Vergi Dava Daireleri Kurulu 2008/526 E. , 2010/183 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No: 2008/526
Karar No: 2010/183
Temyiz Eden: ...
Karşı Taraf: ... Malmüdürlüğü
İstemin Özeti: Serbest muhasebeci mali müşavirlik yapan ve incelenmek istenen 1998 yılına ilişkin defter ve belgelerini ibraz etmeyen davacı adına re'sen salınması önerilen kaçakçılık cezalı katma değer vergilerinin güvenceye bağlanması amacıyla vergi ve ceza ihbarnamelerinin duyurulmasından önce söz konusu vergi ve ceza için 6183 sayılı Yasanın 17'nci maddesi uyarınca yapılan ihtiyati tahakkuk ve 13'üncü maddesine göre alınan ihtiyati haciz kararı davaya konu yapılmıştır.
Davayı inceleyen ... Vergi Mahkemesi, ... günlü ve E: ..., K: ... sayılı kararıyla; dava konusu işlemlere dayanak teşkil eden cezalı tarhiyatın bir kısmının Mahkemeleri kararıyla kaldırıldığı, davanın reddedilen kısmının ise ihtiyati tahakkuk ve ihtiyati haciz kararı alınmasını gerektirmeyecek düzeyde kalması nedeniyle ihtiyati tahakkuk ve ihtiyati haciz kararında hukuka uygunluk görülmediği gerekçesiyle işlemleri iptal etmiştir.
Vergi idaresinin temyiz istemini inceleyen Danıştay Yedinci Dairesi, 26.4.2004 günlü ve E:2001/4059, K:2004/1135 sayılı kararıyla; defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmeyen davacının katma değer vergisi beyannameleri ve bildirimlerini onayladığı mükellefler hakkında elde edilen verilere göre vergiye tabi hasılatını noksan beyan etmekle yol açtığı vergi kaybının kaçakçılık cezasını gerektirmesi üzerine, 6183 sayılı Kanunun 9'uncu maddesine göre davacıdan teminat istendiğinden, ihtiyati haciz koşullarının da gerçekleştiği, bu nedenle davanın reddine karar verilmesi gerekirken, Dairelerince bozulan mahkeme kararına dayanılarak dava konusu işlemi iptal eden mahkeme kararında isabet bulunmadığı gerekçesiyle vergi mahkemesi kararını bozmuştur.
Bozma kararı üzerine ... Vergi Mahkemesi, ... günlü ve E: ..., K: ... sayılı kararıyla, davayı reddetmiştir.
Davacının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesi, 20.12.2006 günlü ve E:2006/801, K:2006/3019 sayılı kararıyla; ihtilaf ihtiyati tahakkuk ve ihtiyati haciz kararlarının hukuka uygunluğu ile ilgili olmakla birlikte, davacı adına salınan kaçakçılık cezalı katma değer vergisini değiştiren vergi mahkemesi kararı, Dairelerinin 20.12.2006 günlü ve E:2006/802, K:2006/3018 sayılı kararıyla tarhiyatın hukuka uygun olmaması nedeniyle bozulduğundan, ihtiyati tahakkuk ve ihtiyati haciz kararlarına karşı açılan bu davada, tarhiyata karşı açılan dava hakkındaki bozma kararı gözetilerek yeniden bir karar verilmek üzere vergi mahkemesi kararını bozmuştur.
Bozma kararı üzerine ... Vergi Mahkemesi, ... günlü ve E:..., K:... sayılı kararıyla; Danıştay Yedinci Dairesinin bozma kararına uyarak verdiği davanın reddi yolundaki kararında ısrar etmiştir.
Karar, davacı tarafından temyiz edilmiş ve iş yerinden 144 km uzakta bulunan defterdarlık makamında defter ve belgelerinin ibrazının istendiği, bunun incelemenin iş yerinde yapılması gerektiğine ilişkin kurala aykırı olduğu, davacının müşterilerinden yıllık ücret aldığı, defterlerini tuttuğu mükelleflerin ifadelerine başvurulması halinde bu durumun açıklığa kavuşturulabileceği ileri sürülerek kararın bozulması istenmiştir.
Savunmanın Özeti: Savunma verilmemiştir.
Danıştay Tetkik Hâkimi ...'in Düşüncesi: Temyiz dilekçesinde iddia edilen hususlar, vergi mahkemesi ısrar kararının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmediğinden istemin reddi gerektiği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı ...'nun Düşüncesi: Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 49'uncu maddesinin 1'inci fıkrasında belirtilen nedenlerden hiçbirisine girmediğinden temyiz isteminin reddi ile temyiz konusu vergi mahkemesi ısrar kararının onanması gerekeceği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
Serbest muhasebeci mali müşavir olan davacı adına, 6183 sayılı Yasanın 17'nci maddesi uyarınca yapılan ihtiyati tahakkuk ile 13'üncü maddesine göre alınan ihtiyati haciz kararına karşı açılan davayı reddeden vergi mahkemesi ısrar kararı temyiz edilmiştir.
Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunun 17'nci maddesinde, aynı Kanunun 13'üncü maddesinin 1,2,3 ve 5'inci bentlerinde yazılı ihtiyati haciz sebeplerinden biri bulunduğunda, vergi dairesi müdürünün yazılı isteği üzerine, mükellefin henüz tahakkuk etmemiş vergi ve resimlerinden Maliye Bakanlığınca tespit ve ilan edilecek olanlarla bunların zam ve cezalarının derhal tahakkuk ettirilmesi hususunda Defterdarın yazılı emir verebileceği, 13'üncü maddesinin 1'inci bendinde; 9'uncu madde gereğince teminat istenmesini mucip hallerin mevcudiyeti, 2'nci bendinde; borçlunun belli ikametgahının olmaması, 3'üncü bendinde borçlunun kaçmış olması veya kaçması, mallarını kaçırması ve hileli yollara sapması ihtimallerinin varlığı, 5'inci bendinde; mal bildirimine çağrılan borçlunun belli müddet içinde mal bildiriminde bulunmamış olması veya noksan bildirimde bulunmuş olması, ihtiyati haciz uygulanmasını gerektiren sebepler arasında sayılmış, Kanunun 9'uncu maddesinde ise Vergi Usul Kanununun 344'üncü maddesi uyarınca ceza kesilmesini gerektiren haller ile 359'uncu maddesinde sayılan hallere temas eden bir amme alacağının salınması için gerekli muamelelere başlanmış olması yetkili memurlarca yapılan ilk hesaplara göre belirlenen miktar üzerinden tahsil dairelerince teminat istenmesini gerektiren durum olarak düzenlenmiştir.
6183 sayılı Kanunun kamu alacağının korunması ile ilgili hükümleri kapsayan Birinci Kısmının İkinci Bölümünde yer alan teminat istenmesi, ihtiyati haciz ve ihtiyati tahakkuka ilişkin düzenlemeler, henüz kamu alacağı olma niteliğini kazanmamış vergi ve cezaların, tahakkuk ettikleri tarihte karşılaşılabilecek tahsil imkansızlığına bir önlem olarak öngörülmüştür. 6183 sayılı Kanunun aynı bölümündeki 19'uncu maddede; alacağın hususi kanununa göre tahakkukundan sonra, bu tahakkukla ihtiyati tahakkuk arasındaki farkın, hususi kanun uyarınca yapılan tahakkuka göre düzeltileceği ve bu düzeltmenin yapılabilmesi için itirazlı tarhiyatlarda kesinleşmenin meydana gelmesi; Danıştaya başvurulan hallerde Danıştay'dan nihai kararın çıkmış olması aranmıştır. Yasanın değinilen bu açık düzenlemelerinden dolayı özel kanunlarına göre henüz tahakkuk etmemiş vergi ve cezalar hakkında, kamu alacağının güvenceye bağlanması amacıyla öngörülen teminat isteme, ihtiyati tahakkuk ve ihtiyati haciz kararlarına karşı açılacak davaların, dava konusu edilmekle tahsili duran vergi ve cezalar hakkında yapılacak yargılamadan ayrı ve bağımsız olarak incelenmesi ve hukuka uygunluk denetiminin de, tedbir niteliğinde tesis edilen bu işlemlerin, tesis edildikleri tarihteki hukuksal duruma göre yapılması gerekmektedir. Tersine yaklaşımla karar verilmesi, 6183 sayılı Yasanın 19'uncu maddesinde öngörüldüğü şekilde, vergi idaresince yapılması gereken düzeltme hakkında idarece bu konuda henüz kurulmuş herhangi bir işlem bulunmadığı halde hüküm kurulmasına ve idari yargı denetiminin sınırlarının aşılmasına yol açacaktır.
Serbest muhasebecilik yapan davacının, 1998 vergilendirme dönemine ilişkin işlemlerinin incelenmesi sonucu düzenlenen 12.9.2000 tarihli yazıya istinaden kaçakçılık cezalı katma değer vergisi ve özel usulsüzlük cezası olmak üzere ... milyar lira tutarında vergi ve cezanın salınması için işlemlere başlandığı ve ilk hesaplamalara göre belirlenen vergi ve cezaların ihtiyaten tahakkuk ettirilmesinin istendiği, ... Defterdarlığının 19.9.2000 tarihli oluruna istinaden, 20.9.2000 tarihinde ihtiyati tahakkuk fişi düzenlendiği, aynı gün ihtiyati haciz varakası tanzim edildiği ve davacıdan 22.9.2000 tarihli yazıyla teminat istendiği, ihtiyati haciz ve ihtiyati tahakkukun 29.9.2000 tarihinde tebliği üzerine görülmekte olan davanın açıldığı anlaşılmaktadır.
İhtiyati haciz kararı alınabilmesi ve alınan kararın uygulanabilmesi için Vergi Usul Kanununun 344'üncü maddesi uyarınca ceza kesilmesini gerektiren veya 359'uncu maddesinde sayılan hallere temas eden bir kamu alacağının salınması için gerekli işlemlere başlanması yeterli olup, kamu alacağının tarh ve tahakkukuna ilişkin işlemlerin tamamlanmasına ve kesinleşmesine gerek bulunmamaktadır. Defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmeyen davacının tarh dosyası üzerinde yapılan inceleme sonucu kaçakçılık cezasını gerektiren bir vergi farkı bulunduğunun saptanması nedeniyle, 6183 sayılı Kanunun 9'uncu maddesi uyarınca davacıdan teminat istendiği açık olduğundan, bu durumun sonucu olarak ihtiyati tahakkuk ve ihtiyati haczin koşulları da gerçekleştiğinden, davanın reddi yolundaki ısrar kararında hukuka aykırılık bulunmamıştır.
Açıklanan nedenlerle temyiz isteminin reddine, 16.4.2010 gününde oyçokluğu ile karar verildi.
X - K A R Ş I O Y
Danıştay Dördüncü Dairesinin bozma kararında yer alan nedenlerle vergi mahkemesi ısrar kararının bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.
XX - K A R Ş I O Y
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 49'uncu maddesinin 3'üncü fıkrasında, vergi mahkemesi kararının, Danıştay tarafından, maddede belirlenen nedenlerden bozulması halinde, dosyanın kararı veren mahkemeye gönderileceği; mahkemenin dosyayı diğer öncelikli işlere nazaran daha öncelikle inceleyeceği ve varsa gerekli tahkik işlemlerini tamamlayarak yeniden karar vereceği; 4'üncü fıkrasında da, mahkemenin bozmaya uymayarak eski kararında ısrar edebileceği hükümleri yer almıştır.
İdari Yargılama Usulü Kanununun anılan maddesine göre; kararı, Danıştayın ilgili dava dairesince bozulan ilk derece idari yargı yerinin, bozma kararına uyarak gereğini yerine getirmekten ya da ilk kararında ısrar etmekten başka bir seçeneği bulunmamaktadır. İdari mahkemelerin Danıştay Dairelerince verilen bozma kararına uyması sonucunda, bozma kararında gösterilen şekilde inceleme ve araştırma yaparak, yine kararda belirtilen hukuki esaslar doğrultusunda hüküm kurması gerekir. Mahkemenin bozma kararına uyması halinde, lehine bozulan taraf açısından usulî kazanılmış hak oluşur. Mahkemece, bozma kararına uyularak verilen kararda, başka bir hukuka aykırılık sebebi bulunsa dahi, bu husus artık bir bozma sebebi oluşturmaz.
Usuli müktesep hak müessesesi, Hukuk Usulü Muhakemeleri Kanununda düzenlenmemiş olmakla beraber Yargıtay İçtihatları ile kabul edilmiş ve geliştirilmiştir. İdari Yargılama Usulü Kanununda yer almamakla birlikte yargılama hukukunun temel ilkelerinden olan bu müessesenin Danıştay kararlarında esas alınamayacağı düşünülemez.
Davacı hakkında tesis edilen ihtiyatî tahakkuk ve ihtiyatî haciz kararlarının iptali istemiyle açılan dava dosyasında verilen iptal kararının Danıştay Yedinci Dairesince temyiz incelemesi sonucunda verilen kararla bozulduğu, Mahkemenin 2577 sayılı Yasanın 49.uncu maddesine göre yeniden verdiği kararında bozmaya uyarak davanın reddine karar verdiği, bu kararın temyiz isteminin incelenmesi sırasında yalnızca bozma esasları yönünden inceleme yapılması gerekirken Danıştay Dördüncü Dairesince davacı hakkındaki başka bir idari işlem nedeniyle açılan dava sonucunda verilen karar dayanak gösterilerek kararın yeniden bozulduğu anlaşılmıştır.
Temyizen incelenen vergi mahkemesi ısrar kararının; Danıştay Yedinci Dairesinin bozma kararında yazılı gerekçelere uygun verildiği açık olduğundan onanması gerekeceği oyu ile karara yönelik temyiz başvurusunun incelenmesi ile verilen karara katılmıyorum.