinde de ... tarife pozisyonunu irdelenerek, bu aletlerin, hassaslaştırılmış ışık yüzeyindeki orijinal dokümanların optik görüntüsünü aktaran optik sistemli cihazlar olduğu ve orijinal görüntüyü direkt olarak kopya üzerine çıkarma yoluyla (direkt işlem) ya da orijinal görüntüyü aracı yoluyla kopya (indirekt işlem) çıkarma işlemi yapan elektrostatik fotokopi makinalarının da bu gruba dahil bulunduğu açıklamıştır.
Adı geçen cetvelin, Tarifenin yorumu ile ilgili Genel Kurallar başlıklı bölümünde yer alan, 3 üncü maddesinin (a) fıkrasında, eşyayı en özel şekilde tanımlayan pozisyonun, daha genel şekilde tanımlayan pozisyona göre öncelikli olacağı yolundaki kural gereği, uyuşmazlık konusu eşyayı en özel şekilde tanımlayan "elektrostatik sistemle çalışma" özelliği nedeni ile 90 09.12.00.00 istatistik pozisyonuna dahil bulunduğu, dolayısıyla bu pozisyona göre vergilendirilmesi gerekeceğinden, aksi yönde verilen mahkeme kararında isabet görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin kabulüyle, vergi mahkemesi ısrar kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
Davacı şirketçe ... Gümrük Müdürlüğünde tescilli 3.11.2000 gün ve 142958 sayılı beyanname kapsamında ... istatistik pozisyonunda beyan ve ithal edilen eşyanın ... istatistik pozisyonunda yer aldığından bahisle yapılan ek tahakkuka vaki itirazın reddine dair işlemin iptali istemiyle açılan davayı kabul ederek işlemi iptal eden vergi mahkemesi ısrar kararı gümrük müdürlüğü tarafından temyiz edilmiştir.
Gümrük Giriş Tarife Cetveli incelendiğinde; ... ıncı faslın ... tarife pozisyonunun, "Optik sistemli veya kontaktlı fotokopi cihazları ve termokopi cihazları"nı kapsadığı; alt açılımlarının, "-Elektrostatik fotokopi cihazları"; "-Diğer fotokopi cihazları"; "-Termokopi cihazları" ve "-Aksam, parça ve aksesuar" şeklinde sıralandırıldığı; ilk açılım olan "-Elektrostatik fotokopi cihazları"nın alt açılımlarının, ... istatistik pozisyonunda "--Orjinal görüntüden doğrudan doğruya kopya çıkaranlar (doğrudan işlem)"ı ve ... istatistik pozisyonunda "--Orjinal görüntüden bir aracı yoluyla kopya çıkaranlar (dolaylı işlem)"ı; ikinci açılım olan "-Diğer fotokopi cihazları"nın alt açılımlarının ise, "--Optik sistemli olanlar"ı ve "--Kontaktlı olanlar"ı kapsadığı; elektrostatik yöntemle çalışan fotokopi makinalarına bu bölümde yer verilmediği görülmektedir. Bu düzenleme biçimine göre; ... istatistik pozisyonunun, elektrostatik yöntemle çalışan fotokopi makinalarını kapsadığı; sadece optik sistemle çalışan fotokopi makinalarının ise, "-Diğer fotokopi cihazları" başlığı altında, ... istatistik pozisyonunda yer aldığı anlaşılmaktadır.
Gümrük Giriş Tarife Cetvelinin, Tarifenin Yorumu İle İlgili Genel Kurallar başlıklı bölümünde yar alan 3 üncü maddenin (a) işaretli fıkrasında; eşyayı en özel şekilde tanımlayan pozisyonun daha genel şekilde tanımlayan pozisyona göre öncelik alacağı; 6 ncı maddesinde ise, yasal amaçlar için eşyanın bir pozisyonun alt pozisyonlarında sınıflandırılmasının, sadece aynı seviyedeki alt pozisyonların mukayese edilebilirliği dikkate alınarak, bu alt pozisyonlardaki şartlar ile bu pozisyonla ilgili alt pozisyon notlarına ve gerekli değişiklikler yapılmış olarak, tarifenin yorumu ile ilgili diğer kurallara göre saptanacağı belirtilmiştir. Buna göre tek, iki veya daha fazla sayıdaki (-,-- vb gibi) tirelerin sırasıyla esas alınması, bir eşyanın tarifedeki yerinin tespitinde aynı sayıdaki tireleri içeren alt açılımların birbiri ile mukayese edilmesi; eşyanın özellikleri dikkate alınarak tek tireli açılımdaki yeri tespit edildikten sonra, iki veya daha fazla tireli ayırımlara geçilmek suretiyle, 12 haneli istatistik pozisyonunun bulunması gerekmektedir.
Gümrük Müsteşarlığı Gümrükler Genel Müdürlüğünce, ithale konu eşyanın dahil bulunduğu tarife ve istatistik pozisyonunun belirlenebilmesi amacıyla Dünya Gümrük Örgütüne başvurulması üzerine, bu örgütten alınan 17.12.2003 günlü ve ... sayılı yazıda da, özetle, ... tarife pozisyonunda yer alan fotokopi makinalarının sınıflandırılmasında öncelikle dikkat edilmesi gereken hususun, baskı işleminin elektrostatik yöntemle ya da başka şekillerde yapılıp yapılmadığı olduğu, diğer bir ifadeyle, tek tireli alt pozisyonun belirlenmesi amacıyla, sözü edilen 6 ncı kural uyarınca, sadece aynı seviyedeki alt pozisyonların mukayese edilebilir olduğu, söz konusu makinaların elektrostatik yöntemle baskı yapması durumunda, bu aşamada uygun iki tireli alt pozisyonun belirlenmesi gerektiği, bunun da eşyanın orjinal görüntüden doğrudan doğruya kopya çıkarmasına (doğrudan işlem) ya da orjinal görüntüden bir aracı yoluyla kopya çıkarmasına (dolaylı işlem) bağlı olduğu, yolunda açıklama yapılmış olması da bu sonucu doğrulamaktadır.
Bu durumda, ithale konu fotokopi cihazının, elektrostatik sistemle çalışması nedeniyle ... pozisyonunun tek tireli açılımlarından elektrostatik fotokopi cihazları kapsamında, orjinal görüntüden aracı yoluyla kopya çıkardığı için (dolaylı işlem) de, ... istatistik pozisyonuna dahil olduğu anlaşıldığından, aksi yolda verilen ısrar kararında hukuka uygunluk görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin kabulü ile ... Vergi Mahkemesinin ... günlü ve E: ..., K: ... sayılı ısrar kararının bozulmasına, yeniden verilecek kararda karşılanacağından yargılama giderleri yönünden hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına, 9.12.2005 gününde oyçokluğu ile karar verildi.
X - K A R Ş I O Y
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen ididalar vergi mahkemesi ısrar kararının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmediğinden karara katılmıyoruz.