4. Daire 2006/778 E. , 2008/2304 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2006/778
Karar No: 2008/2304
Temyiz Eden : …
Vekili : …
Karşı Taraf : Marmara Ereğlisi Malmüdürlüğü/TEKİRDAĞ
İstemin Özeti : 13.3.2004 - 12.3.2005 dönemlerine ilişkin olarak ihtirazi kayıtla ödenen katma değer vergisinin kaldırılarak iadesi istemiyle dava açılmıştır. … Vergi Mahkemesinin … günlü ve E:…, K:… sayılı kararıyla; 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 70 inci maddesinde gayrimenkul sahiplerinin yanısıra, gayrimenkul üzerinden irtifak hakkı sahiplerinin de kiralama nedeniyle elde edecekleri iratların gayrimenkul sermaye iradı olarak sayıldığı, bu kapsamda, irtifak hakkı tesisinin de katma değer vergisi kapsamında olduğu, uyuşmazlık konusu olayda; Devletin hüküm ve tasarrufu altındaki dolgu alanı ile iskele alanının noter tasdikli taahhüt senedi ile 49 yıllığına kullanımına izin verildiği ve Maliye Hazinesi adına kayıtlı … parsel numaralı taşınmaz için de davacı lehine 49 yıllığına irtifak hakkı tesis edildiği, bu işlemler karşılığında davacıdan tahsil edilen bedelin yanında ayrıca katma değer vergisi tahsil edildiği ve bu verginin dava konusu edildiğinin anlaşıldığı, sözkonusu taşınmazlar üzerine irtifak hakkı tesisi ve kullanma izni verilmesi nedeniyle gayrimenkul sermaye iradı elde edildiğinden, bu işlemler üzerinden katma değer vergisi ödenmesinin yasaya uygun olduğu, öte yandan, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nda dava konusu işlemlerle ilgili muafiyet veya istisna hükmünün bulunmadığı gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiştir. Davacı, irtifak hakkı tesis edilen taşınmaz üzerine liman tesis kurularak zeminin kullanıldığını, … no'lu parsel üzerine kurulan irtifak hakkının tapuya tescil edildiğini, tahakkukun Maliye Bakanlığı Gelirler Genel Müdürlüğünün yazısı uyarınca yapıldığını, oysa verginin ancak kanunla alınabileceğini, sözkonusu işlemler üzerinden katma değer vergisi tahakkuk ettirilmesinin yasal olmadığını ileri sürerek kararın bozulmasını istemektedir.
Savunmanın Özeti : Savunma verilmemiştir.
Tetkik Hakimi …'in Düşüncesi : Devletin hüküm ve tasarrufu altındaki dolgu ve iskele alanı için kullanma izni verilmesi ile tapu senedine göre Maliye Hazinesine kayıtlı olan taşınmaz için de davacı adına irtifak hakkı tesis edilmesi işlemleri; 3065 sayılı Kanunun 1 inci maddesi kapsamında ticarî, sınaî, ziraî faaliyet ve serbest meslek faaliyet olmadığı gibi, sözkonusu işlemlerin katma değer vergisine tabi olduğu yolunda açık bir düzenlemeye de yer verilmemiştir.
Öte yandan, bu tür işlemlerin aynı Kanunun 1/3-f maddesi kapsamında da katma değer vergisine tabi tutulmasına olanak bulunmamaktadır. Zira, aynı Kanunun 17/4-d maddesi uyarınca iktisadi işletmelere dahil olmayan gayrimenkullerin kiralanması işlemleri katma değer vergisinden istisna tutulmuştur. Bu nedenle, Mahkeme kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı …'ın Düşüncesi : İdare ve vergi mahkemelerince verilen kararların temyizen incelenerek bozulabilmesi için, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 49 uncu maddesinin birinci fıkrasında belirtilen nedenlerin bulunması gerekmektedir.
Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, söz konusu maddede yazılı nedenlerden hiçbirisine uymadığından, istemin reddi ile temyiz edilen Mahkeme kararının onanmasının uygun olacağı düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Dördüncü Dairesince gereği görüşüldü:
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, bozulması istenilen kararın dayandığı gerekçeler karşısında, yerinde ve kararın bozulmasını sağlayacak durumda görülmemiştir.
Bu nedenle, temyiz isteminin reddine, … Vergi Mahkemesinin … günlü ve E:…, K:… sayılı kararının onanmasına 12.6.2008 gününde oyçokluğuyla karar verildi.
KARŞI OY
Devletin hüküm ve tasarrufu altındaki dolgu ve iskele alanının noter tasdikli taahhüt senedi ile 49 yıllığına kullanımına izin verildiği, ayrıca Maliye Hazinesine kayıtlı … parsel numaralı taşınmaz için de davacı adına 49 yıllığına irtifak hakkı tesis edildiği, bu işlemler karşılığında davacıdan tahsil edilen bedelin yanında ayrıca katma değer vergisi tahsil edildiği ve bu verginin dava konusu edildiği anlaşılmıştır. Vergi Mahkemesi, gayrimenkul sermaye iradı elde edildiğinden, bu işlemler üzerinden katma değer vergisi ödenmesinin yasaya uygun olduğu ve 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nda dava konusu işlemlerle ilgili muafiyet veya istisna hükmünün bulunmadığı gerekçesiyle davanın reddine karar vermiştir.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun "Verginin Konusunu Teşkil Eden İşlemler" başlıklı 1 inci maddesinde; "Türkiye'de yapılan aşağıdaki işlemler katma değer vergisine tabidir" hükmüne yer verildikten sonra, 1 numaralı bendinde, ticarî, sınaî, ziraî faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetler, 2 numaralı bendinde, her türlü mal ve hizmet ithalatı, 3 numaralı bendinde de diğer faaliyetlerden doğan teslim ve hizmetlerin katma değer vergisinin konusunu oluşturmadığı açıklamasına yer verilmiş, bu bendin alt bentlerinde de sözkonusu işlemler sayılmıştır.
Bir işlemin katma değer vergisine tabi tutulabilmesi için öncelikle yukarıda açıklanan Kanunun kapsamında bir işlem olması gerekmektedir. İncelenen davada, Devletin hüküm ve tasarrufu altındaki dolgu ve iskele alanı ile Hazine adına kayıtlı taşınmaz için davacı lehine kullanma izni verildiği ve irtifak hakkı tesis edildiği anlaşılmaktadır. Bu kapsamda, genel anlamda Devlet tarafından yapılan uyuşmazlık konusu işlemlerin, 3065 sayılı Kanunun 1 inci maddesinde öngörülen nitelikte, ticarî, sınaî, ziraî faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetler olarak kabulüne olanak bulunmadığı gibi, mal ve hizmet ithalatı da değildir. Bu nedenle, sözkonusu işlemler katma değer verginin konusu oluşturmaz.
Öte yandan, uyuşmazlık konusu işlemlerin 3065 sayılı Kanunun 1 inci maddesinin 3 numaralı bendinin (f) alt bendinde; Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesinde belirtilen mal ve hakların kiralanması işlemleri kapsamında kabul edilerek katma değer vergisine tabi tutulmasına da olanak bulunmamaktadır. Zira, 3065 sayılı Kanunun "Sosyal ve Askerî Amaçlı İstisnalarla Diğer İstisnalar" başlıklı 17 nci maddesinin 4/d bendine göre; iktisadi işletmelere dahil olmayan gayrimenkullerin kiralanması işlemleri katma değer vergisinden müstesnadır. Hazinenin veya geniş anlamda Devletin bir iktisadi işletme olması hukuken mümkün bulunmadığından, dolgu ve iskele alanı ile Hazine taşınmazının iktisadi işletmeye dahil olmadığı açıktır.
Bu nedenle, uyuşmazlık konusu katma değer vergisinin kaldırılarak ödenen miktarın iadesine karar verilmesi gerekirken davanın reddine ilişkin Vergi Mahkemesi kararında hukuka uyarlık görülmediğinden, kararın bozulması gerektiği görüşüyle karara karşıyız.