4. Daire 2007/2323 E. , 2008/1612 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2007/2323
Karar No: 2008/1612
Davacı : …
Davalı : Maliye Bakanlığı/ANKARA
İstemin Özeti : 3.4.2007 gün ve 26482 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 1 Sıra Nolu Kurumlar Vergisi Kanunu Genel Tebliği'nin 5.1. ve 5.6.2.2.2 bölümlerindeki kurucu senetleri ile diğer intifa senetleri hakkındaki bazı ifadeler ile 15.6.6 bölümündeki avans kar payı dağıtımına ilişkin düzenlemenin hukuka aykırı olduğu ileri sürülerek iptali istenilmektedir.
Savunmanın Özeti : İdarenin kesin ve yürütülmesi zorunlu idari işlemlerine karşı iptal davası açılabileceği, dava konusu düzenlemenin bu mahiyette olmadığı, davacının dava açma ehliyeti olmadığı ve bu düzenlemelerin kanuna uygun olduğu belirtilerek davanın reddi gerektiği savunulmaktadır.
Tetkik Hakimi …'ın Düşüncesi : Dava konusu Genel Tebliğin (5.1) ve (5.6.2.2.2) bölümlerinde yer verilen ve iptali istenilen kurucu senetleri ile diğer intifa senetleri hakkındaki ibarelerin Kanuna aykırı olmadığı, sadece Kanunun gerekçesi de dikkate alınarak yapılan bazı açıklamaları içerdiği, uygulamanın da bu yönde olduğu anlaşıldığından bu kısımlara ilişkin davanın reddi gerektiği, (15.6.6 ) bölümünün ise vergi kanunlarında düzenlenmeyen ve açıkça İdareye yetki de verilmeyen bu konuda düzenleme yapılması hukuka uygun olmadığından iptalinin gerektiği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı …'ın Düşüncesi : Uyuşmazlık 3.4.2007 gün ve 26482 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 1 sıra nolu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin 5,1,5.6,2.2.2. bölümlerindeki bazı ifadeler ile, 15.6.6 bölümünün iptali istemiyle açılan davaya ilişkindir. 5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 3946 sayılı Kanunun 30 uncu maddesiyle değiştiren 8 inci maddesinin 1 numaralı bendinde, kurumların tam mükellefiyete tabi başka bir kurumun sermayesine iştiraklerden elde ettikleri kazançların (Yatırım fonlarının katılma belgeleri ile yatırım ortaklarının hisse senetlerinden elde edilen kar payları hariç) kurumlar vergisinden müstesna olduğu hükmüne yer verildiği, anılan düzenlemenin gerekçesinde, bu madde ile Kurumlar Vergisi Kanunu'nun istisnalara ilişkin 8 inci maddesinin üniter vergi sistemine paralel olarak yeniden düzenlendiği belirtilerek, gerekçenin açıklamalarında mükerrerliğin önlenmesi amacına yer verilerek, sermayeye iştirakten çok tam mükellefiyete tabi bir kurumdan elde edilen kar payından söz edilmekte ve Maliye Bakanlığınca çıkarılan 47 Seri Nolu Kurumlar Vergisi Kanunu Genel Tebliğinin istisnalar başlıklı birinci kısmının 1-a bölümünün 3 üncü parafrafında, 6 ncı paragrafı ve 7.nci paragrafındaki "hükümlerle" iştirak kazançları istisnası ile genelde vergilemede mükerrerliğin önlenmesi amaçlanmaktadır. İstisnaya konu kazanç esas itibariyle kazancın elde edildiği ilk kuruluşta kurumlar vergisine ve gelir Vergisi Kanununun 94. ncü maddesinin 6. numaralı bendinde öngörülen vergi tevfikatına tabi tutulduğundan kar dağıtımı yoluyla intikal sağlanan diğer kurumlarda mükerrer vergilendirilmenin önlenmesi amaçlanmıştır.
Bu surette kurum kazancının gerçek kişilere doğrudan intikali ve araya giren başka kurumlar aracılığı ile dolaylı intikalı arasında bir farklılık olmaması sağlanmaktadır." şeklindeki ifadeler dikkate alındığında uygulamanın sermayeye iştirak sonucu elde edilen kazancın değil mükerrerliğin önlenmesi amacına yönelik olarak takm mükellefiyete tabi kurumlardan elde edilen kar paylarının vergiden müstesna tutulmasına yönelik olarak yürütüldüğü, kaldı ki yargı kararlarının da bu yönde olduğu anlaşıldığından Tebliğin 5,1, 5.6,2.2.2.bölümlerinde dava edilen kısımlar için hukuka aykırılık bulunmadığından bu konuda ileri sürülen iddialarının reddine,
1 Sıra Nolu Kurumlar Vergisi Kanunu Genel Tebliğinin 15.6.6.bölümünün iptali istemine gelince; Tebliğin bu bölümünde avans kar payı dağıtımına ilişkin düzenlemeye yer verilmiş olup, ancak tebliğin dayanağı olan 5520 sayılı Yeni Kurumlar Vergisi Kanununda bu konuda açık düzenleme bulunmadığı gibi kar dağıtımı müessesinin düzenlediği Türk Ticaret Kanunu'nda da avans kar payına ilişkin bir düzenlemenin yer almadığı aksine 470.nci maddesinde, kar payının ancak safi kardan ve bu gaye için ayrılan yedek akçelerden dağıtılabileceği belirtilerek kar payının ancak dönem sonunda ve dönem safi karı belirlendikten sonra dağıtılabileceği hükme bağlanmıştır.
Avans kar payı Sermaye Piyasası Kanununda düzenlenmiş olup, Anılan kanunun "temettü ve bedelsiz payların dağıtım esasları" başlıklı 15 inci maddenin 4. fıkrası içeriğinden müesseseyi , Sermaye Piyasası kanunun düzenlendiği ve kendine özel koşulları denetim usulleri bulunan halka açık şirketler için öngörülmüştür. Bu bölümün dayandırıldığı 5520 sayılı Kanunun "vergi kesintisi" başlıklı 15. inci maddesinde ise avans kar payı dağıtımı konusu düzenlenmediği gibi Maliye Bakanlığına düzenleme yapma yetkisi de tanınmamıştır.
Bu durumda, Kanunda düzenlenmemiş olan bir konuda bir verginin konulması kaldırılması veya değiştirilmesi sonucunu doğurabilecek şekilde düzenleme yapma yetkisi bulunmayan bu konunun tüm sermaye şirketlerini kapsıyacak şekilde düzenlenmesinde hukuka uygunluk görülmediğinden davacı istemin kabulü ile I sıra nolu kurumlar vergisi tebliğinin 15.6.6 bölümünün iptali gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Dördüncü Dairesince duruşma için belirlenen günde gelen davacı … ile davalı İdareyi temsilen Hukuk Müşaviri … ve Şube Müdürü …'ın açıklamaları dinlendikten ve Danıştay Savcısının düşüncesi alınıp, taraflara son söz verildikten sonra gereği görüşüldü:
Davalı İdare, davacının, Tebliğin iptalinde menfaatinin ve dolayısıyla dava açma ehliyetinin bulunmadığını, davanın esası incelenmeden reddedilmesi gerektiğini ileri sürmüştür.
2577 sayılı Kanunun 2 nci maddesinin "a" fıkrasında, idari işlemler hakkında yetki, şekil, sebep, konu ve maksat yönlerinden biri ile hukuka aykırı olduklarından dolayı iptalleri için menfaatleri ihlal edilenler tarafından açılan davalar iptal davaları olarak tanımlanmış ve sübjektif ehliyet koşulu "menfaat ihlali" olarak yer almıştır. İptal davasının içtihat ve doktirinde belirlenen hukuki nitelikleri gözönüne alındığında, idare hukuku alanında tek taraflı irade açıklamasıyla kesin ve yürütülmesi zorunlu nitelikte tesis edilen idari işlemlerin ancak bu idari işlemle meşru, kişisel ve güncel bir menfaat ilgisi kurulabilenler tarafından iptal davasına konu edilebileceğinin kabulü zorunludur. Bu davaların açılabilmesi için genel anlamdaki ehliyet koşulunun varlığı yanında "menfaatin ihlal edilmesi" koşulu da aranmıştır. Bu koşul, her isteyenin idari bir işleme karşı dava açmasını ve bu şekilde oluşabilecek idari istikrarsızlık ve belirsizlikleri önlemek için öngörülmüştür. Davacının yeminli mali müşavir olması dikkate alındığında, dava konusu düzenleme nedeniyle meşru, kişisel ve güncel bir menfaatinin etkilendiği anlaşıldığından davalı İdarenin bu konudaki iddiaları yerinde görülmemiştir.
2575 sayılı Danıştay Kanunu'nun 24 üncü maddesinin 1 inci fıkrasının (c) bendinde, bakanlıkların düzenleyici işlemleri ile kamu kuruluşları veya kamu kurumu niteliğindeki meslek kuruluşlarınca çıkarılan ve ülke çapında uygulanacak düzenleyici işlemlere karşı açılacak iptal ve tam yargı davalarına Danıştay'ın ilk derece mahkemesi olarak bakacağı hükmüne yer verilmiştir. Davalı İdare, Danıştay'da ancak idarenin kesin ve yürütülmesi zorunlu işlemler aleyhine iptal davası açılabileceğini belirterek, yeni bir hukuki durum yaratmayan, yasal düzenlemeleri ve idarenin görüşlerini açıklayan Tebliğin, idari davaya konu olabilecek nitelikte bir işlem olmadığını, davanın bu gerekçeyle reddi gerektiğini ileri sürmekteyse de, dava konusu Tebliğde, Kanunda açıkça yer almayan, hukuk düzeninde sonuç doğuran ve davacının menfaatini etkileyebilecek nitelikte bazı düzenlemelere yer verildiğinden davalı İdare iddiasında hukuki isabet görülmemiştir.
1 Sıra No'lu Kurumlar Vergisi Kanunu Genel Tebliği'nin "İştirak kazançları istisnası" başlıklı 5.1 bölümünde yer alan " ... Kurucu senetleri ile diğer intifa senetlerinden elde edilen kâr payları da kazancın elde edildiği ilk kurumda vergilendirilmektedir. Bu şekilde kar payı elde eden kurumlarda da mükerrer vergilemenin önüne geçmek için öteden beri uygulandığı üzere kurucu senetleri ile diğer intifa senetlerinden elde edilen kâr payları Kanunda iştirak kazançları arasında sayılmıştır. Aksi uygulama, aynı kazanç üzerinden mükerrer vergi alınma olasılığı ortaya çıkartır ki bu istisnaya Kurumlar Vergisi Kanununun lafzında da yer verilmek suretiyle konuya açıklık kazandırılmış olunmaktadır... " ifadesinin ve yine "İştirak hisseleri, kurucu senetleri ve intifa senetleri" başlıklı olup 5.6.2.2.2. bölümünde yer alan "... Mülga 5422 sayılı Kanunun uygulanmasında, kurucu senetleri ile diğer intifa senetlerinin elden çıkarılmasından doğan kazançlar anılan Kanunun 8 inci maddesinin (12) numaralı bendine göre kurumlar vergisinden istisna edilmekteydi. 5520 sayılı Kanunda yapılan düzenlemeyle konuya Kanunun lafzında da yer verilmek suretiyle uygulamaya açıklık kazandırılmıştır... " ifadesinin ve 15.6.6. bölümünde yer alan "Avans kar payı dağıtımı" başlıklı bölümünde yer alan "Kurumlar vergisi mükellefleri, geçici vergi dönemleri itibarıyla doğan ticari karları üzerinden avans kâr payı dağıtabileceklerdir. Mükelleflerce dağıtılabilecek avans kâr payı, geçici vergi dönemleri itibarıyla hazırlanan mali tablolarında yer alan karlardan, kanunlara ve esas sözleşmeye göre ayrılmak zorunda olan yedek akçeler, vergi ve mali karşılıklar ile varsa geçmiş yıl zararlarının tamamı düşüldükten sonra kalan kısmın yarısını geçemeyecektir. Bir hesap dönemi içinde dağıtılabilecek toplam avans kar payı da bir önceki yıla ait dönem karının, kanunlara ve esas sözleşmeye göre ayrılmak zorunda olan yedek akçeler, vergi ve mali karşılıklar ile varsa geçmiş yıl zararlarının tamamı düşüldükten sonra kalan kısmının yarısını geçemeyecektir. Aynı hesap dönemi içinde birden fazla avans kar payı ödemesi yapılması durumunda, sonraki geçici vergi dönemlerinde ödenecek avans kar payı hesaplanırken önceki dönemlerde ödenen avans kar payları indirilecektir. Gelir Vergisi Kanununda belirtilen esaslara göre birden fazla takvim yılına yaygın inşaat ve onarım işlerinde dağıtılabilecek avans kar payı ise devam eden işlerin gerçekleşen maliyet ve hakedişleri arasındaki müspet farktan, kesinti suretiyle ödenen vergiler indirildikten ve varsa geçmiş yıl zararlarının tamamı ile kanunlara ve esas sözleşmeye göre ayrılmak zorunda olan yedek akçeler düşüldükten sonra kalan kısmın yarısını geçemeyecektir. Avans kar payı dağıtmak isteyen kurumların ana sözleşmelerinde avans kâr payı dağıtımı ile zarar doğması veya yıllık kârın dağıtılan avans kar payını karşılamaması halinde avansın geri çağrılmasına ilişkin hüküm bulunması; genel kurul kararıyla da ilgili yılla sınırlı olmak üzere yönetim kuruluna yetki verilmesi zorunludur. Yönetim kuruluna avans kar payı dağıtımı için genel kurul tarafından yetki verildiği takdirde, yönetim kurulu (limited şirketlerde ortaklar kurulu) tarafından ilgili geçici vergi dönemine ilişkin beyannamenin verileceği tarihe kadar avans kar payı dağıtımı hakkında karar alınması gerekmektedir. Avans kar payı dağıtımı yapılması halinde, dağıtılan kar payları üzerinden elde edenin hukuki niteliğine göre vergi kesintisi yapılacaktır. Kesilen vergiler, avans kar payı dağıtımının yapıldığı aya ait muhtasar beyanname ile beyan edilecektir. Avans kar payı dağıtımında kurum ortakları açısından elde etme, kurumun yıllık safi kazancının kesinleşip, nakden veya hesaben dağıtıldığı tarihte gerçekleşecektir. Şu kadar ki bu süre ilgili hesap dönemine ilişkin beyannamenin verildiği hesap döneminin sonunu geçemeyecektir.
Kurumlar vergisi beyannamesinde ya da birden fazla takvim yılına yaygın inşaat ve onarım işlerinin bitiminde, zarar doğması veya safi kazancın avans olarak dağıtımı yapılan kardan düşük olması halinde, avans kar payı dağıtmış olan kurumların, dağıtımını yaptıkları kar payının kazançla karşılanamayan kısmını izleyen hesap döneminde kurumlar vergisi beyannamesinin verilme süresinin sonuna kadar geriye çağırmaları gerekmektedir. Geri çağrılan avans kâr payları üzerinden şirket tarafından kesinti suretiyle ödenmiş olan vergiler, bu işlemin yapıldığı vergilendirme döneminde 252 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin 3. Gelir ve Kurumlar Vergisi ile İlgili Vergi Hatalarından Kaynaklanan İade İşlemleri bölümünde yapılan açıklamalara göre mahsup veya iade edilecektir. Avans kar payı dağıtılması halinde, transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı hükümleri uygulanmayacaktır. Ancak, hesap dönemi itibarıyla zarar doğması veya safi kazancın avans olarak dağıtımı yapılan kârdan düşük çıkması halleri dışında, avans olarak dağıtılan kar payının kazançla karşılanabilen kısmının geriye çağrılması durumunda transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı hükümleri uygulanacaktır." şeklindeki düzenlemelerin iptali istemiyle dava açılmıştır.
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 5 inci maddesinin 1/a-2 nci fıkrasında tam mükellefiyete tabi başka bir kurumun karına katılma imkanı veren kurucu senetleri ile diğer intifa senetlerinden elde ettikleri kar paylarının kurumlar vergisinden müstesna olduğu belirtilmiştir. Mülga 5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 3946 sayılı Kanunun 30 uncu maddesiyle değiştirilen 8 inci maddesinin 1 numaralı bendinde, kurumların tam mükellefiyete tabi başka bir kurumun sermayesine iştiraklerinden elde ettikleri kazançların (Yatırım fonlarının katılma belgeleri ile yatırım ortaklıklarının hisse senetlerinden elde edilen kar payları hariç) kurumlar vergisinden müstesna olduğu belirtilmiş olup, maddenin lafzında kurucu senetleri ile diğer intifa senetlerinden bahsedilmemesi nedeniyle davacı tarafından eski düzenlemenin ve uygulamanın Genel Tebliğde açıklandığı şekilde olmadığı , dolayısıyla Genel Tebliğin 5.1. ve 5.6.2.2.2 bölümlerindeki kurucu senetleri ile diğer intifa senetleri hakkındaki bu yöndeki ifadelerin gerçeği yansıtmaması nedeniyle hukuka aykırı olduğu ileri sürülmektedir.
Mülga 5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 3946 sayılı Kanunun 30 uncu maddesiyle değiştirilen 8 inci maddesinin 1 numaralı bendinin gerekçesinde , bu madde ile Kurumlar Vergisi Kanunu'nun istisnalara ilişkin 8 inci maddesinin üniter vergi sistemine paralel olarak yeniden düzenlendiği belirtildikten sonra kurum kazançlarının öncelikle kurumlar vergisine tabi tutulduğu, ayrıca, Gelir Vergisi Kanunu'nun yeni düzenlenen 94 üncü maddesinde, istisna ve indirimler düşülmeden önceki kurum kazancından kurumlar vergisinin indirilmesinden sonra bulunan kazanç tutarı üzerinden gelir vergisi tevkifatı yapılmasının öngörüldüğü,buna göre, bir kurumun sermayesine iştirakinin bulunması halinde, elde edeceği iştirak kazançlarının, daha önce iştiraki bulunduğu kurum bünyesinde vergilendirilmiş olacağı, kurumlar vergisine ve gelir vergisi tevkifatına tabi tutulmuş olan kar paylarının, mükerrer vergilendirilmemesi amacıyla iştirak kazançlarının bu bentte istisna olarak düzenlendiği, böylece, kurumların tam mükellefiyete tabi bir kuruma ortak olması halinde, bu kurumdan elde edilen kar paylarının kurum kazancından indirilmesinin sağlandığı,kurumların yatırım fonu katılma belgeleri ve yatırım ortaklıkları hisse senetlerinden elde ettikleri kar paylarının ise iştirak kazancı olarak değerlendirilmeyeceği, dolayısıyla kurumlar vergisine tabi tutulacağı ifadesine yer verilmiştir.
Maddenin lafzında sermayeye iştirakten söz edilmekle birlikte gerekçesinde mükerrerliğin önlenmesi amacına yer verilmiş olması ve sermayeye iştirakten ziyade tam mükellefiyete tabi bir kurumdan elde edilen kar payından söz edilmesi dikkate alınarak Maliye Bakanlığınca çıkarılan 47 Seri No'lu Kurumlar Vergisi Kanunu Genel Tebliğinin İstisnalar başlıklı birinci kısmının 1-a bölümünün 3 üncü paragrafında yer alan, "iştirak kazançları istisnası, tam mükellefiyete tabi kurumlardan alınan kar paylarına uygulanacaktır....", 6 ncı paragrafında yer verilen "Kurumların tam mükellefiyete tabi kurumlardan 1.1.1994 tarihinden itibaren elde ettikleri kar payları hakkında iştirak kazançları istisnasına ilişkin hükümler uygulanacaktır....", 7 nci paragrafında, "iştirak kazançları istisnası ile genelde vergilemede mükerrerliğin önlenmesi amaçlanmıştır. İstisnaya konu kazanç esas itibariyle kazancın elde edildiği ilk kuruluşta kurumlar vergisine ve Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin 6 numaralı bendinde öngörülen vergi tevkifatına tabi tutulduğundan, kar dağıtımı yoluyla intikali sağlanan diğer kurumlarda mükerrer vergilendirilmesinin önüne geçilmek istenmiştir. Bu suretle kurum kazancının gerçek kişilere doğrudan intikali ve araya giren başka kurumlar aracılığı ile dolaylı intikali arasında bir farklılık olmaması sağlanmaktadır...." şeklindeki ifadeler birlikte değerlendirildiğinde, uygulamanın, sermayeye iştirak sonucu elde edilen kazançla ilgili mükerrerliğin önlenmesi amacına yönelik olarak, tam mükellefiyete tabi kurumlardan elde edilen kar paylarının vergiden müstesna tutulmasına yönelik olarak yürütüldüğü, yargı kararlarının da bu yönde olduğu anlaşıldığından, Tebliğin 5.1. ve 5.6.2.2.2 bölümlerinin dava konusu edilen kısımlarında mülga 5422 sayılı Kanunun 8/1 inci ve 5520 sayılı Kanunun 5/1-a-2 nci maddelerinde öngörülen düzenlemelere aykırı bir yönü bulunmamaktadır.
1 Sıra Nolu Kurumlar Vergisi Kanunu Genel Tebliğinin 15.6.6 bölümünün iptali istemine gelince; Tebliğin bu bölümünde, avans kâr payı dağıtımına ilişkin düzenlemelere yer verilmiştir. Davacı tarafından ,Tebliğin dayanağı olan 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununda bu konuda açık bir düzenleme bulunmadığı, bu nedenle Tebliğin hukuka aykırı olduğu ileri sürülmektedir.
Söz konusu bölümün dayandırıldığı 5520 sayılı Kanunun "Vergi kesintisi" başlıklı 15 inci maddesinde , "Kamu idare ve kuruluşları, iktisadî kamu kuruluşları, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadî işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, ziraî kazançlarını bilânço veya ziraî işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçiler; kurumlara avanslar da dahil olmak üzere nakden veya hesaben yaptıkları aşağıdaki ödemeler üzerinden istihkak sahiplerinin kurumlar vergisine mahsuben % 15 oranında kesinti yapmak zorundadırlar:" hükmü ve Gelir Vergisi Kanunu'nun 94 üncü maddesinde belirtilen "avans olarak ödenenler dahil" ifadelerinde "avans kar payı" dağıtımı konusu ile ilgili bir düzenleme yer almadığı gibi, bu konuda Maliye Bakanlığına düzenleme yapma yetkisi de tanınmamıştır.
Avans kar payı, Sermaye Piyasası Kanununda düzenlenmiştir. Sermaye Piyasası Kanunu'nun "temettü ve bedelsiz payların dağıtım esasları" başlıklı 15 inci maddesinin 4 üncü fıkrasında, "Halka açık anonim ortaklıklar, sermaye piyasası mevzuatına uygun olarak düzenlenmiş ve bağımsız denetimden geçmiş üçer aylık ara dönemler itibariyle hazırladıkları mali tablolarında yer alan karlarından, kanunlara ve esas sözleşmeye göre ayırmak zorunda oldukları yedek akçeler ile vergi karşılıkları düşüldükten sonra kalan kısmın yarısını geçmemesi, ana sözleşmelerinde hüküm bulunması ve genel kurul kararıyla ilgili yılla sınırlı olmak üzere yönetim kuruluna yetki verilmesi koşullarıyla temettü avansı dağıtabilirler. Her ara dönemde verilecek temettü avansı bir önceki yıla ait bilanço karının yarısını aşamaz. Önceki dönemde ödenen temettü avansları mahsup edilmeden ilave temettü avansı verilmesine ve temettü dağıtılmasına karar verilemez. Temettü avansı dağıtımına karar verilmesinde ve avansın ödenmesinde Türk Ticaret Kanununun, bilanço ve gelir tablosunun kabulüne ve karın dağıtılmasına ilişkin olup, bu madde hükmüne aykırı olan hükümleri uygulanmaz. Yönetim kurulu üyeleri ve temsilcisi oldukları tüzel kişiler, şirket denetçileri, bağımsız denetimi yapanlar ve bağlı oldukları gerçek ve tüzel kişiler, ara dönemler bilanço ve gelir tablolarının gerçeği aksettirmemesinden veya mevzuat ile muhasebe ilke ve kurallarına uygun olarak düzenlenmemiş olmasından doğan zararlar için şirkete, pay sahiplerine, şirket alacaklılarına ve ayrıca doğrudan doğruya olmak üzere temettü avansının kararlaştırıldığı veya ödendiği bilanço yılı içinde pay senedi iktisap etmiş bulunan kişiler ile üçüncü kişilere karşı müteselsilen sorumludurlar. Hukuki sorumluluk doğuran hallerin varlığı halinde, pay sahipleri, yönetim kurulu üyeleri, denetçiler ve Kurul tarafından kararın ilanından itibaren otuz gün içinde, 12 nci maddenin altıncı fıkrasındaki esaslar çerçevesinde iptal davası açılabilir. Kurul, yasalardan kaynaklanan yükümlülüklerin doğruluk incelemesi dahil bilanço ve gelir tablolarını denetleme ve düzeltmeye yetkilidir. Vergi Usul Kanununun vergi incelemesine ilişkin hükümleri saklıdır. Bu fıkranın uygulanmasına ilişkin esaslar Kurul tarafından belirlenir." hükmüne yer verilmiştir. Maddeden de anlaşılacağı gibi bu müessese, Sermaye Piyasası Kanunu'nun düzenlediği ve sadece kendine özel koşulları ve denetim usulleri bulunan halka açık anonim şirketler için öngörülmüştür. Tüm sermaye şirketleri için kar dağıtımı müessesesinin düzenlendiği Türk Ticaret Kanunu'nda da "avans kar payına" ilişkin bir düzenlemenin yer almadığı, aksine 470 inci maddesinde, kar payının ancak safi kardan ve bu gaye için ayrılan yedek akçelerden dağıtılabileceği belirtilerek kar payının ancak dönem sonunda ve dönem safi karı belirlendikten sonra dağıtılabileceği hükmü de dikkate alındığında, kanunda açıkça verilmiş bir yetki olmadığı halde Kanunda düzenlenmemiş olan bir konuda yorumu aşıp, bir verginin konulması, kaldırılması veya değiştirilmesi sonucunu doğurabilecek şekilde düzenleme yapma yetkisi bulunmayan davalı İdare tarafından bu konunun tüm sermaye şirketlerini kapsayacak şekilde düzenlenmesinde hukuka uyarlık görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle, davanın kısmen kabulüyle 3.4.2007 gün ve 26482 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 1 Sıra Nolu Kurumlar Vergisi Kanunu Genel Tebliğinin 15.6.6 bölümünde yer alan "avans kar payı" dağıtımına ilişkin düzenlemenin iptaline, 5.1., ve 5.6.2.2.2. bölümlerine ilişkin davanın reddine , dava kısmen kabul, kısmen reddedilmiş olduğundan aşağıda dökümü yapılan yargılama giderlerinden … YTL nin davalı İdareden alınıp davacıya verilmesine, kalan kısmın davacı üzerinde bırakılmasına, artan posta ücretinin isteği halinde davacıya iadesine 30.4.2008 gününde oyçokluğuyla karar verildi.
K A R Ş I O Y
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 2 nci maddesinin "a" fıkrasında, idari işlemler hakkında yetki, şekil, sebep, konu ve maksat yönlerinden biri ile hukuka aykırı olduklarından dolayı iptalleri için menfaatleri ihlal edilenler tarafından açılan davalar iptal davaları olarak tanımlanmıştır ve subjektif ehliyet koşulu "menfaat ihlali" olarak yer almıştır. İptal davasının içtihat ve doktirinde belirlenen hukuki nitelikleri gözönüne alındığında, idare hukuku alanında tek taraflı irade açıklamasıyla kesin ve yürütülmesi zorunlu nitelikte tesis edilen idari işlemlerin, ancak bu idari işlemle meşru, kişisel ve güncel bir menfaat ilgisi kurulabilenler tarafından iptal davasına konu edilebileceğinin kabulü zorunludur. Kaldı ki, iptal davaları idare tarafından tesis edilen kesin ve yürütülmesi zorunlu işlemlerden dolayı kişisel, meşru ve aktüel bir menfaati ihlal edilenler tarafından açılabilen davalardır. Görüldüğü gibi bu davaların açılabilmesi için genel anlamdaki ehliyet yanında "menfaatin ihlal edilmesi" şeklinde bir şart aranmıştır. Bu şart, her isteyenin idari bir işleme karşı dava açmasını ve bu şekilde oluşabilecek idari istikrarsızlık ve belirsizlikleri önlemek için öngörülmüştür. İhlal edilen menfaatin kişisel olması yanında hukuksal bir durumdan çıkması yani meşru ve dava güncel olması gerekir.
Amacı ve konumu bakımından dava konusu Tebliğ ile davacının meşru, kişisel ve güncel bir menfaatinin hiç bir şekilde etkilenmediği, dolayısıyla işlemle menfaat ilişkisinin bulunmadığı anlaşıldığından davanın ehliyet yönünden reddi gerektiği görüşüyle karara karşıyım.