9. Daire 2008/5755 E. , 2010/1567 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2008/5755
Karar No: 2010/1567
Temyiz İsteminde Bulunan : …
Vekili : …
Karşı Taraf : Salihli Adil Oral Vergi Dairesi Müdürlüğü - Salihli/MANİSA
İstemin Özeti : Özel hastahane işleten davacı şirketin 2006 yılı hesaplarının incelenmesi sonucu düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak adına aynı yılın Ocak, Mart-Aralık dönemleri için tarh edilen bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin terkini istemiyle açılan davayı; dosyanın incelenmesinden, davacı şirketin resmi kurumlar adına düzenlendiği fatura bedellerinin bir kısmının bu kurumlarca ödenmediği, yükümlü tarafından ödenmeyen bu tutarlara ilişkin katma değer vergisinin indirim konusu yapıldığının tespiti üzerine, bu indirimlerin reddi suretiyle dava konusu cezalı tarhiyatın yapıldığının anlaşıldığı, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 35. maddesinde malların iade edilmesi, işlemin gerçekleşmemesi, işlemden vazgeçilmesi veya sair sebeplerle matrahta değişiklik vuku bulduğu hallerde, vergiye tabi işlemleri yapmış olan mükelleflerin bunlar için borçlandığı vergisini bu işlemlere muhatap olan mükellefin ise indirme hakkı bulunan vergiyi değişikliğin mahiyetine uygun şekilde ve değişikliğin vuku bulduğu dönem içinde düzelteceği, iade olunan malların fiilen işletmeye girmiş olması ve bu girişin defter kayıtları ile beyannamede gösterilmesinin şart olduğunun hükme bağlandığı, olayda; davacı şirketin resmi kurumlara düzenlenen faturalardaki hizmetleri gerçekte verdiğinden katma değer vergisi açısından işlemin tamamlandığı ve vergi doğuran olayın meydana geldiği, dolayısıyla tedavi hizmetinin karşılığının eksik ödenmesi halinde katma değer vergisi açısından bu verginin düzeltilmesine yasal olarak olanak bulunmadığı, öte yandan davacı şirket resmi kurumlardan tahsil edemediği hizmet bedelleri için usulüne uygun muhasebe kaydı yapmamış olduğu, buna göre resmi kurumlara düzenlenen faturalardaki hizmetlerin gerçekte verildiği davacı şirket yetkililerince de açıkca beyan edildiğinden ve ibraz edilen tutanakların alacaklı şirketin resmi kurumlardan olan alacağından zorunlu nedenlerle tamamen vazgeçtiğini kanıtlamaya yerli bir belge niteliğinde olmadığından yapılan cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle reddeden … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının; kamu kurumuna kestikleri fatura bedellerinin kendi insiyatifleri dışında eksik ödendiği, bu durumun muhasebe kayıtlarında yansıtılarak 35. madde uyarınca katma değer vergisinin indirim konusu yapılmasının yasal olduğu, yapılan cezalı tarhiyatta yasal isabet bulunmadığı ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.
Savunmanın Özeti : Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmaktadır.
Danıştay Savcısı …'ın Düşüncesi : Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 35. maddesine göre, iade olunan malların fiilen işletmeye girmiş olması ve bu girişin defter kayıtları ile beyannamede gösterilmesi şartıyla malların iade edilmesi, işlemin gerçekleşmemesi, işlemden vazgeçilmesi veya sair sebeplerle matrahta değişiklik vukubulduğu hallerde, vergiye tabi işlemleri yapmış olan mükellef bunlar için borçlandığı vergiyi, bu işlemlere muhatap olan mükellef ise indirime hakkı bulunan vergiyi değişikliğin mahiyetine uygun şekilde ve değişikliğin vukubulduğu vergilendirme dönemi içinde düzeltebilmektedir.
Bu yasal düzenleme uyarınca malların iade edilmesi, işlemin gerçekleşmemesi, işlemden vazgeçilmesi veya sair sebeplerle matrahta değişiklik vukubulması hallerinde işlemi yapmış olan mükellef borçlandığı vergiyi indirim konusu yapabildiğine göre, sağlık hizmeti verdiği Emekli Sandığı ve diğer Resmi Kurumlar adına düzenlemiş olduğu faturalarda gösterilen tutarların bir kısmının ilgili kurumlar tarafından ödenmemesi nedeniyle, ödenmeyen tutarlara ilişkin katma değer vergilerini de indirim konusu yapmasında hukuka aykırılık görülmemektedir.
Açıklanan nedenlerle davacı temyiz talebinin kabulü ile cezalı tarhiyatı tasdik eden mahkeme kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
Tetkik Hakimi …'ın Düşüncesi : İleri sürülen iddialar usule ve hukuka uygun Vergi Mahkemesi kararının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmadığından, temyiz isteminin reddi gerekeceği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince işin gereği görüşüldü:
İstem, davacı şirket adına düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak tarh edilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin terkini istemiyle açılan davayı reddeden vergi mahkemesi kararının bozulmasına ilişkindir.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun "Matrah ve İndirim Miktarının Değişmesi" başlıklı 35. maddesinde; malların iade edilmesi, işlemin gerçekleşmemesi, işlemden vazgeçilmesi veya sair sebeplerle matrahta değişiklik vukubulduğu hallerde, vergiye tabi işlemleri yapmış olan mükellefin bunlar için borçlandığı vergiyi; bu işlemlere muhatap olan mükellefin ise indirime hakkı bulunan vergiyi değişikliğin mahiyetine uygun şekilde ve değişikliğin vuku bulduğu dönem içinde düzelteceği, şu kadar ki, iade olunan malların fiilen işletmeye girmiş olması ve bu girişin defter kayıtları ile beyannamede gösterilmesinin şart olduğu hükme bağlanmıştır.
Dosyanın incelenmesinden özel hastane işletmeciliği yapan davacı şirketin mensuplarına sağlık hizmeti verdiği resmi kurumlar adına düzenlenmiş olup faturalarda gösterilen tutarların bir kısmının ilgili kurumlar tarafından ödenmemesi üzerine davacı tarafından eksik ödenen bu tutarların indirim konusu yapıldığını, idarece bu indirimlerin hukuka aykırı olduğundan bahisle düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak reddi suretiyle dava konusu cezalı tarhiyatın yapıldığı anlaşılmaktadır.
Anılan yasal düzenleme uyarınca,malların iadesi,vergi konusu işlemin gerçekleşmemesi ve işlemden vazgeçilmesi gibi matrahta değişiklik yaratan hallerde, mükelleflere ödeyecekleri veya indirilebilecekleri vergi miktarlarında gerekli düzeltmeleri yapabilme imkanı tanınmıştır.
Olayda, vergi mahkemesince her ne kadar davacı şirketin sağlık hizmeti vermekle katma değer vergisi açısından vergiyi doğuran olayın meydana geldiği ve işlemin tamamlandığı, bu nedenle tedavi hizmet bedelinin eksik ödenmesi halinde katma değer vergisi açısından bu vergiyi düzeltme olanağı bulunmadığı, dolayısıyla tahsil edilemeyen bu fatura bedellerinin indirime konu edilemeyeceği gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiş ise de; 3065 sayılı Yasa'nın 35. maddesinde işlemin gerçekleşmemesi, işlemden vazgeçilmesi ve sair sebeplere matrahta değişiklik olması halinde muhatap olan mükellefin yine yasanın öngördüğü usul ve esaslar çercevesinde düzeltme hakkı olduğu kurala bağlanmış olup, davacının sunduğu belgelere göre Sosyal Sigortalar Kurum Başkanlığı Sağlık İşleri Genel Müdürlüğü, İzmir Sağlık İşleri Genel Müdürlüğünce yükümlü şirkete düzenlediği fatura bedellerinin altında ödeme yapıldığı görülmektedir.
Diğer taraftan dava dilekçesine ekli … Vergi Dairesi Müdürlüğünün ... tarih ve ... sayılı yazısında da özel sağlık kurum ve kuruluşları tarafından fatura hizmet bedellerinde bir değişiklik olması halinde değişikliğin gerçekleştiği dönemde 3065 sayılı Yasa'nın 35. maddesi kapsamında gerekli düzeltme işlemi yapmalarının mümkün olduğu kabul edilmiştir
Buna göre kendisine düzenlediği fatura bedelinin altında ödeme yapıldığı açık olan davacının 3065 sayılı Yasanın 35. maddesi uyarınca gerekli düzeltmeleri yaparak tahsil edemediği, hizmet bedeline ilişkin katma değer vergilerini indirim konusu yapmasında hukuka aykırılık bulunmamaktadır. Aksi uygulamanın tahsil edilmeyen bir tutar üzerinden vergi ödemesine dolayısıyla haksız vergilendirmeye sebeb olacağı tabiidir.
Bu durumda, vergi mahkemesince yukarıda belirtilen hususlar dikkate alınmak ve davacının düzenlediği faturalar, idarece eksik ödeme yapıldığına dair bilgi ve belgeler, tahsil edilemeyen tutarlara ilişkin defter ve muhasebe kayıtları incelenerek 35. maddede öngörülen düzeltme şartlarının oluşup oluşmadığı irdelenmek suretiyle yeniden bir karar verilmesi gerekmektedir.
Açıklanan nedenlerle temyiz isteminin kabulüne, … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının bozulmasına 31.3.2010 tarihinde esasta ve gerekçede oyçokluğu ile karar verildi.
Karşı Oy ( X ) : Temyizde ileri sürülen iddialar usul ve hukuka uygun vergi mahkemesi kararının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmediğinden temyiz isteminin reddi gerektiği görüşü ile karara katılmıyorum.
Karşı Oy ( XX ) : Gerek dava konusu cezalı tarhiyata esas inceleme raporu gerekse dosyadaki bilgi ve belgeler dikkate alındığında davacıya eksik ödeme yapıldığı ve buna ilişkin muhasebe kayıtlarının yapılıp daha sonra katma değer vergisi indiriminde bulunulduğu anlaşıldığından mahkeme kararının bu gerekçe ile bozulması gerektiği görüşüyle karara gerekçe yönünden katılmıyorum.