9. Daire 2008/8293 E. , 2011/7887 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2008/8293
Karar No: 2011/7887
Temyiz İsteminde Bulunan Taraflar :
1) Karadeniz Vergi Dairesi Müdürlüğü - TRABZON
2) …
İstemin Özeti : Ortağı olduğu ... Şti.'nin vadesinde ödenmeyen 2002/Şubat-Aralık, 2003/Şubat-Aralık, 2004/Şubat-Aralık dönemlerine ilişkin vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ile gecikme faizi borçlarının tahsili amacıyla davacı adına düzenlenen ödeme emirlerinin iptali istemiyle açılan davayı; dosyanın incelenmesinden, ... Şti.'nin tahakkuk eden vergilerinin vadesinde ödenmediği, şirket hakkında yapılan malvarlığı araştırmasında herhangi bir malvarlığına rastlanılmadığı, bunun üzerine amme alacağının tahsilinin sağlanması amacıyla şirketin eski ortağı olan davacı adına dava konusu ödeme emirlerinin düzenlenip tebliğ edildiğinin anlaşıldığı, 6183 sayılı Kanunun 35. maddesinde 5766 sayılı Kanunla yapılan değişiklikle, limited şirketten tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan kamu borçlarından dolayı ortaklar için öngörülen sorumluluğun müteselsil sorumluluk olduğu, şirketten tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacağının doğduğu ve ödenmesi gereken zamanlarda pay sahiplerinin farklı şahıslar olmaları halinde bu şahısların müteselsil sorumlu tutularak sermaye hisseleri oranında takip edilmesi gerektiği, olayda, davacının limited şirketteki hisselerini 5.1.2006 tarihli hisse devir senediyle devrettiği anlaşılmış olup dava konusu ödeme emri içeriği vergi borçları ve cezalarının davacının ortak olduğu dönemlere tekabül ettiğinin anlaşıldığı, bu durumda, davacının şirketten tahsil edilemeyen kamu alacağından sermaye hissesi oranında doğrudan doğruya sorumluluğu bulunduğundan davacı adına sermaye hissesi oranında düzenlenen ödeme emirlerinde hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle reddeden ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının; davacı tarafından, amme alacağının kesinleşmesinin beklenilmediği, şirket borçları nedeniyle öncelikle şirket, ardından da kanuni temsilcinin takip edilmesi gerektiği, bu nedenle, adına düzenlenen ödeme emirlerinin hukuka aykırı olduğu, 5766 sayılı Kanunun, ortakların şirket borçlarından sorumluluğu konusunda bir değişiklik getirmediği, davalı idare tarafından ise; davanın duruşmalı görülmesine rağmen davalı idare vekili lehine vekalet ücretine hükmedilmediği ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.
Savunmanın Özeti : Davalı idare tarafından temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.Davacı tarafından cevap verilmemiştir.
Danıştay Savcısı …'ın Düşüncesi : 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 10. maddesine göre şirketin kesinleşen ve şirket tarafından ödenmeyen vergi borcunun öncelikle kanuni temsilciden, tahsil edilememesi halinde ortaklarından istenebileceğinden bu aşamada, şirket ortağı olan davacıdan alacağın ödeme emri ile istenilmesinde isabet görülmemiştir.
Bu nedenle davanın reddine ilişkin mahkeme kararının bozulmasının uygun olacağı düşünülmektedir.
Tetkik Hakimi …'un Düşüncesi : Taraflarca ileri sürülen iddialar usule ve hukuka uygun Vergi Mahkemesi kararının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmadığından, temyiz istemlerinin reddi gerekeceği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince işin gereği görüşüldü:
Davacının duruşma istemi, 2577 sayılı Kanunun 17. maddesi uyarınca yerinde görülmeyerek işin esasına geçildi;
Ortağı olduğu ... Şti.'nin vadesinde ödenmeyen 2002/Şubat-Aralık, 2003/Şubat-Aralık, 2004/Şubat-Aralık dönemlerine ilişkin vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ile gecikme faizi borçlarının tahsili amacıyla adına düzenlenen ödeme emirlerinin iptali istemiyle açılan davayı reddeden vergi mahkemesi kararının taraflarca temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
Dosyanın incelenmesinden, davacının eski ortağı olduğu şirket adına re'sen yapılan vergi ziyaı cezalı katma değer vergisine ilişkin olarak düzenlenen ihbarnamelere karşı açılan davanın Mahkemece reddi üzerine şirket adına iki nolu ihbarnamelerin düzenlendiği, ancak şirket adına tahakkuk ettirilen katma değer vergisi, vergi ziyaı cezası, gecikme faizi ve karar harcının vadesi geçtiği halde ödenmemesi üzerine bu kez şirket adına ödeme emirleri düzenlenerek tebliğ edildiği, bu aşamada da ödemede bulunulmadığından şirket hakkında malvarlığı araştırması yapıldığı, ancak yapılan araştırmalarda adı geçen şirketin menkul ve gayrimenkul hak ve alacağına rastlanılmadığından, söz konusu dönemlerde şirket ortağı olan davacı adına şirketten tahsil edilemeyen vergi borçlarının, 5766 sayılı Kanunun geçici 1. maddesi hükmüne dayanılarak 6183 sayılı Kanunun 35. maddesine istinaden şirketteki hissesi oranında dava konusu ödeme emirlerinin düzenlenerek davacıya tebliği üzerine bu ödeme emirlerinin iptali istemiyle açılan davanın; vergi mahkemesince, 6183 sayılı Kanunun 35. maddesinde 5766 sayılı Kanunla yapılan değişiklikle, limited şirketten tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan kamu borçlarından dolayı ortaklar için öngörülen sorumluluğun müteselsil sorumluluk olduğu, dosyanın incelenmesinden davacının limited şirketteki hisselerini 5.1.2006 tarihli hisse devir senediyle devrettiği, dava konusu ödeme emri içeriği vergi borçları ve cezalarının davacının ortak olduğu dönemlere tekabül ettiğinin anlaşıldığı, buna göre ödeme emirlerinde hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle reddine karar verildiği anlaşılmaktadır.
Bu durumda, uyuşmazlığın çözümü için öncelikle 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsili Usulü Hakkındaki Kanunun 35. maddesinde 5766 sayılı Kanun ile yapılan değişikliklerden sonra oluşan hukuki durumun irdelenmesi gerekmektedir.
6183 sayılı Amme Alacakları Tahsil Usulü Hakkındaki Kanun'un 35. maddesinde, 29.07.1998 yürürlük tarihi itibariyle, 4369 sayılı Kanun'un, 21. maddesi uyarınca yapılan değişiklikle, "Limited şirket ortakları, şirketten tahsil imkanı bulunmayan amme alacağından sermaye hisseleri oranında doğrudan doğruya sorumlu olurlar ve bu Kanun hükümleri gereğince takibe tabi tutulurlar" hükmü yer almakta iken, anılan madde 5766 sayılı Kanun'un 3. maddesi ile yeniden düzenlenmiş ve yapılan değişiklik ile limited şirket ortaklarının, şirketten tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacağından sermaye hisseleri oranında doğrudan doğruya sorumlu oldukları ve bu Kanun hükümleri gereğince takibe tabi tutulacakları, 2. fıkrasında ise, ortağın şirketteki sermaye payını devretmesi halinde, payı devreden ve devralan şahısların, devir öncesine ait amme alacaklarının ödenmesinden birinci fıkra hükmüne göre müteselsilen sorumlu oldukları belirtilmiş, amme alacağının doğduğu ve ödenmesi gereken zamanlarda pay sahiplerinin farklı şahıslar olmaları halinde bu şahıslar, amme alacağının ödenmesinden birinci fıkra hükmüne göre müteselsilen sorumlu tutulmuşlardır.
5766 sayılı Kanun"un yürürlük maddesi olan 27. maddesi uyarınca, 6183 sayılı Kanunun 35. maddesinde yapılan değişiklikler, 5766 sayılı Kanun"un Resmi Gazete'de yayımlandığı tarih olan 06.06.2008 itibariyle yürürlüğe girmiştir.
Öte yandan, 5766 sayılı Kanun'un geçici 1. maddesinde, "Bu Kanunla 6183 sayılı Kanunda yapılan değişiklikler ve eklenen hükümler, hükümlerin yürürlüğe girdiği tarih itibarıyla tahsil edilmemiş bulunan amme alacakları hakkında da uygulanır" denildiğinden, yukarıda belirtilen değişiklikler ve getirilen yeni hükümler, yürürlük tarihinden sonra doğacak amme alacakları için uygulanacağı gibi daha önce doğmuş olup, yürürlük tarihi itibariyle halen ödenmemiş amme alacakları için de uygulanacağı sonucunu doğurmaktadır.
Ancak 5766 sayılı Kanun'un geçici 1. maddesinin Anayasaya aykırı olduğu iddiasıyla anılan maddenin iptali ve yürürlüğünün durdurulması istemiyle Anayasa Mahkemesi'ne yapılan başvuru üzerine Anayasa Mahkemesince verilen 28.4.2011 tarih ve E. 2009/39, K. 2011/68 sayılı karar ile 5766 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunda ve Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanunun geçici 1. maddesinin Anayasaya aykırı olduğuna ve iptaline, iptal kararının sonuçsuz kalmaması için kararın Resmî Gazetede yayımlanacağı güne kadar yürürlüğünün durdurulmasına hükmedildiği, yürürlüğün durdurulmasına ilişkin kararın da 14.5.2011 tarih ve 27934 sayılı Resmi Gazetede yayımlanarak yürürlüğe girdiği anlaşılmaktadır.
Anayasa yargısında yürürlüğü durdurma, yetkili bir yargı organınca Anayasaya uygunluk denetimi yapılmakta olan bir kuralın henüz esas yönünden incelenmesi yapılmadan yada esas yönden incelemesi yapılarak Anayasa aykırı bulunduktan sonra kararın yazılıp iptal hükmü yürürlüğe girinceye değin yürürlüğün askıya alınmasıdır. Kanun, kanun hükmünde kararname veya Türkiye Büyük Millet Meclisi İçtüzüğü ya da bunların hükümlerinin, iptal kararlarının Resmî Gazetede yayımlandığı tarihte yürürlükten kalkacağı Anayasanın 153. maddesinin 3. fıkrasında kural olarak benimsenmiştir. Ancak, yürürlüğün durdurulması müessesesi, Anayasa Mahkemesi tarafından, bu kuralın bir istisnası olarak benimsenmiş ve iptal edilen kuralın, iptal kararının Resmi Gazetede yayımlandığı tarihe kadar uygulanmasının istenilmediği durumlarda iptal kararı ile birlikte yürürlüğün durdurulması kararı verilerek yürürlüğü askıya alınmaktadır.
Bu durumda, 5766 sayılı Kanunun geçici 1. maddesinin yürürlüğünün durdurulmasına ilişkin kararın, 14.5.2011 tarih ve 27934 sayılı Resmi Gazetede yayımlanarak yürürlüğe girdiği görüldüğünden, tüm bu açıklamalar sonucunda, 5766 sayılı Kanun ile 6183 sayılı Kanunda yapılan ve vergi borcundan sorumlu tutulan şahıslar hakkında önceden varolmayan bir takım yeni sorumluluk yolları ve yeni sorumluluk kriterleri getiren değişikliklerin, henüz tahsil edilmeyen amme alacakları için de geriye yürütülerek söz konusu alacakların tahsiline ilişkin olarak yapılacak işlemlere uygulanma imkanı bulunmamaktadır. Bu durumda, uyuşmazlığın, davacının sorumlu tutulduğu kamu alacağının ait olduğu 2002/Şubat-Aralık, 2003/Şubat-Aralık, 2004/Şubat-Aralık dönemlerinde yürürlükte bulunan 6183 sayılı Amme Alacakları Tahsil Usulü Hakkındaki Kanun'un 29.07.1998 yürürlük tarihi itibariyle, 4369 sayılı Kanun'un, 21. maddesi ile değiştirilen 35. maddesi uyarınca çözümlenmesi gerekmektedir.
6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulu Hakkında Kanun'un uyuşmazlık konusu dönemde yürürlükte bulunan 35 inci maddesinde 4369 sayılı Kanunun 21 inci maddesiyle yapılan ve 29.7.1998 tarihinde yürürlüğe giren değişiklikle, limited şirket ortaklarının, şirketten tahsil olanağı bulunmayan amme alacağından sermaye hisseleri oranında doğrudan doğruya sorumlu oldukları ve bu Kanun hükümleri gereğince takibe tabi tutulacakları ifade edilmiştir.
Bu düzenlemeye göre, ödeme emri ile takip edilen kamu alacaklarından, hangi vergilendirme dönemine ilişkin olarak tahakkuk etmiş ise, şirket hakkındaki kanuni takip yolları tüketilmek koşuluyla bunların ödenmemesinden de yine aynı dönemde ortak olan kişinin sadece ortak olduğu dönemlerle sınırlı olarak sorumlu olacağı sonucuna ulaşılmaktadır.
Öte yandan, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 10 uncu maddesinde, tüzelkişilerle küçüklerin ve kısıtlıların, Vakıflar ve cemaatler gibi tüzelkişiliği olmıyan teşekküllerin mükellef veya vergi sorumlusu olmaları halinde bunlara düşen ödevlerin kanuni temsilcileri, tüzel kişiliği
olmayan teşekkülleri idare edenler ve varsa bunların temsilcileri tarafından yerine getirileceği, yukarıda yazılı olanların bu ödevleri yerine getirmemeleri yüzünden mükelleflerin veya vergi sorumlularının varlığından tamamen veya kısmen alınamayan vergi ve buna bağlı alacakların, kanuni ödevleri yerine getirmeyenlerin varlıklarından alınacağı, temsilciler veya teşekkülü idare edenlerin bu suretle ödedikleri vergiler için asıl mükelleflere rücu edebilecekleri hükmüne yer verilmiştir.
Türk Ticaret Kanununun 540 ıncı maddesinin birinci fıkrasında, aksi kararlaştırılmış olmadıkça ortakların hep birlikte müdür sıfatıyla şirket işlerini idareye ve şirketi temsile mezun ve mecbur oldukları, ikinci fıkrasında ise şirket mukavelesi veya umumi heyet kararı ile şirketin idare ve temsilinin ortaklardan bir veya birkaçına bırakılabileceği belirtilmiştir.
213 sayılı Kanunun 10 uncu maddesi ile 6183 sayılı Kanunun 35 inci maddesinin birlikte değerlendirilmesinden; limited şirketin vergi borcunun öncelikle şirketin malvarlığından tahsiline çalışılması, vergi borcunun şirketten tahsilinin olanaksız olduğunun tespit edilmesi halinde ise, vergilendirme ile ilgili ödevleri yerine getirmekle sorumlu bulunmasına karşın, bu ödevleri yerine getirmeyen kanuni temsilcilerin takip edilmesi gerekmekte, şayet kanuni temsilcinin varlığından da vergi borcu tahsil edilemezse, ancak bu aşamada ortağın ilgili olduğu döneme göre sermaye miktarı veya sermaye hissesi gözönünde bulundurularak takip edilmesi mümkündür.
İncelenen dosyada, vergi borcunun şirketten tahsilinin olanaksız hale geldiği belirtilerek, ortak olan davacı adına ödeme emri düzenlenmiş ise de; Ticaret Sicili Gazetesinde yayınlanan ortaklar kurulu kararından davacının şirket ortağı olduğu, şirketi temsile yetkili kılındığına ilişkin herhangi bir karar bulunmadığı anlaşıldığından, öncelikle şirketin kanuni temsilci olan şahıslar hakkında takip yapılmak suretiyle şirketten tahsil edilemeyen kamu alacağının tahsili yoluna gidilmesi gerekirken, bu usule uyulmaksızın doğrudan davacı adına düzenlenen ödeme emrinde hukuka uyarlık bulunmamaktadır.
Davalı idarenin, vekalet ücreti yönünden temyiz istemine gelince;
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun "Kararlarda Bulunacak Hususlar" başlığını taşıyan 24. maddesinin (f) fıkrasında kararlarda yargılama giderleri ve hangi tarafa hükmedildiğinin belirtildiği, aynı Kanunun 31. maddesi yoluyla gönderme yapılan Hukuk Usulü Muhakemeleri Kanununun 423. maddesinin 6. fıkrasında ise, davanın önemine göre kanun gereği takdir olunacak vekil ücretlerinin yargılama giderlerine dahil olduğu hükme bağlanmıştır.
Dosyanın incelenmesinden, davacı adına düzenlenen ödeme emirlerinin iptali istemiyle açılan davada; Mahkemece duruşma yapılmak suretiyle davanın reddine karar verilmesine ve duruşmaya İdareyi temsilen hazine avukatının katılmasına karşın, duruşmada vekille temsil edilen İdare lehine vekalet ücretine hükmedilmediği anlaşılmıştır.
Bu bakımdan, retle sonuçlanan davada, avukat vasıtasıyla temsil edilen davalı idare lehine vekalet ücretine hükmedilmemesi yukarıda açıklanan hükümlere aykırı olmakla birlikte, bozma üzerine yeniden verilecek kararın sonucuna göre bu konuda da hüküm tesis edileceği tabiidir.
Açıklanan nedenlerle, tarafların temyiz istemlerinin kabulüne, ... Vergi Mahkemesinin...tarih ve E:..., K:... sayılı kararının bozulmasına, 23.11.2011 tarihinde oybirliği ile karar verildi.