7. Daire 2008/6890 E. , 2010/4830 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
YEDİNCİ DAİRE
Esas No : 2008/6890
Karar No : 2010/4830
Temyiz İsteminde Bulunan : Başbakanlık Gümrük Müsteşarlığı adına …
Karşı Taraf : ...Endüstrisi Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi
Vekili : Av.
İstemin Özeti : Davacı Şirket tarafından ... tarih ve ... sayılı yatırım teşvik belgesi kapsamında, ... gün ve ... sayılı serbest dolaşıma giriş beyannamesi ile ithal edilen 12.4.2005 tarihli ...sayılı fatura muhteviyatı eşyanın beyan edilmediği halde beyan edilmiş gibi ithaline izin verildiğinden ve ithal edilen eşyanın peşin ödeme tutarlarının faturalara dahil edilmediğinden bahisle düzenlenen soruşturma raporu uyarınca yapılan katma değer vergisi ek tahakkukuna vaki itirazın reddine yönelik işlemi; ithalatın mavi hat kriterlerine göre gerçekleştirildiği, bu kriterde, eşyanın veya buna ilişkin yazılı beyan ve ilgili belgelerin veya ticari belge ve verilerin sonradan kontrol edilmesinin esas olduğu, davacı Şirket tarafından da eşyanın tesliminden sonra beyannamelerin düzeltilmesinin talep edildiği, ayrıca 4458 sayılı Gümrük Kanununun 234'üncü maddesinin birinci fıkrasının (b) bendinde, kıymeti üzerinden gümrük vergisine tabi eşyanın beyan edilen kıymetinin, muayene ve denetleme sonucunda, bu Kanunun 23 ila 31'inci maddelerinde yer alan hükümler çerçevesinde belirlenen kıymete göre noksan bulunduğu takdirde, bu noksanlığa ait gümrük vergisinden başka, bu vergi farkının üç katı para cezası alınacağının hükme bağlandığı; bu hükme göre, vergi farkının, muayene ve denetleme veya teslimden sonra kontrol sonucunda ortaya çıkması gerektiği, bu durumda, söz konusu vergi farkının, davacı Şirketin, 26.9.2005 tarihinde İzmir Gümrük Müdürlüğüne verdiği dilekçe ile ortaya çıktığı hususu sabit olduğundan, davacı Şirket adına yapılan ek katma değer vergisi tahakkukunda yasaya uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle iptal eden ... Vergi Mahkemesinin ... gün ve E:...; K:... sayılı kararının; Gümrükler Genel Müdürlüğünün 2004/26 sayılı Genelgesinde, kıymet noksanlığının, eşyanın tesliminden sonraki aşamada yükümlüsünce fark edilerek İdareye bildirilmesi halinde, beyannamede düzeltme yapılmadan, ek tahakkuk yapılarak tahsilatın gerçekleştirilmesi ve 4458 sayılı Kanunun 241'inci maddesinin birinci fıkrasına göre işlem yapılması bildirildiğinden, tesis edilen işlemin yasaya uygun olduğu; ithalat sırasında beyan edilmeyip, daha sonra yükümlüsünce bildirilen noksan kıymet üzerinden yapılan ek tahakkukta hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.
Savunmanın Özeti : İstemin reddi gerektiği savunulmuştur.
Tetkik Hâkimi ...'nın Düşüncesi : Olayda; ithalatın yatırım teşvik belgesi kapsamında yapıldığı hususu taraflar arasında ihtilafsızdır. Ayrıca, ithal konusu eşyanın, Katma Değer Vergisi Kanununun 13'üncü maddesinin birinci fıkrasının (d) bendi uyarınca, katma değer vergisinden istisna olması nedeniyle, kıymet farkından kaynaklanan vergi kaybı olduğundan bahisle, katma değer vergisi ek tahakkuku yapılması gerektiğinden söz edilemez.
Öte yandan, ithalatın mavi hat kriterine göre yapılmasının, ithalata ilişkin belgelerin kontrolünün, ancak, eşyanın tesliminden sonraki aşamada yapılmasını gerektirmesi, Gümrük Kanununun 73'üncü maddesinin düzeltme yapma konusunda İdareye yetki tanımasına rağmen ve ayrıca soruşturma raporuyla da öngörülmemesine karşın, davalı İdare tarafından soruşturma raporu ve Gümrükler Genel Müdürlüğünün 2004/26 sayılı Genelgesi dayanak alınarak yapılan ek tahakkukta ve buna vaki itirazın reddine dair Başmüdürlük işleminde hukuka uyarlık bulunmamakta olup, açıklanan şekilde verilen temyize konu mahkeme kararında sonucu itibarıyla isabetsizlik görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı ...'un Düşüncesi: İdare ve vergi mahkemelerince verilen kararların temyizen incelenerek bozulabilmesi için, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 49'uncu maddesinin 1'inci fıkrasında belirtilen nedenlerin bulunması gerekmektedir.
Temyiz dilekçelerinde öne sürülen hususlar, söz konusu maddede yazılı nedenlerden hiçbirisine uymadığından, taraflar isteminin reddi ile temyiz edilen mahkeme kararının onanmasının uygun olacağı düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Yedinci Dairesince işin gereği görüşüldü:
Temyiz başvurusu, davacı Şirket tarafından ... tarih ve ... sayılı yatırım teşvik belgesi kapsamında, ... gün ve ... sayılı serbest dolaşıma giriş beyannamesi ile ithal edilen 12.4.2005 tarihli ...sayılı fatura muhteviyatı eşyanın beyan edilmediği halde beyan edilmiş gibi ithaline izin verildiğinden ve ithal edilen eşyanın peşin ödeme tutarlarının faturalara dahil edilmediğinden bahisle düzenlenen soruşturma raporu uyarınca yapılan katma değer vergisi ek tahakkukuna vaki itirazın reddine yönelik işlemi iptal eden vergi mahkemesi kararının bozulması istemine ilişkindir.
Dosyanın incelenmesinden; davacı Şirket tarafından beyan dışı bırakılan kıymetin, 4458 sayılı Gümrük Kanununun 73'ncü maddesi uyarınca düzeltilmesi istemiyle davalı Gümrük Müdürlüğüne başvurulduğu, bu başvurunun, Gümrük Müdürlüğünce Gümrük Kanununun 63'ncü maddesi uyarınca olumsuz görülmekle birlikte, konunun bir kez de Makamlarınca incelenmesi için Başmüdürlüğe gönderildiği, Başmüdürlükçe, düzeltme istemi yerinde bulunmakla birlikte konunun bir kez de Müsteşarlık Makamınca incelenmesi için Gümrük Müsteşarlığına aktarıldığı, Gümrük Müsteşarlığınca konunun incelenmesi için Gümrük Başkontrolörü ...'nın görevlendirildiği, inceleme elemanınca düzenlenen 16.10.2006 gün ve 4/3 sayılı soruşturma raporunda da; ithalatın mavi hat kriterine göre yapıldığı, peşin ödeme tutarlarının serbest dolaşıma giriş beyannamesinin tescili sırasında dikkate alınmaması hususunda, davacı Şirket yetkililerinin herhangi bir kusurunun bulunmadığı, diğer yandan Gümrük Müdürlüğüne faturasının sonradan geldiğini bildirdikleri yatırım teşvik belgesi kapsamındaki 12.4.2005 tarih ve ...sayılı fatura muhteviyatı eşyanın ithalinde, davacı Şirket yetkililerinin herhangi bir suiniyeti tespit edilememesine rağmen, gerekli dikkat ve özeni göstermedikleri kanaatine varıldığı, davacının (A) sınıfı onaylanmış kişi statü belgesine sahip olduğu, ithalatın yatırım teşvik belgesi kapsamında yapılması nedeniyle herhangi bir vergi kaybı bulunmadığından Gümrük Kanununun 73'üncü maddesinin ikinci ve üçüncü fıkraları uyarınca fatura kıymetlerinin peşin ödeme tutarlarında arttırılarak, ödeme şekillerinin de "peşin+mal mukabili" olarak düzeltilmesi, ayrıca her bir serbest dolaşıma giriş beyannamesi için de ayrı ayrı Gümrük Kanununun 241'inci maddesinin birinci fıkrasının tatbik edilmesi, aynı yatırım teşvik belgesi kapsamındaki 12.4.2005 tarih ve ...sayılı 85.281,52 Euro tutarındaki fatura muhteviyatı %26,3 peşin ödenen miktarın ilavesiyle 115.714,41 Euro kıymetindeki eşya ile ilgili olarak ise ... tarih ve ... sayılı serbest dolaşıma giriş beyannamesinin yatırım teşvik belgesindeki düşümlerle birlikte beyan ve kıymet olarak düzeltilerek, Gümrük Kanununun 241'inci maddesinin birinci fıkrasının tatbik edilmesinin mütalaa edildiği; daha sonra Gümrük Müsteşarlığı Gümrükler Kontrol Genel Müdürlüğünün Başmüdürlüğe hitaben yazdığı 29.11.2006 gün ve 19760 sayılı yazısında, soruşturma raporu ve Gümrükler Genel Müdürlüğünün 2004/26 sayılı Genelgesi uyarınca, noksan kıymet beyanı, eşyanın tesliminden sonraki aşamada yükümlüsünce fark edilerek Gümrük İdaresine bildirildiğinden, beyannamede düzeltme yapılmadan ek tahakkuk yapılarak tahsilatın gerçekleştirilmesi ve Gümrük Kanununun 241'inci maddesinin birinci fıkrasına göre işlem yapılmasının talimatlandırıldığı; bunun üzerine Gümrük Müdürlüğünce davacı adına yapılan katma değer vergisi ek tahakkukuna vaki itirazın reddi üzerine dava açıldığı anlaşılmıştır.
4458 sayılı Gümrük Kanununun 23'üncü maddesinde, eşyanın gümrük kıymetinin, Gümrük Tarifesinin ve eşya ticaretine ilişkin belirli konularda getirilen tarife dışı düzenlemelerin uygulanması amacıyla bu bölümde yer alan hükümler çerçevesinde belirlenen kıymet olduğu belirtilmiş; 24'üncü maddesinin 1'inci fıkrasında, ithal eşyasının gümrük kıymetinin eşyanın satış bedeli; satış bedelinin ise, Türkiye'ye ihraç amacıyla yapılan satışta 27 ve 28'inci maddelere göre gerekli düzeltmelerin de yapıldığı fiilen ödenen veya ödenecek fiyat olduğu öngörülerek, eşyanın satış bedelinin gümrük kıymetine esas alınabilmesi için gerekli koşullara yer verilmiş; 24'üncü maddenin 3'üncü fıkrasının (a) bendinde ise, fiilen ödenen veya ödenecek fiyat, ithal eşyası için alıcının, satıcı veya satıcı yararına yaptığı veya yapması gereken ödemelerin toplamı olarak tanımlanmış, ödemelerin para transferi şeklinde olabileceği gibi, akreditif veya ciro edilebilir bir kıymetli evrak kullanılarak ya da doğrudan veya dolaylı da yapılabileceği kurala bağlanmıştır.
Diğer taraftan, sözü edilen Kanunun 26'ncı maddesinde ise, 24 ve 25'inci madde hükümlerine göre belirlenemeyen ithal eşyasının gümrük kıymetinin, Gümrük Tarifeleri ve Ticaret Genel Anlaşmasının VII'nci Maddesinin Uygulanmasına Dair Anlaşmanın, Gümrük Tarifeleri ve Ticaret Genel Anlaşmasının (GATT) VII'nci Maddesinin ve bu bölüm hükümlerinin prensip ve genel hükümlerine uygun yöntemlerle ve Türkiye'de mevcut veriler esas alınarak belirleneceği öngörülmüş; GATT'ın VII'nci Maddesinin Uygulanmasına İlişkin Anlaşmanın 17'nci maddesinde de, bu Anlaşmada yer alan hiçbir hükmün, Gümrük İdaresinin, gümrük kıymetinin belirlenmesi ile ilgili olarak ibraz edilen tutanak, belge veya beyannamenin gerçeklik veya doğruluğunu araştırma hakkını sınırlamayacağı ve bu hakkı tartışma konusu haline getirecek şekilde yorumlanamayacağı hükmüne de yer verilmiştir.
Söz konusu düzenlemelerin değerlendirilmesinden; ithal edilen eşyanın gümrük kıymetinin belirlenmesinde, öncelikle satış bedelinin esas alınması, satış bedelinin esas alınması için gerekli koşulların mevcut olmadığının tespit edilmesi halinde de sırasıyla diğer yöntemlere başvurulması gerektiği; ancak, Gümrük İdaresinin, her aşamada, beyan edilen satış bedelinin gerçeği yansıtıp yansıtmadığını, araştırma hak ve yetkisine sahip olduğu sonucuna varılmaktadır.
Konuyla ilgili olarak, Gümrük Kanununun 63'üncü maddesinin olay tarihinde yürülükte bulunan şeklinde, beyannamelerin tescilden sonra düzeltilemeyeceği, ancak beyan sahibinin talebi üzerine, tescilden sonra eşyanın cins, nevi ve niteliği ile marka ve numaraları dışında beyannamede yer alan ağırlık, adet, ölçü yahut kıymet yönlerinden bir veya daha fazla bilginin düzeltilmesine Gümrük İdarelerince izin verileceği, bu düzeltmelerin, idare amirinin izni ile yapılacağı ve beyanda bulunan ile birlikte imzalanarak resmi mühürle mühürleneceği; ancak, beyan sahibine eşyanın muayene edileceğinin bildirilmesinden, söz konusu bilgilerin yanlış olduğunun tespit edilmesinden ve 73'üncü madde hükümleri saklı kalmak üzere, eşyanın teslim edilmesinden sonra beyannamede düzeltme yapılmasına izin verilemeyeceği düzenlemesi yapılmıştır.
Aynı Kanunun 73'üncü maddesinde de, Gümrük İdarelerinin, eşyanın tesliminden sonra ve beyannamedeki bilgilerin doğruluğunu saptamak amacıyla, eşyanın ithal veya ihraç işlemlerini veya sonraki ticari işlemlere ilişkin ticari belge ve verileri kontrol edebileceği; yine Gümrük İdarelerinin, kendi yetkileri doğrultusunda veya beyan sahibinin talebi üzerine, yönetmelikle belirlenen usul ve esaslar çerçevesinde, beyannamenin düzeltilmesini eşyanın tesliminden sonra da yapabileceği düzenlemesi yer almaktadır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 13'üncü maddesinin birinci fıkrasının (d) bendinde ise; yatırım teşvik belgesi sahibi mükelleflere belge kapsamındaki makine ve teçhizat teslimlerinin katma değer vergisinden müstesna olduğu hükmü yer almaktadır. Temyize konu Mahkeme kararı ile; ithalatın mavi hat kriterlerine göre gerçekleştirildiği, bu kriterde, eşyanın veya buna ilişkin yazılı beyan ve ilgili belgelerin veya ticari belge ve verilerin sonradan kontrol edildiği; vergi farkının, Gümrük Kanununun 234'üncü maddesinin birinci fıkrasının (b) bendi uyarınca muayene, denetleme veya kontrol sonucunda ortaya çıkması gerekirken, davacının 26.9.2005 günlü dilekçesi ile İdareye kendiliğinden yaptığı bildirim sonucunda ortaya çıktığı gerekçesiyle ek tahakkuka vaki itirazın reddine dair işlem iptal edilmiştir.
Olayda; ithalatın yatırım teşvik belgesi kapsamında yapıldığı hususu taraflar arasında ihtilafsızdır. Bu durumda, 3065 sayılı Kanunun 16'ncı maddesinin birinci fıkrasının (a) bendinde yer alan, bu Kanuna göre teslimleri vergiden istisna edilen mal ve hizmetlerin ithalinin vergiden müstesna olduğu yolundaki hüküm nedeniyle, aynı Kanunun 13'üncü maddesinin birinci fıkrasının (d) bendi uyarınca, ithale konu eşya katma değer vergisinden istisna olduğundan, kıymet farkından kaynaklanan vergi kaybı oluştuğundan bahisle, katma değer vergisi ek tahakkuku yapılması, yasa hükmünün açıkça ihlali anlamına gelmektedir.
Öte yandan, ithalatın mavi hat kriterlerine göre yapılması, ithalata ilişkin belgelerin kontrolünün, ancak, eşyanın tesliminden sonraki aşamada yapılmasını gerektirmesi, Gümrük Kanununun 73'üncü maddesinin düzeltme yapma konusunda İdareye yetki tanımasına rağmen ve ayrıca soruşturma raporuyla da öngörülmemesine karşın, davalı İdare tarafından soruşturma raporu ve Gümrükler Genel Müdürlüğünün 2004/26 sayılı Genelgesi dayanak alınarak yapılan ek tahakkukta ve buna vaki itirazın reddine dair Başmüdürlük işleminde hukuka uyarlık bulunmamakta olup, mahkeme kararında sonucu itibarıyla isabetsizlik görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle, temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, mahkeme kararının bozulmasını sağlayacak durumda bulunmadığından, temyiz isteminin reddine, 20.10.2010 gününde oyçokluğu ile karar verildi.
(X) KARŞI OY
Dosyanın incelenmesinden; davacı Şirket tarafından ... tarih ve ... sayılı yatırım teşvik belgesi kapsamında, ... gün ve ... sayılı serbest dolaşıma giriş beyannamesi ile ithal edilen 12.4.2005 tarihli ...sayılı fatura muhteviyatı eşyanın beyan edilmediği halde beyan edilmiş gibi ithaline izin verildiğinden ve ithal edilen eşyanın peşin ödeme tutarlarının faturalara dahil edilmediğinden bahisle düzenlenen soruşturma raporu uyarınca, davacı adına yapılan katma değer vergisi ek tahakkukuna vaki itirazın reddine dair işlemi iptal eden vergi mahkemesi kararının bozulmasının istenildiği anlaşılmıştır.
Olayda, davacı tarafından, katma değer vergisi ek tahakkukuna vaki itirazın reddine ilişkin işlemin iptali istemiyle dava açılmasına karşın; Mahkemece, 4458 sayılı Gümrük Kanununun "Vergi Kaybına Neden Olan İşlemlere Uygulanacak Cezalar" başlıklı 234'üncü maddesinin birinci fıkrasının (b) bendi hükmüne dayanılarak, dolayısıyla, hukuki durum yanlış nitelendirilerek ve yargılama tekniklerine de aykırı olarak hüküm kurulmak suretiyle verilen iptal kararında yasal isabet görülmemiştir.
Açıklanan nedenle, temyiz isteminin kabulü ile mahkeme kararının bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.