Vergi Dava Daireleri Kurulu 2007/330 E. , 2008/727 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No: 2007/330
Karar No: 2008/727
Temyiz Eden: ... Vergi Dairesi Müdürlüğü
Karşı Taraf: ... Limited Şirketi
İstemin Özeti: 2002 vergilendirme döneminde pos cihazı ile tahsil ettiği hasılatının bir kısmını kayıt ve beyan dışı bırakması, alış kaydında düzeltme yapılmayan ancak, iade edilen emtiaya ait fatura tutarını hasılata dahil etmemesi ve fazladan maliyet ve gider kayıtlarının bulunması nedeniyle davacı adına re'sen salınan kurumlar vergisi ve fon payı ile kesilen vergi ziyaı cezası dava konusu yapılmıştır.
Davayı inceleyen ... Vergi Mahkemesi, ... günlü ve E: ..., K: ... sayılı kararıyla; davacının satmak üzere alınan emtiadan iade edilenlere ilişkin olarak ... Anonim Şirketine düzenlediği fatura deftere kaydedilmediği halde maliyetlerde dikkate alındığının sabit olduğu ve iki adet alış faturasının maliyetlere fazla intikal ettirildiği davacı tarafından da kabul edildiğinden bu nedenlerle bulunan farkın matraha alınmasında hukuka aykırılık bulunmadığı, kayıt dışı bırakılan POS cihazı hasılatı tutarının tümünün matrah farkı olarak kabulüne olanak bulunmadığı, bu farka isabet eden maliyetin düşülmesi gerektiği, bunun mümkün olmaması halinde matrah farkının, hasılata inceleme sırasında belirlenecek bir kârlılık oranı uygulanarak tespit edilmesi gerekirken, bu konuda herhangi bir tespit yapılmaksızın matrah farkı bulunmasında hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle tarhiyatı, matrahı azaltmak suretiyle değiştirmiştir.
Tarafların temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesi, 14.12.2006 günlü ve E:2006/1506, K:2006/2661 sayılı kararıyla; POS cihazıyla elde ettiği hasılatı ile ilgili olarak kayıtlara intikal ettirilmeyen bir gideri olduğunun davacı tarafından belgelendirilmediği, bu nedenle kayıt dışı hasılatın doğrudan matraha ilavesinde hukuka aykırılık bulunmadığından, kararın vergilendirmenin bu kısmının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrası ile kesilen vergi ziyaı cezası hakkında ... Mahkemesinin verdiği iptal kararı gözetilerek karar verilmesi gerektiği gerekçesiyle cezaya ilişkin hüküm fıkrasını bozmuş, tarafların diğer temyiz iddialarını reddetmiştir.
Vergi ziyaı cezasına ilişkin bozma hükmüne kısmen uyan ... Vergi Mahkemesi, ... günlü ve E: ..., K: ... sayılı kararıyla; ilk kararın iade faturası tutarı ile iki adet alış faturası tutarının matrahta bırakılmasına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen temyiz isteminin Danıştay Dördüncü Dairesinin 14.12.2006 günlü ve E:2006/1506, K:2006/2661 sayılı kararıyla reddedildiği ve karar düzeltme istenmediğinden sözü edilen hükmün kesinleştiği, emtia ticaretinde satışların alımlara dayanması gerçeği karşısında, ticari ve ekonomik icaplara uygun ve olayın özelliğine göre mutad bir durumu iddia eden davacının alımlarını ispat etme yükümünden bahsedilemeyeceğinden tarhiyatın POS cihazıyla elde edilen hasılattan kaynaklanan matrah farkı üzerinden yapılan kısmının hukuka uygun bulunmadığı, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 344'üncü maddesinin ikinci fıkrasının cezanın hesaplanmasına ilişkin kısmının Anayasa Mahkemesince iptal edildiği, bu nedenle cezanın vergi aslının bir katını aşan kısmında hukuka uygunluk görülmediği gerekçesiyle ceza yönünden bozma hükmüne uymuş, tarhiyatın POS cihazı ile tahsil edilen hasılatın beyan dışı bırakılması nedeniyle belirlenen matrah farkı üzerinden yapılan kısmının kaldırılmasına ilişkin ilk kararında ısrar etmiştir.
Israr kararı vergi dairesi tarafından temyiz edilmiş ve bedeli POS cihazı ile tahsil edilen hasılatın kayıt ve beyan dışı bırakılması ve başka bir gider ve maliyetin kayıtlara dahil edilmemiş olması nedeniyle bulunan farkın matrahtan çıkarılmasında hukuka uygunluk bulunmadığı ileri sürülerek kararın bozulması istenmiştir.
Savunmanın Özeti: Savunma verilmemiştir.
Danıştay Tetkik Hâkimi ...'nın Düşüncesi: Normal ve mutad olan durum, mükellefiyetle ilgili olarak yapılan tüm hasılat ve giderlerin Vergi Usul Kanununda ve bu Kanunun vermiş olduğu yetkiye dayanılarak yapılan idari düzenlemelerde öngörülen belgelerle tevsikidir. Aksine, belgelerle ispat edilemeyen bir giderin var olduğu iddia ediliyor ise, bu durumu davacının ispat etmesi gerekmektedir. Olayda ise, davacı tarafından POS cihazıyla elde edilen hasılata ilişkin kayıt dışı bir maliyet unsurunun varlığı ileri sürülmememiş ve dolayısıylada ispat edilmemiş olduğu halde aksi gerekçeyle tarhiyatı kaldıran mahkeme kararının hukuka uygun olmadığı görüşüyle Mahkeme kararının bozulması gerektiğii düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı ...'nun Düşüncesi: Temyiz istemin reddi ile vergi mahkemesi ısrar kararının onanmasının uygun olacağı düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 134'üncü maddesinde, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu; 3'üncü maddesinin (B) fıkrasında da, vergilendirmede vergiyi doğuran olayın ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu; vergiyi doğuran olayın gerçek mahiyetinin, yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği; ancak, bu olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan şahit ifadesinin ispatlama vasıtası olarak kullanılamayacağı; iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutat olmayan bir durumun iddia olunması halinde, ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait bulunduğu hükme bağlanmıştır. Aynı Kanunun 171'inci maddesinde; mükelleflerin bu Kanuna göre tutulması zorunlu görülen defterleri vergi uygulaması bakımından hangi maksatları sağlayacak şekilde tutacakları belirtildikten sonra 227'nci maddesinde; bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça bu Kanuna göre tutulan ve üçüncü şahıslarla olan münasebet ve muamelelere ait olan kayıtların belgelendirilmesi zorunluluğu getirilmiş ve 256'ncı maddesinde, geçen maddelerde yazılı gerçek ve tüzel kişiler ile mükerrer 257'nci madde ile getirilen zorunluluklara tabi olanların, muhafaza etmek zorunda oldukları her türlü defter, belge ve tüm bilgi ve şifreleri muhafaza süresi içinde yetkili makam ve memurların istemi üzerine ibraz ve inceleme için sunmak zorunda oldukları kurala bağlanmıştır.
Vergi mükellefleri bakımından, normal ve mutad durum, vergilendirme dönemine ait tüm hasılat ve giderlerin Vergi Usul Kanununda ve bu Kanunun verdiği yetkiye dayanılarak yapılan idari düzenlemelerde öngörülen belgelerle belgelendirilmesi ve tutulması zorunlu defterlere zamanında kaydıdır. Belirtilen düzenlemeye aykırı durumların varlığı halinde mükellefler, kayıtlarının ve beyanlarının doğruluğunu ispatlama yükü altında kalırlar.
Dosyanın incelenmesinden; ... Anonim Şirketinden alınan hesap bildirim cetvellerine göre davacının, Ocak-Aralık 2002 döneminde POS cihazıyla tahsil ettiği hasılat tutarının, kayıtlı satış tutarıyla karşılaştırılması suretiyle bulunan kayıt dışı hasılattan; vergi inceleme raporu eki tutanağa göre, herhangi bir mal ve hizmet satışı olmaksızın nakit temini amacıyla dokuz ayrı kişiye ait kredi kartından çekildiği belirtilen tutar ile bu tutarlar için ödenen komisyon gideri toplamının düşülmesi suretiyle bulunan hasılat farkı üzerinden yapılan tarhiyatın; kayıt dışı bırakılan POS cihazı hasılatı tutarının tümünün matrah farkı olarak kabulüne olanak bulunmadığı, bu farka isabet eden maliyetin düşülmesi gerektiği, kayıt dışı kalmış maliyetin varlığını ispatlama yükünün ise; alım satım işlerinde satışların alımlara dayanmasının ekonomik ve ticari zorunluluk olması karşısında, davacıya değil, davalı idareye düştüğü, idarenin ise bu durumu ispatlayamadığı gerekçesiyle vergilendirmenin bir kısmının kaldırıldığı anlaşılmaktadır.
Unvanında belirtilen alanlarda faaliyette bulunan davacı şirket hakkında düzenlenen ve şirket müdürünce itirazsız imzalanan vergi inceleme raporu eki tutanağın 11'inci maddesinde kanuni temsilci tarafından; izahı istenen farkın, bedeli POS cihazı ile tahsil edilen bazı emtia satışları için sehven fatura veya ödeme kaydedici cihaz fişi düzenlenmemesinden kaynaklandığı, 19'uncu maddesinde ise, 2002 takvim yılında kayıtlarına ve beyanlarına yansıtılmayan başkaca alış ve giderinin olmadığı ifade edilmiştir.
Davacı kurum yetkilisinin beyanıyla doğruladığı bu tespitler ve vergi incelemesi sırasında davacı kurumun yıllık beyannamesine ek gelir tablosunda gösterilen dönem içinde satılan emtia maliyetlerinin aynen kabul edilmesi karşısında, kayıt ve beyan dışı bırakılan hasılata ilişkin olup kayıtlara dahil edilmemiş harcamalardan doğan maliyetlerin varlığının davacı tarafından kanıtlanması gerekir.
Kredi kartı, bankalar ve özel finans kurumları tarafından, müşterilerine gerek mal ve hizmet alışverişi, gerekse nakit çekişi sağlamak maksadıyla verilen ve belli bir limit dahilinde taşıyıcılarına, bedelini daha sonra ödemek kaydıyla alışveriş yapma imkanı sağlayan gayri nakdi bir kredi aracıdır. POS cihazı ise bankalar tarafından ticari, sınai ve mesleki faaliyet sahipleri ile hizmet işletmelerine tahsis edilen; tahsis amacı cihaz sahibi bankanın kredi kartı verilen müşterilerinin kendilerine POS cihazı tahsis edilen işletmelerde yaptıkları işlem bedellerinin, nakit ödeme yerine geçmek üzere kredi kartı ile bedeli işletmenin ibraz edeceği slipler karşılığında banka tarafından ödenmesini sağlayan cihazdır. Cihazın işletmelere tahsis amacı, işletmenin sunduğu işlem bedellerinin bankadan nakten tahsiline olanak sağlamak olduğu ve cihazın başka amaçla kullanılması banka ile işletme arasındaki sözleşmenin feshini gerektiren bir neden olarak kabul edildiğinden, kredi kartı ve POS cihazı aracılığıyla yapılan işlemlerin tümünün, kendisine POS cihazı tahsis edilen ticari, sınai, mesleki kazanç sahipleri ve diğer hizmet işletmelerinin işletme faaliyetinin konusunu oluşturan emtia ve hizmet teslimlerine ait olması; iktisadi, ticari ve teknik gereklere uygun düşen durumdur. Bu durumun aksinin iddia olunması halinde ispat külfeti, yukarıda açıklanan yasa hükmü gereğince iddia sahibine aittir.
Dava dilekçesinde POS cihazı ile tahsil edilen hasılata ait olup, kayıtlara dahil edilmeyen ne gibi bir maliyet unsuru bulunduğu konusunda açık bir iddia ileri sürmediği ve inceleme raporuna ek tutanakta kurum yetkilisinin anlatımı ve imzasıyla doğruladığı şekilde, kayıtlara dahil edilmemiş başka bir gider ve maliyet bulunmadığının saptandığı gözetilmeksizin ve tersinin kabulünü gerektiren hiçbir kanıt sunulmadığı halde, kanıt yükü ile ilgili kuralların gereklerine de aykırı şekilde verilen ısrar kararında hukuka uygunluk görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin kabulü ile ... Vergi Mahkemesi, ... günlü ve E: ..., K: ... sayılı ısrar kararının, vergilendirmenin POS cihazı ile elde edilen bir kısım hasılatın beyan dışı bırakılması nedeniyle belirlenen matrah farkı üzerinden yapılan kısmının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasının bozulmasına, yeniden verilecek kararda karşılanacağından, yargılama giderleri hakkında hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına, 21.11.2008 gününde oyçokluğu ile karar verildi.
X - K A R Ş I O Y
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar ısrar kararının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmadığından istemin reddi gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.