7. Daire 2008/2493 E. , 2010/5240 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
YEDİNCİ DAİRE
Esas No : 2008/2493
Karar No : 2010/5240
Temyiz İsteminde Bulunan : ...Vergi Dairesi Başkanlığı
Karşı Taraf : ...Yapı Denetim Limited Şirketi
İstemin Özeti : Yapı denetimi faaliyetinde bulunan davacı ile yapı sahipleri arasında düzenlenen 123 adet hizmet sözleşmesine isabet eden damga vergisi yükümlülüğünün yerine getirilmediğinin ve sözleşmelerin üç nüsha düzenlendiğinin vergi inceleme raporu ile tespit edildiğinden bahisle, 2004/Ocak ila Aralık dönemleri için salınan damga vergileri ile kesilen özel usulsüzlük ve vergi zıyaı cezalarına ilişkin işlemlerin iptali istemiyle açılan davada; olayda, davacı ile yapı sahipleri arasında düzenlenen ve 4708 sayılı Yapı Denetimi Hakkında Kanunun 5'inci maddesi uyarınca bir suretinin ilgili idareye verilmesi gereken "yapı denetimi hizmet sözleşmeleri"nin üç nüsha düzenlenmesi Kanunda öngörülmediği gibi, davacı tarafından tek nüsha olarak düzenlendiği iddia edilen sözleşmelerin üç nüsha olduğu yönünde yapılmış somut bir tespit de bulunmadığından, bir nüshaya ilişkin vergi asıllarında ve vergi asıllarının bir katı esas alınarak kesilen vergi zıyaı cezalarında hukuka aykırılık; tarh ve ceza kesme işlemlerinin iki nüshaya isabet eden kısımlarında ise hukuka uyarlık görülmediği; ayrıca, davalı İdarenin 13.6.2006 tarihli yazısı ve ekindeki düzeltme fişlerinden, kesilen vergi zıyaı cezalarının vergi asıllarının bir katına isabet eden kısımlarından fazlaya ilişkin gecikme faizi hesaplanarak eklenmesine ilişkin kısımlarının, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 344'üncü maddesinin Anayasa Mahkemesinin iptal kararı üzerine 5479 sayılı Kanunla değiştirilen ikinci fıkrası uyarınca, işbu davanın açılmasından sonra terkin edildiğinin anlaşıldığı; kesilen özel usulsüzlük cezasına gelince; her ne kadar işlemde ceza, özel usulsüzlük cezası olarak yazılmış ise de, 213 sayılı Kanunun 355'inci maddesinin olay tarihinde yürürlükte bulunan şeklinin b) fıkrasında, damga vergisi mükellefleri için öngörülen ceza, özel usulsüzlük değil, usulsüzlük cezası olduğundan ve aynı Kanunun 336'ncı maddesinde de, cezayı istilzam eden tek fiil ile vergi zıyaı ve usulsüzlük birlikte işlenmiş olursa bunlara ait cezalardan sadece miktar itibarıyla en ağırı kesilebileceğinden, bu hüküm gözetilmeksizin kesilen cezada isabet bulunmadığı gerekçesiyle, işlemlerin, sözleşmelerin iki nüshasına ait vergi asılları ve vergi asıllarının bir katı esas alınarak kesilen vergi zıyaı cezalarına ilişkin kısımları ile özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmının iptali; tarh ve ceza kesme işlemlerinin bir nüshaya isabet eden kısımları yönünden davanın reddi; vergi zıyaı cezalarının düzeltme fişleriyle terkin edilen kısımları hakkında ise karar verilmesine yer olmadığı yolunda verilen ...Vergi Mahkemesinin ... gün ve E:...; K:... sayılı kararının, iptale ilişkin hüküm fıkrasının; sözleşmede iki taraf bulunduğundan ve 4708 sayılı Kanunun 5'inci maddesi uyarınca bir suretinin ilgili idareye verilmesi gerektiğinden, üç nüsha düzenlendiği anlaşılan sözleşmelere isabet eden damga vergileriyle ilgili olarak tesis edilen tarh ve ceza kesme işlemlerinde hukuka aykırılık bulunmadığı; vergisinin ödenmediği sabit olan sözleşmeler nedeniyle özel usulsüzlük cezası kesilmesinin 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 355'inci maddesi hükmü gereği olduğu ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.
Savunmanın Özeti : Savunma verilmemiştir.
Tetkik Hâkimi ...'ın Düşüncesi : Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, 2577 sayılı Kanunun 49'uncu maddesinin 1'inci fıkrasında sayılan bozma nedenlerine uymadığından, temyiz istemi reddedilerek kararın onanması gerektiği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı ...'ın Düşüncesi : İdare ve vergi mahkemelerince verilen kararların temyizen incelenerek bozulabilmesi için, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 49'uncu maddesinin 1'inci fıkrasında belirtilen nedenlerin bulunması gerekmektedir.
Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, söz konusu maddede yazılı nedenlerden hiçbirisine uymadığından, istemin reddi ile temyiz edilen mahkeme kararının onanmasının uygun olacağı düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Yedinci Dairesince işin gereği görüşüldü:
Temyiz başvurusu; davacı ile yapı sahipleri arasında düzenlenen 123 adet hizmet sözleşmesine isabet eden damga vergisi yükümlülüğünün yerine getirilmediğinin ve sözleşmelerin üç nüsha düzenlendiğinin vergi inceleme raporu ile tespit edildiğinden bahisle salınan damga vergileri ile kesilen özel usulsüzlük ve vergi zıyaı cezalarına ilişkin işlemlerin iptali istemiyle açılan davada; işlemlerin, sözleşmelerin iki nüshasına ait vergi asılları ve vergi asıllarının bir katı esas alınarak kesilen vergi zıyaı cezalarına ilişkin kısımları ile özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmının iptali; tarh ve ceza kesme işlemlerinin bir nüshaya isabet eden kısımları yönünden davanın reddi; vergi zıyaı cezalarının düzeltme fişleriyle terkin edilen kısımları hakkında ise karar verilmesine yer olmadığı yolunda verilen mahkeme kararının iptale dair hüküm fıkrasının bozulması istemine ilişkindir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunun 355'inci maddesinin olay tarihinde yürürlükte bulunan şeklinin (b) fıkrasında, damga vergisi ilgili vergi kanununda belli edilen şekilde ifa edilmeyen hallerde, damga vergisi mükellefleri için usulsüzlük cezası kesilmesini öngören hükmü, 5281 sayılı Kanunun 15'inci maddesiyle değişik, 355'inci maddesi ile 1.1.2005 tarihinden geçerli olmak üzere yürürlükten kaldırıldığından ve "lehe olan kanun hükümlerinin geçmişe yürüyeceği" yolundaki Ceza Hukukunun temel ilkesi, idari nitelikte para cezaları için de uygulanması gerektiğinden, mahkeme kararının, özel usulsüzlük cezasının iptaline ilişkin hüküm fıkrası sonucu itibarıyla uygun görülmüş olup, temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, bu hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmamıştır.
Davaya konu tarh ve ceza kesme işlemlerinin, sözleşmelerin iki nüshasına isabet eden vergi asılları ve vergi asıllarının bir katı esas alınarak kesilen vergi zıyaı cezalarına ilişkin kısımlarının iptaline dair hüküm fıkrasına yönelik temyiz istemine gelince:
488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1'inci maddesinin birinci fıkrasında; bu Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı kâğıtların damga vergisine tabi olduğu; ikinci fıkrasının olay tarihinde yürürlükte olan şeklinde; bu kanundaki kâğıtlar teriminin, yazılıp imzalanmak veya imza yerine geçen bir işaret konulmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek olan belgeleri ifade ettiği hükme bağlanmış; 5'inci maddesinde ise, bir nüshadan fazla olarak düzenlenen kâğıtların her nüshasının ayrı ayrı aynı miktar veya nispette damga vergisine tabi olduğu belirtilmiş; 24'üncü maddesinde de, vergiye tabi kâğıtların damga vergisinin ödenmemesinden veya noksan ödenmesinden dolayı alınması lazım gelen vergi ve cezadan, mükelleflere rücu hakkı olmak üzere, kâğıtları ibraz edenlerin sorumlu oldukları; birden fazla kişi tarafından imza edilen kâğıtlara ait vergi ve cezanın tamamından imza edenlerin müteselsilen sorumlu oldukları öngörülmüş bulunmaktadır.
Bu düzenlemelerden anlaşılacağı üzere; bir kâğıdın damga vergisine tabi tutulabilmesi için, 488 sayılı Kanuna ekli (I) sayılı Tabloda ismen yer alıyor olması yeterli değildir. Ayrıca; kâğıdın, ilgililerce imzalanmış veya üzerine imza yerine geçen bir işaret konulmuş olması da gereklidir. Aynı hüküm ve kuvveti haiz olmak üzere düzenlenip imzalanan kâğıtlardan her biri olarak tanımlanan "nüsha"nın, kâğıdın aslı gibi damga vergisine tabi tutulmasının nedeni de budur; yani, ilgililerin imzasını veya imza yerine geçen işaretini taşıyor olmasıdır.
Oysa; "suret" ilgililerce düzenlenip imzalanmak suretiyle herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek hale gelen bir kâğıdın, usûlüne uygun olarak çıkarılmış, "aslı gibidir" şerhini taşıyan onaylı örneğidir. Başka anlatımla; suretler, yetkili makam ya da kişinin onayı dışında, kâğıdın aslının ihtiva ettiği imzaları taşımazlar. Bu nedenle de, kâğıdın aslı gibi değil; (I) sayılı Tablonun olay tarihinde yürürlükte olan şeklinin (IV) fıkrasının 4'üncü bendi uyarınca resmi dairelere ibraz edilecek olmaları koşuluyla, bendin karşısında yazılı tutarda maktu damga vergisine tabi tutulurlar.
Bu hukuki durum karşısında; uyuşmazlığın çözümü, davacı ile yapı sahipleri arasında düzenlenen hizmet sözleşmelerinin kaç "nüsha" düzenlendiğinin tespitini gerektirmektedir.
... tarih ve ...sayılı Vergi İnceleme Raporu ekinde yer alan ve davacı Şirket yetkilisince de, herhangi bir ihtirazi kayıt konulmaksızın imzalanan 13.7.2005 tarihli tutanağın 3'üncü maddesinde sözü edilen, tutanağa ekli (EK:1/1) ...Yapı Denetim Limited Şirketinin 2004 yılındaki Yapı Denetim Sözleşmelerine Ait Dökümler" de; sözleşmelerin Nüsha Adedi "3" (üç) olarak gösterilmekle birlikte; dosyada sözleşme örnekleri bulunmamaktadır.
Bu bakımdan; Mahkemece, öncelikle 2004 yılında düzenlenen yapı denetim sözleşmelerinin kaç nüsha düzenlendiğinin saptanması amacıyla, anılan sözleşme örnekleri getirtilerek incelendikten sonra karar verilmesi gerekirken, bunlar yapılmaksızın, eksik incelemeye dayalı olarak verilen, işlemlerin, sözleşmelerin iki nüshasına isabet eden vergi asılları ve vergi asıllarının bir katı esas alınarak kesilen vergi zıyaı cezalarına ilişkin kısımlarının iptaline dair hüküm fıkrasında isabet görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle; mahkeme kararının, temyize konu özel usulsüzlük cezasının iptaline ilişkin hüküm fıkrasına yönelik temyiz isteminin reddine; işlemlerin, sözleşmelerin iki nüshasına isabet eden vergi asılları ve vergi asıllarının bir katı esas alınarak kesilen vergi zıyaı cezalarına ilişkin kısımlarının iptaline dair hüküm fıkrasına yönelik temyiz isteminin ise kabulüne ve bu hüküm fıkrasının bozulmasına; kısmen bozma kararı üzerine Mahkemece yeniden verilecek kararla birlikte yargılama giderleri de hüküm altına alınacağından, bu hususta ayrıca hüküm tesisine gerek bulunmadığına, 10.11.2010 gününde oybirliği ile karar verildi.