4. Daire 2008/1493 E. , 2010/5203 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2008/1493
Karar No: 2010/5203
Temyiz Eden : …
Vekili : …
Karşı Taraf : Boztepe Vergi Dairesi Müdürlüğü/ORDU
İstemin Özeti : 2002 yılı işlemleri incelenen davacının bir kısım alımlarını gerçek dışı faturalarla belgelendirdiği ve tahsilat makbuzunda yer alan ancak faturası olmayan tutarları gider olarak gösterdiği ileri sürülüp tekerrür hükümleri uygulanarak 2002/5,7,8,9,10,12 dönemi için salınan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ile 2002/12 nci dönemi için salınan bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istemiyle dava açılmıştır. … Vergi Mahkemesi … günlü ve E:…, K:… sayılı kararıyla; davacı şirketin 2002 yılında indirim konusu yaptığı faturaları düzenleyen şirketlerden, … Limited Şirketi hakkında düzenlenen 4.9.2003 tarihli ve … sayılı, … Limited Şirketi hakkında düzenlenen 15.9.2003 tarihli ve …, … Limited Şirketi hakkında düzenlenen 2.9.2003 tarihli ve … sayılı… Limited Şirketi hakkında düzenlenen 23.2.2004 tarihli ve … sayılı, … hakkında düzenlenen 10.6.2003 tarihli ve … sayılı vergi tekniği raporlarıyla ve yine davacı şirkete fatura düzenleyen … hakkında düzenlenen 4.11.2007 tarihli ve … sayılı vergi suçu raporuyla, anılan firmaların esas faaliyetlerinin piyasaya komisyon karşılığında sahte fatura düzenlemekten ibaret olduğunun tespit edildiği, davacı şirketin komisyon karşılığında fatura düzenlediği açık olan şirketlerden aldığı faturalarda gösterdiği ve faturası olmayan tutara ilişkin katma değer vergisi indirimlerinin reddi suretiyle tekerrür hükümleri uygulanarak salınan dava konusu üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinde hukuka aykırılık bulunmadığı, kaldı ki, davacı şirket adına aynı nedenlerle 2004 yılına ilişkin olarak olarak yapılan katma değer vergisi tarhiyatına karşı açılan davanın Mahkemelerince reddedildiği, söz konusu kararın … Bölge İdare Mahkemesi tarafından onanarak kesinleştiği, öte yandan, tarhiyatın bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinden kaynaklanan kısmı için 3.11.2006 tarihinde uzlaşmaya varıldığı görülmüş olup, uzlaşmaya varılan vergi ve cezaya karşı dava açılamayacağı açık olduğundan tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davanın reddine karar vermiştir. Davacı, tarhiyatın eksik inceleme ile yapıldığını, hukuka aykırı olduğunu ileri sürerek bozulmasını istemektedir.
Savunmanın Özeti : Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.
Tetkik Hakimi …' un Düşüncesi : Dava konusu tarhiyatın vergi ziyaı cezasına tekerrür hükümleri uygulanarak bulunan kısmına ilişkin davacı temyiz istemi;
213 sayılı Vergi Usul Kanununun Tekerrür başlıklı 339 uncu maddesinde, vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı ceza kesilen ve cezası kesinleşenlere, cezanın kesinleştiği tarihi takip eden yılın başından başlamak üzere vergi ziyaında beş, usulsüzlükte iki yıl içinde tekrar ceza kesilmesi durumunda, vergi ziyaı cezasının yüzde elli, usulsüzlük cezasının yüzde yirmibeş oranında artırılmak suretiyle uygulanacağı kuralı getirilmiştir.
İncelenen dosyada, 22.1.2006 tarihinde kesinleşen vergi ziyaı cezası nedeniyle 2002 yılına ait dava konusu vergi ziyaı cezasına tekerrür hükümleri uygulanmış isede;
Ceza hukukunda tekerrür bir ceza mahkumiyetine kesin olarak uğrayan bir kimsenin, yeniden suç işlemesinin önlenmesi yani ıslah edilmesi amacıyla getirilmiş bir ceza artırım müessesesidir. Vergi Usul Kanununda ise tekerrür ilgili olarak yukarıda belirtilen 339 uncu maddede düzenleme yapılmıştır. Söz konusu madde incelendiğinde, vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı ceza kesilen ve cezası kesinleşenlere belirtilen süreler içerisinde tekrar ceza kesilmesi durumunda cezanın belirili oranlarda artırılacağının kurala bağlandığı görülmektedir.
İncelenen dosyada ise, davacı hakkında 22.1.2006 tarihinde kesinleşen vergi ziyaı cezası nedeniyle ancak bu tarihten sonra kesilen ceza için tekerrür hükümleri uygulanabilecekken, 2002 yılına ait dava konusu vergi ziyaı cezasına tekerrür hükümleri uygulanmıştır. Mükellef hakkında 2002 yılından önce kesilip ve kesinleşen herhangi bir ceza olmadığından, söz konusu uygulama yukarıda belirtilen genel ceza hukuku prensipleri, suç ve cezanın kanuniliği ve belirliliğine dair Anayasal hükümler ve Vergi Usul Kanununun 339 uncu maddesinde öngörülen amaca uymamaktadır. Mahkeme kararının cezaya tekerrür hükümleri uygulanmasına ilişkin kısmının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı …'nun Düşüncesi : İdare ve vergi mahkemelerince verilen kararların temyizen incelenerek bozulabilmesi için, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 49 uncu maddesinin birinci fıkrasında belirtilen nedenlerin bulunması gerekmektedir.
Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, söz konusu maddede yazılı nedenlerden hiçbirisine uymadığından, istemin reddi ile temyiz edilen Mahkeme kararının onanmasının uygun olacağı düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Dördüncü Dairesince gereği görüşüldü:
2002 yılı işlemleri incelenen davacının bir kısım alımlarını gerçek dışı faturalarla belgelendirdiği ve tahsilat makbuzunda yer alan ancak faturası olmayan tutarları gider olarak gösterdiği ileri sürülüp tekerrür hükümleri uygulanarak 2002/5,7,8,9,10,12 dönemi için salınan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ile 2002/12 nci dönemi için salınan bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istemiyle açılan davayı reddeden Vergi Mahkemesi kararı davacı tarafından temyiz edilmiştir.
Temyiz dilekçesinde vergi aslı ve vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri uygulanmaksızın kesilen kısmına ilişkin olarak ileri sürülen iddialar, bozulması istenilen kararın dayandığı gerekçeler karşısında, yerinde ve kararın bozulmasını sağlayacak durumda görülmemiştir.
Vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri uygulanarak artırılan kısmına ilişkin temyiz istemine gelince;
213 sayılı Vergi Usul Kanununun Tekerrür başlıklı 339 uncu maddesinde, vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı ceza kesilen ve cezası kesinleşenlere, cezanın kesinleştiği tarihi takip eden yılın başından başlamak üzere vergi ziyaında beş, usulsüzlükte iki yıl içinde tekrar ceza kesilmesi durumunda, vergi ziyaı cezasının yüzde elli, usulsüzlük cezasının yüzde yirmibeş oranında artırılmak suretiyle uygulanacağı kuralı getirilmiştir.
Ceza hukukunda tekerrür bir ceza mahkumiyetine kesin olarak uğrayan bir kimsenin, yeniden suç işlemesinin önlenmesi yani ıslah edilmesi amacıyla getirilmiş bir ceza artırım müessesesidir. Vergi Usul Kanununda ise tekerrür ilgili olarak yukarıda belirtilen 339 uncu maddede düzenleme yapılmıştır. Söz konusu madde incelendiğinde, vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı ceza kesilen ve cezası kesinleşenlere belirtilen süreler içerisinde tekrar ceza kesilmesi durumunda cezanın belirili oranlarda artırılacağının kurala bağlandığı görülmektedir. Örneğin, vergi ziyaına sebebiyet vermekten dolayı hakkında ceza kesilen bir kimse adına cezanın kesinleştiği tarihi takip eden yılın başından başlamak üzere beş yıl içinde tekrar ceza kesilmesi durumunda ceza yüzde elli oranında artırılmak suretiyle uygulanabilecektir.
İncelenen dosyada ise, davacı hakkında 22.1.2006 tarihinde kesinleşen vergi ziyaı cezası nedeniyle ancak bu tarihten sonra kesilen ceza için tekerrür hükümleri uygulanabilecekken, 2002 yılına ait dava konusu vergi ziyaı cezasına tekerrür hükümleri uygulanmıştır. Mükellef hakkında 2002 yılından önce kesilip ve kesinleşen herhangi bir ceza olmadığından, söz konusu uygulama yukarıda belirtilen genel ceza hukuku prensipleri, suç ve cezanın kanuniliği ve belirliliğine dair Anayasal hükümler ve Vergi Usul Kanununun 339 uncu maddesinde öngörülen amaca uymamaktadır.
Bu durumda, davacı hakkında kesilen cezanın tekerrür nedeniyle artırılmasında hukuka uyarlık bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin kısmen kabulüne, … Vergi Mahkemesinin … günlü ve E:…, K:… sayılı kararının cezanın tekerrür nedeniyle artırılmış kısmının bozulmasına, diğer hususlara ilişkin temyiz isteminin reddi ile kararın diğer kısmının onanmasına 21.10.2010 gününde oyçokluğuyla karar verildi.
K A R Ş I O Y
213 Sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 134 ncü maddesinde, vergi incelemesinin amacının "ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak,tespit etmek ve sağlamak" olduğu, aynı Kanunun 3 ncü maddesinde de, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin vergiye esas alınacağı ve incelemenin bu amaca yönelik olması gerektiği ifade edilmiştir.
İncelenen olayda, inceleme elemanının, faaliyet konusu ile ilgili olarak raporda belirtilen firmalardan aldığı faturaların, yine bu şirketler hakkında düzenlenen raporlardaki tespitlerden hareketle içeriği itibarıyla yanıltıcı olduğu yolundaki tespitleri esas alınarak haksız vergi indiriminde bulunduğu gerekçesiyle davacı adına tarhiyat yapılmıştır. Ancak mal alışları ile ilgili olarak yüklenilen katma değer vergilerinin indirimine esas olmak üzere, davacıya fatura düzenleyen söz konusu şirketlerin bu faturalarda yer alan hasılatları ve tahsil edilen katma değer vergilerini beyan edip etmedikleri yolunda bir inceleme yapılmamış, salt faturaları düzenleyen şirketler hakkındaki tespitlerden yola çıkılarak ve varsayımdan hareketle faturalarda yer alan katma değer vergilerinin beyan edilip ödenmediği sonucuna varılmıştır.
Bu haliyle tarhiyata dayanak alınan inceleme raporu, yukarıda belirtilen usul ve esaslara uygun olmadığından, eksik incelemeye dayalı olarak yapılan tarhiyatta ve tarhiyata karşı açılan davayı reddeden mahkeme kararında isabet görülmediğinden Vergi Mahkemesi kararının bozulması gerekeceği görüşüyle kararın redde ilişkin kısmına katılmıyorum.