Vergi Dava Daireleri Kurulu 2007/492 E. , 2008/735 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No: 2007/492
Karar No: 2008/735
Temyiz Eden: ... Vergi Dairesi Müdürlüğü
Karşı Taraf: ...
İstemin Özeti: 1998 yılında satın aldığı ithal motorine ait katma değer vergisinin, Katma Değer Vergisi Kanununun 9'uncu maddesi ve 68 sayılı Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinde öngörülen kısmı, tevkif edilmediği ve vergi dairesine yatırılmadığından; davacı adına, sorumlu sıfatıyla Ekim 1998 dönemi için re'sen salınan kaçakçılık cezalı katma değer vergisi davaya konu yapılmıştır.
Davayı inceleyen ... Vergi Mahkemesi, ... günlü ve E: ..., K: ... sayılı kararıyla; 213 sayılı Vergi Usul Kanununun tebliğ yapılacak kimseleri düzenleyen 94'üncü maddesinin 1'inci fıkrasında; tebliğin mükelleflere, bunların kanuni temsilcilerine, umumi vekillerine veya vergi cezası kesilenlere yapılacağı, 3'üncü fıkrasında da; kendisine tebligat yapılacak kimsenin bulunmaması halinde, tebliğin ikametgah adresinde bulunanlara veya işyerlerinde memur ya da müstahdemlerinden birine yapılacağı, aynı Kanunun 134'üncü maddesinin 1'inci fıkrasında; vergi incelenmesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu; 141'inci maddesinde; inceleme esnasında lüzum görülen hallerde, vergilendirme ile ilgili olayların ve hesap durumlarının tutanaklar ile tespit ve tevsik olunabileceği, ilgililerin itiraz ve mülahazaları varsa, bunların da tutanağa geçirileceği, bu suretle düzenlenen tutanakların birer nüshasının mükellefe veya nezdinde inceleme yapılan kimseye bırakılmasının mecburi olduğunun öngörüldüğü, 30.9.1998 ile 12.1.1999 tarihleri arasında ithal motorin satışı yapan davacının aynı dönem defter ve belgelerinin incelenmek üzere ibrazı istenen 2.6.1999 gün ve ... sayılı yazının, 14.6.1999 tarihinde davacının ağabeyi ...'a, 7.7.1999 gün ve ... sayılı yazının ise 12.7.1999 tarihinde davacının gelini ...'a tebliğ edilmesine rağmen defter ve belgelerin ibraz edilmemesi üzerine, 5.7.1999 gün ve ... sayılı, 29.7.1999 gün ve ... sayılı basit raporlar düzenlenerek özel usulsüzlük cezaları kesildiği, yaklaşık üç yıl sonra, 16.2.2001 tarihinde ibraz edilen defter ve belgeler üzerinde yapılan inceleme sonucunda düzenlenen 20.2.2001 günlü tutanağın imzalanması için gönderilen 20.2.2001 gün ve ... sayılı yazının, davacının eşi açıklamasıyla ...'a tebliğ edilmesine karşın tutanağın imzalanması için başvurulmadığından, inceleme raporunda belirtilen matrah farkı üzerinden re'sen salınan katma değer vergisi ve kesilen kaçakçılık cezasına ilişkin ihbarnamelerin bizzat davacıya tebliğinden sonra açılan davada; dava dilekçesine ekli nüfus kayıt örneğine göre davacının ... isimli ağabeyi ve bekar olması nedeniyle eşi ve gelinin olmadığı, dolayısıyla gerek defter ve belgelerin ibrazına dair yazıların, gerekse defter ve belgeler üzerinde yapılan inceleme sonucu düzenlenen tutanağın imzalanması için gönderilen yazının yasada belirtilen kişilere ve usulüne uygun olarak tebliğ edilmediği; bu nedenle, olayda, re'sen tarh sebebi bulunmadığı gerekçesiyle tarhiyatın kaldırılmasına karar vermiştir.
Vergi dairesi müdürlüğünün temyiz istemini inceleyen Danıştay Yedinci Dairesi, 10.11.2005 günlü ve E:2002/2716, K:2005/2676 sayılı kararıyla; 213 sayılı Kanunun 94'üncü maddesinden 1'inci ve 3'üncü fıkralarına değindikten sonra davacı tarafından, gerek defter ve belge ibrazına ilişkin yazıların, gerekse defter ve belgeler üzerinde yapılan inceleme sonucu düzenlenen tutanağın imzalanmasına ilişkin yazıların kendisi ile akrabalık bağı bulunmayan ve hiçbir şekilde tanımadığı kişilere tebliğ edildiği ileri sürülmekte ve nüfus kayıtları delil olarak sunulmakta ise de, değinilen yasa hükmüne göre, kendisine tebligat yapılacak kimsenin bulunmaması halinde tebligatın ikametgah adresinde o sırada bulunanlardan birine yapılabileceğinin açık olduğu, dava konusu ihbarnamenin de ikametgah adresinde tebellüğ edilmesi karşısında, defter ve belge ibraz yazıları ile vergi incelemesine ilişkin tutanağın imzalanmasına dair yazıların doğru adreste ve orada bulunanlara tebliğ edildiği sonucuna ulaşıldığı gerekçesiyle, davanın esası hakkında karar verilmek üzere kararı bozmuştur.
Bozma kararına uymayan ... Vergi Mahkemesi, ... günlü ve E: ..., K: ... sayılı kararıyla; ilk kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeye ek olarak, nüfus kayıtlarının incelenmesi sonucunda, davacıya gönderilen tebligatı alan ... isimli ağabeyi, ... isimli eşi ve ... isimli gelinin olmadığı anlaşıldığından, tebligatın gerçekten yapılıp yapılmadığı, yapıldı ise doğru adreste yapılıp yapılmadığının açık olmadığı; kaldı ki, davacı adına aynı nedenle salınan kaçakçılık cezalı gelir vergisini aynı sebeple kaldıran Mahkemelerinin ... günlü ve E: ..., K: ... sayılı kararına karşı yapılan vergi idaresi temyizinin Danıştay Dördüncü Dairesinin 11.12.2003 günlü ve E:2002/3180, K:2003/3185 sayılı kararıyla reddedildiği gerekçesiyle tarhiyatın kaldırılması yolundaki ilk kararında ısrar etmiştir.
Israr kararı vergi idaresi tarafından temyiz edilmiş, tebligatların davacının beyan ettiği adreste yapıldığı, ayrıca, davaya konu ihbarnamenin de aynı adreste davacıya tebliğ edildiği ileri sürülerek bozulması istenmiştir.
Savunmanın Özeti: Savunma verilmemiştir.
Danıştay Tetkik Hâkimi ...'ün Düşüncesi: Yapılan tebligatın usulüne uygun olduğu, ayrıca, sorumlu sıfatıyla davacı adına re'sen salınan kaçakçılık cezalı katma değer vergisi uyuşmazlığında, dava konusu işlem öncesindeki tebligat aşamasındaki usulsüzlüklere dayanılarak karar verilmesi hukuka aykırı olduğundan ısrar kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı ...'ın Düşüncesi: İdare ve vergi mahkemelerince verilen kararların temyizen incelenerek bozulabilmesi için, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 49 uncu maddesinin birinci fıkrasında belirtilen nedenlerin bulunması gerekmektedir.
Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, söz konusu maddede yazılı nedenlerden hiçbirisine uymadığından, istemin reddi ile temyiz edilen Mahkeme ısrar kararının onanmasının uygun olacağı düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
Temyiz başvurusu, 1998 yılında satın aldığı ithal motorine ait katma değer vergisinin, Katma Değer Vergisi Kanununun 9'uncu maddesi ve 68 sayılı Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinde öngörülen kısmının, tevkif edilerek vergi dairesine yatırılmaması nedeniyle davacı adına, sorumlu sıfatıyla Ekim 1998 dönemi için re'sen salınan kaçakçılık cezalı katma değer vergisini kaldıran vergi mahkemesinin ısrar kararının bozulması istemine ilişkindir.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunun vergi sorumlusu başlıklı 9'uncu maddesinin birinci fıkrasında mükelleflerin Türkiye içinde ikametgahlarının, işyerlerinin, kanuni ve iş merkezlerinin bulunmaması hallerinde ve gerekli görülen diğer hallerde Maliye Bakanlığı tarafından, vergi alacağının emniyet altına alınması amacıyla, vergiye tabi işlemlere taraf olanları verginin ödenmesinden sorumlu tutabileceği; bu maddeye dayanılarak hazırlanan ve 11.6.1998 tarihinde yayımlanan 68 sayılı Katma Değer Vergisi Genel Tebliğinde ise, bu Tebliğin yayımını izleyen ay başından itibaren, ithalatçılar, rafineriler, akaryakıt dağıtım firmaları ve akaryakıt bayileri dışında kalan satıcılar tarafından, gerçek usule tabi katma değer vergisi mükellefleri ile kamu kurum ve kuruluşlarına yapılan, motorin, benzin ve fuel oil teslimlerinde, teslim bedeli üzerinden hesaplanacak katma değer vergisinin % 90'ının satıcıya ödenmeyeceği, alıcılar tarafından vergi sorumlularına ait 2 numaralı katma değer vergisi beyannamesi ile beyan edilerek vergi dairesine yatırılacağı, sorumlu sıfatıyla beyan edilecek bu verginin genel hükümler çerçevesinde indirim konusu yapılabileceği, satıcıların ise, katma değer vergisinin % 10'unu genel esaslara göre beyan ederek ödeyecekleri, ithalatçılar, rafineriler, akaryakıt dağıtım firmaları ve akaryakıt bayileri dışında kalan satıcıların, gerçek usulde vergiye tabi katma değer vergisi mükellefleri ile kamu kurum ve kuruluşları dışındaki alıcılara teslim etmeleri halinde tevkifat uygulanmayacağı, teslim bedeli üzerinden hesaplanan katma değer vergisinin satıcılar tarafından genel hükümler çerçevesinde beyan edilip ödeneceği düzenlenmiştir.
Davaya konu edilen vergilendirmenin ithal motorin teslim bedeli üzerinden hesaplanan katma değer vergisinin %90'ının satıcıya ödenmeyerek davacı tarafından beyanname ile beyan edilmemesi nedeniyle yapıldığı ve re'sen tarh sebebinin beyannamenin verilmemesi olduğu anlaşılmaktadır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunun re'sen vergi tarhı başlıklı 30'uncu maddesinin ikinci fıkrasının 1'inci bendinde, gerekmesine karşın vergi beyannamesinin verilmemesi halinde, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitinin mümkün olmadığının kabul edileceği ve verginin re'sen tarh edileceği; 11'inci maddesinin birinci fıkrasında da, yaptıkları veya yapacakları ödemelerden vergi kesmeye mecbur olanların, verginin tam olarak kesilip ödenmesinden sorumlu olacağı kurala bağlanmıştır. Vergilendirmenin dayandığı re'sen tarh nedeni defter ve belgelerin incelemeye ibrazından kaçınılması olmadığından, ibraz yazısının tebliğine ilişkin işlemlerin usulüne uygun yapılmamasının bu duruma etkisi bulunmamaktadır. Kaldı ki sözü edilen yazının, ihbarnamenin de davacıya tebliğ edildiği ikametgah adresinde, tebliğin yapıldığı sırada bulunan ancak doğru kimlik bildirmeyen bir kimseye tebliğ edildiği açıktır. Defter ve belge ibraz yazısının gereği yazıda öngörülen sürede yerine getirilmemekle birlikte, işletmedeki faaliyetin yürütülmesi için davacı tarafından vekil atanan babası tarafından sonradan ibraz edilen belgeler üzerinde inceleme yapıldığında da ihtilaf yoktur.
213 sayılı Kanunun 141'inci maddesinin birinci fıkrasında, inceleme esnasında lüzum görülen hallerde, vergilendirme ile ilgili olaylar ve hesap durumlarının ayrıca tutanaklar ile tespit ve tevsik olunabileceği, ilgililerin itiraz ve mülahazaları varsa bunların da tutanağa geçirileceği, bu suretle düzenlenen tutanakların bir nüshasının mükellefe veya nezdinde inceleme yapılan kimseye bırakılmasının mecburi olduğu, ikinci fıkrasında, ilgililer tutanakları imzalamaktan çekindikleri takdirde tutanakta bahis konusu edilen olaylar ve hesap durumlarını ihtiva eden defter veya vesikaların nezdinde inceleme yapılandan rızasına bakılmaksızın alınacağı ve inceleme neticesinde tarh edilen vergiler ve kesilen cezalar kesinleşinceye kadar geri verilmeyeceği, bu defterlerin suç delili olmaması şartıyla ilgililerin her zaman bu tutanakları imzalıyarak defter ve vesikaları geri alabilecekleri hüküm altına alınmıştır.
Bu hükümlerden, inceleme sırasında vergilendirme ile ilgili olaylar ve hesap durumu hakkında tutanak düzenlenmesinin, incelemeyi yapanın buna gerek görmesine bağlı olduğu ve bu tutanakların ilgililer tarafından imzalanmasından kaçınılması halinde bu durumun yaptırımının ise incelemeye dayanak alınan defter ve belgelerin, vergiler ve kesilen cezalar kesinleşinceye kadar ilgililere geri verilmemesi olduğu anlaşılmaktadır. Dolayısıyla inceleme sırasında veya sonunda düzenlenen tutanakların nezdinde inceleme yapılan veya yetkilisince imzalanmamış olması, vergilendirmenin kaldırılmasını gerektiren bir durum olarak düzenlenmemiştir.
Ekim 1998 döneminde ithal motorin alışları nedeniyle yukarıda değinilen Genel Tebliğ hükümleri uyarınca tevkifat yapmaması ve beyan ederek ödememesi nedeniyle davacı adına re'sen salınan kaçakçılık cezalı katma değer vergisine karşı açılan bu davanın çözümü, ithal motorinin; ithalatçılar, rafineriler, akaryakıt dağıtım firmaları ve akaryakıt bayileri dışında kalan satıcılardan alındığının kanıtlanmasına bağlı olduğu halde, tarh nedenine ve vergilendirmeye etkisi bulunmayan ibrazdan ve imzadan kaçınma noktası incelenerek verilen kararın bozulması gerekmiştir.
Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin kabulü ile, ... Vergi Mahkemesinin, ... günlü ve E: ..., K: ... sayılı ısrar kararının, dava hakkında yeniden karar verilmek üzere bozulmasına, yeniden verilecek kararda hüküm altına alınacağından yargılama giderleri hakkında hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına, 21.11.2008 gününde oyçokluğu ile karar verildi.
X- K A R Ş I OY
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar vergi mahkemesi ısrar kararının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmediğinden, temyiz isteminin reddi gerektiği görüşüyle karara katılmıyoruz.