9. Daire 2008/2926 E. , 2009/3161 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2008/2926
Karar No: 2009/3161
Temyiz İsteminde Bulunan : …
Vekilleri : …
Karşı Taraf : Bahçelievler Belediye Başkanlığı - İSTANBUL
İstemin Özeti : Davacı şirket adına düzenlenen ödeme emrinin iptali istemiyle açılan davayı; 1319 sayılı Emlak Vergisi Kanununun 30. maddesinde, kanunlar veya diğer kamu düzeni koyan mevzuatla tasarrufu kısıtlanan bina, arsa ve arazinin vergisinin, kısıtlamanın devam ettiği sürece 1/10 oranında tahsil olunacağı, 9 ve 19. madde hükümlerinin saklı olduğu, kısıtlamanın kaldırılması halinde, kaldırılma tarihini takip eden bütçe yılından itibaren emlakın vergisinin, tüm vergi değeri üzerinden ödeneceği, kısıtlamanın devam ettiği sürede tecil edilen verginin 9/10'unun bina, arsa veya arazinin satılması, istimlaki veya hibe yoluyla ahara devir ve temliki halinde tahsilat zamanaşımına uğramamış olanlarının muaccel hale geleceğinin, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun devir, bölünme ve hisse değişimi başlıklı 19. maddesinin kısmi bölünmeye ilişkin (b) fıkrasında da; tam mükellef bir sermaye şirketinin veya sermaye şirketi niteliğindeki bir yabancı kurumun Türkiye'deki işyeri veya daimi temsilcisinin bilançosunda yer alan taşınmazlar ile en az iki tam yıl süreyle elde tutulan iştirak hisseleri ya da sahip oldukları üretim veya hizmet işletmelerinin bir veya birkaçını kayıtlı değerleri üzerinden ayni sermaye olarak mevcut veya yeni kurulacak tam mükellef bir sermaye şirketine devretmesinin, bu Kanunun uygulanmasında kısmi bölünme hükmünde olduğunun hükme bağlandığı, dosyanın incelenmesinden, davacı şirketin 43.600 m²lik arsasının yukarıda anılan Kanunun 19/b maddesi uyarınca kısmi bölünme kapsamında ... A. Ş.ne devrettiği , bu şirket adına tescil edildiği, mülkiyetin el değiştirdiği, karşılığında da taşınmazın devredildiği ... A.Ş.ne ait hisselerin alındığı anlaşıldığından ve bu durumda kısıtlılığa ilişkin şartlar ihlal edildiğinden, muaccel hale gelen amme alacağının ödenmemesi nedeniyle düzenlenen ödeme emrinde isabetsizlik görülmediği gerekçesiyle reddeden ... Vergi Mahkemesi'nin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının; davacı şirket vekili tarafından; müvekkiline ait taşınmazın kısmi bölünme yolu ile ... A. Ş.ne ayni sermaye olarak konulduğu, bu şirketin, müvekkili holding tarafından kurulduğu, müvekkiline ait olan bir taşınmazın, yine kendisine ait olan bir başka şirket kayıtlarına alındığı, bu durumun taşınmazın mülkiyetini veya zilyetliğini değiştirmeyeceği, 1319 sayılı Emlak Vergisi Kanununun 30. maddesinde, bir taşınmazın kısmi bölünme yoluyla bir şirkete ayni sermaye olarak konulmasının, kısıtlılık nedeniyle tecil edilen emlak vergisinin 9/10'unun tahsiline sebebiyet veren bir durum olarak sayılmadığı, kısmi bölünme yoluyla ayni sermaye olarak bir şirkete malvarlığı konulmasının satış, istimlak ve hibe yoluyla ahara devir ve temlik kapsamına girmediği, zira, gayrimenkulün niteliğinin değişmediği, bu nedenle ilgili taşınmazın kısıtlılığı nedeniyle tecil edilen vergilerin ödenmesinin istenilemeyeceği, kısmi bölünmede, bölünmeye esas kıymetin mevcut veya yeni kurulacak bir sermaye şirketine ayni sermaye olarak konulduğu, iktisadi kıymetin değerinin kayıtlı değer üzerinden belirlendiği, rayiç bedeline ilişkin olarak herhangi bir değerlemenin yapılmadığı, bunun da kısmi bölünme işlemini satıştan ayırdığı, kısmi bölünme ile ilgili iktisadi kıymetin defter değeri ile yani maliyet bedeli ile bünyelerindeki başka bir şirkete devredildiği, kısmi bölünme işleminin Katma Değer Vergisi Kanununun 17/4-r maddesi uyarınca katma değer vergisinden, Damga Vergisi Kanununun Ek (2) sayılı Tablonun IV-17 maddesi uyarınca damga vergisinden ve Harçlar Kanununun 123. maddesi uyarınca harçlardan muaf ve istisna olduğu, olay açık olduğu için Emlak Vergisi Kanununa herhangi bir hükmün eklenmediği, davalı idarece taşınmazın tüm yüzölçümü esas alınarak emlak vergisi tahakkuk ettirildiği, ancak taşınmazın yarıya yakını yeşil alana ayrıldığından, istenilen verginin bu yönüyle de hukuka aykırı olduğu, dava, hesaplanan gecikme zammına karşı da açıldığı halde Vergi Mahkemesince bu konuya ilişkin olarak hüküm tesis edilmediği, olayda, emlak vergisinin doğduğu kabul edilse dahi, bu vergiye faizin işletilebilmesinin kanunen muacceliyet tarihinden itibaren başlatılabileceği, bu nedenle faizin kısmi bölünme tarihi olan 9.2.2007 tarihinden önceki tarihler için istenilemeyeceği ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.
Savunmanın Özeti : Cevap verilmemiştir.
Danıştay Savcısı …'ın Düşüncesi : İdare ve vergi mahkemelerince verilen kararların temyizen incelenerek bozulabilmesi için, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 49 uncu maddesinin birinci fıkrasında belirtilen nedenlerin bulunması gerekmektedir.
Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, söz konusu maddede yazılı nedenlerden hiçbirisine uymadığından, istemin reddi ile temyiz edilen Mahkeme kararının onanmasının uygun olacağı düşünülmektedir.
Tetkik Hakimi …'ın Düşüncesi : Uyuşmazlıkta, Yasa'nın aradığı anlamda gerçek bir satış işlemi bulunmadığından ve bu durumda tecil edilen vergilerin muaccel hale geldiğinden söz edilemeyeceğinden, sözkonusu 9/10'u tecil edilen emlak vergilerinin zamanaşımına uğramamış olan 2003-2007 yıllarına ilişkin olan kısımlarının gecikme zammı ile birlikte tahsili amacıyla düzenlenen ödeme emrinde isabet bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenlerle temyiz isteminin kabulü ile Vergi Mahkemesi kararının bozulması gerekeceği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince işin gereği görüşüldü:
Duruşma istemi , 2577 sayılı Kanunun 17. maddesi uyarınca yerinde görülmeyerek işin esasına geçildi;
İstem; davacı şirkete ait olan ve kısıtlılık hükümlerinden yararlandırılarak emlak vergilerinin 9/10'u tecil edilen tarla niteliğindeki 43.600m²lik taşınmazın kısmi bölünme kapsamında Kurumlar Vergisi Kanununun 19/b ve 20. maddeleri uyarınca net mukayyet değeri üzerinden 996 hisse ile davacı şirketin kurucu ortaklarından olduğu ve yeni kurulan ... A. Ş.ne aynı sermaye olarak konulması nedeniyle bu işlemin satış olduğundan bahisle tecil edilen vergilerin Emlak Vergisi Kanununun 30/V maddesindeki tahsilat zamanaşımına uğramamış olanlarının muaccel hale geleceği hükmünden hareketle 2003-2007 yıllarında 9/10'u tecil edilen emlak vergilerinin gecikme zammı ile birlikte tahsili amacıyla düzenlenen ödeme emrinin iptali istemiyle açılan davayı reddeden Vergi Mahkemesi kararının bozulmasına ilişkin bulunmaktadır.
Borçlar Kanununun 182. maddesinde, satımın bir akit olduğu, onunla satıcının satılan malı alıcının iltizam ettiği semen (satış bedeli) mukabilinde alıcıya teslim ve mülkiyeti ona nakleylemek borcunu tahammül edeceği hükme bağlanmıştır.
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 19. maddesinin 3. fıkrasının (b) bendinde kısmi bölünme; tam mükellef bir sermaye şirketinin veya sermaye şirketi niteliğindeki bir yabancı kurumun Türkiye'deki işyeri veya daimi temsilcisinin bilançosunda yer alan taşınmazlar ile en az iki tam yıl süreyle elde tutulan iştirak hisseleri ya da sahip oldukları üretim veya hizmet işletmelerinin bir veya birkaçını kayıtlı değerleri üzerinden ayni sermaye olarak mevcut veya yeni kurulacak tam mükellef bir sermaye şirketine devretmesi olarak tanımlanmıştır.
Kısmi bölünme işleminde, anonim ve limited şirketlerin mal varlıklarının bir kısmı mevcut veya yeni kurulacak tam mükellef bir sermaye şirketine bilançoda kayıtlı (mukayyet) değeri üzerinden devrolunur ve bunun karşılığında bölünen şirket veya ortakları devralan şirketin ortaklık paylarını iktisap eder.
Kısmi bölünme suretiyle ayni sermaye koyma işlemi rayiç değerle değil, kayıtlı değerle yapıldığından, ortaya vergilendirilecek kazanç çıkmamaktadır. Bu nedenle bu işlem katma değer vergisi, kurumlar vergisi, damga vergisi ve harçtan istisna edilmiştir. Kayıtlı değer korunduğu için varlıkları devralan şirket, ileride bunları sattığı takdirde kazanç o aşamada doğmakta ve daha önce alınmayan vergiler, o aşamada alınmaktadır. Kısmi bölünme, bu nedenle vergi erteleme olanağı olarak görülmektedir. Devredilen iktisadi kıymetleri devralan kurum, bu iktisadi kıymetleri devirden sonra sattığı takdirde kayıtlı değer ile satış bedeli arasındaki fark kurum kazancı olarak değerlendirilip, vergilendirilecektir. Kısmi bölünme ile; bölünerek yeniden yapılanmaya olanak sağlamak, uluslararası düzeyde rekabet edebilmek, ekonomik gelişmelere ayak uydurabilmek, kıt kaynakları daha verimli bir şekilde kullanmak ve karlılığı artırmak, maliyetleri düşürmek , aynı şirket bünyesinde yürütülen birden çok hizmet veya üretim faaliyetlerini ayrıştırarak işletmelerin mevcut hantal yapılarından kurtarılması, anlayış ve görüş farklılığı olan ortakların ortaklıklarının ayrıştırılması ve uzmanlaşmanın önündeki engellerin kaldırılması gibi hususların gerçekleşmesi amaçlanmıştır. Böylece şirketler yerinden yapılanabilecek, aynı şirket bünyesinde yürütülen birden çok hizmet veya üretim faaliyetini ayrıştırarak bu faaliyetlerin her birini ayrı şirketler bünyesinde yürütülebilecektir.
Holding şirketleri, ekonomik bir bütünlük sağlamak amacıyla bir veya daha fazla şirkete yönetim ve denetim olanağı veren oranda katılan ortaklık olarak tanımlamak mümkündür.
1319 sayılı Emlak Vergisi Kanununun 30. maddesinin 3. fıkrasında, kanunlar veya diğer kamu düzeni koyan mevzuatla tasarrufu kısıtlanan bina, arsa ve arazinin vergisinin, kısıtlamanın devam ettiği sürece 1/10 oranında tahsil olunacağı, aynı maddenin 5. fıkrasında da; kısıtlamanın devam ettiği sürede, tecil edilen verginin 9/10 nun, bina, arsa veya arazinin satılması, istimlaki veya hibe yoluyla ahara devir ve temliki halinde, tahsilat zamanaşımına uğramamış olan kısmının muaccel hale geleceği hükme bağlanmıştır.
Belirlenen mevzuat incelendiğinde, emlak vergisi mükelleflerine, iradeleri dışında kanun veya sair mevzuatla tasarrufları kısıtlanan emlaklarına ait verginin 1/10'u oranındaki kısmını ödeme mükellefiyeti getirildiği, tahakkuk eden verginin 9/10'unun tecil edildiği, tecil edilen bu verginin kısıtlamaya konu emlakın satılması, istimlakı veya hibe edilmesi halinde tahsil zamanaşımına uğramamış ise tahsil edilmesi gerektiği anlaşılmaktadır.
Anılan Kanun hükmünde kısıtlılık hükümleri uygulanan ve vergisi tecil edilen taşınmazın satışı halinde tecil edilen verginin muaccel hale geleceği öngörülmüş ise de, maddede öngörülen satışı, taşınmazın gerçek değeriyle ve karşılıklı serbest iradeyle yapılan satış olarak anlamak gerekmektedir.
Uyuşmazlıkta, yukarıda sözü edilen Kanun hükümleri uyarınca emlak vergilerinin 9/10'u tecil edilen taşınmazın, kısmi bölünme hükümleri uyarınca davacı şirket tarafından 996 hisse ile kurulan şirkete ayni sermaye olarak konulduğu, bu sermaye koyma işlemi ile davacı şirketin yeni kurulan şirkette pay sahibi olduğu, karşılığında bu şirketin hisselerini aldığı, şirketteki mesuliyetinin ayni sermaye olarak koyduğu taşınmaz nedeniyle aldığı paylarla sınırlı bulunduğu ve şirkete karşı bir takım haklara sahip olduğu gibi borç ve sorumluluklar da yüklendiği, ayni sermaye olarak koyduğu taşınmaz nedeniyle sahip olduğu hisse senetlerini Yasa hükmü uyarınca iki yıl geçmeden devredemeyeceği ve en önemlisi ayni sermaye koyma işleminin kayıtlı değerle yapıldığı ve bu şartlarla devredildiği görülmüş olup, olayda yasanın aradığı anlamda gerçek bir satış işlemi bulunmadığından, tecil edilen vergilerin muaccel halde geldiğinden söz etmeye olanak bulunmamaktadır.
Bu durumda , davacı şirketin taşınmazını kayıtlı değeri üzerinden yine kendisinin kurucu ortaklarından olduğu şirkete ayni sermaye olarak koyması işlemi ,satış niteliğinde kabul edilemeyeceğinden , Vergi Mahkemesince tecil edilen vergilerin gecikme zammı ile birlikte tahsili amacıyla düzenlenen ödeme emrinin iptali gerekirken onanmasında isabet görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle temyiz isteminin kabulüne, ... Vergi Mahkemesi'nin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının bozulmasına 16.7.2009 tarihinde oybirliği ile karar verildi.