9. Daire 2008/8384 E. , 2009/1507 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2008/8384
Karar No: 2009/1507
Temyiz İsteminde Bulunan : …
Vekili : …
Karşı Taraf : Boğaziçi Kurumlar Vergi Dairesi Müdürlüğü - İSTANBUL
İstemin Özeti : Davacı şirketin 2003 yılı işlemlerinin incelenmesi sonucu yurtdışı GSM operatörlerinden alınan roaming hizmetleri nedeniyle ödenen bedellerin 2 no'lu katma değer vergisi beyannamesiyle ve sorumlu sıfatıyla beyan edilip ödenmediğinden bahisle aynı yılın Mayıs dönemi için adına salınan katma değer vergis ile kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemiyle açılan davayı; dosyanın incelenmesinden, davacı şirketin yurtdışı GSM operatörleri vasıtasıyla abonelerine verilen hizmetlerden esas itibarıyla yurtiçinde faydalanıldığı, bu nedenle yurtdışı GSM operatörlerine ödenen bedellerin sorumlu sıfatıyla beyan edilmediğinden bahisle dava konusu cezalı katma değer vergisinin salındığının anlaşıldığı, olayda uyuşmazlığın çözümü için katma değer vergisine konu edilen haberleşme hizmetinin kim tarafından, nerede verildiğinin ve yine hizmetten kim tarafından ve nihai olarak nerede yararlanıldığının tespitinin önem arzettiği, davacı şirketin hizmetin yurtdışında verilip, yurtdışında faydalanıldığı, dolayısıyla, vergileneceği yerin yurtdışı olması gerektiği iddiasının kabulünün mümkün olmadığı, zira davacı şirket abonesinin yurtdışında yerleşik bir GSM operatörü tarafından verilen bir hizmetten yurtiçinde veya yurtdışında yararlanması halinde, bu hizmetin asıl olarak yurtdışı GSM operatörünce davacı tüzel kişiliğe verildiği, şahsın hizmetten yararlanacak ve yararlanıyor olmasının hizmetin yurtdışı GSM operatörünce yurtdışında şahsa verildiği anlamına gelmeyeceği, nitekim bu konudaki anlaşmaların yanlızca GSM operatörleri arasında akdedildiği, davacı şirket abonelerinin yurtdışında hizmetten yararlandırılacak olmasıyla birlikte bu hizmetten nihai ve kati olarak yararlananın davacı şirket olduğu, bu hizmetin varlığı ile abone sayısını ve kârlılığını artırdığı, sonuç itibarıyla hizmetin niteliği itibarıyla şahsa ve coğrafi duruma göre değişkenlik göstermesinin ve yine hizmetin şahsileştirilmesinin mümkün olmadığı, davacı şirketin hizmeti alıp bedelini ödeyerek bu hizmeti ithal ettiği, nihai olarak hizmetten Türkiye'de davacı şirketin yararlandığı, bu nedenle yurtdışı GSM operatörlerince davacı şirkete fatura edilen tutarlar üzerinden sorumlu sıfatıyla katma değer vergisi beyan edilerek ödenmesi gerektiği, bu nedenle salınan katma değer vergisi ile kesilen vergi ziyaı cezasında isabetsizlik bulunmadığı gerekçesiyle reddeden ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının; roaming hizmetinden yararlanılabilmesi için bir abonenin yurtdışına çıkarak yabancı GSM operatörüne ait telekominikasyon hizmetini kullanması gerektiği, bu durumda maddi olarak olayın yurtdışında cereyan ettiği, yurtdışında gerçekleşen bu hizmet için Türkiye'de katma değer vergisi doğmayacağı ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.
Savunmanın Özeti : Yasal dayanaktan yoksun olan temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmaktadır.
Danıştay Savcısı …'ın Düşüncesi : 3065 sayılı Kanunun 1. maddesi hükmü ile Türkiye'de verilen ve Türkiye'de faydalanılan hizmetler katma değer vergisinin konusuna alınmıştır.
Dava konusu olayda ise hizmet yurtdışındaki aboneye verilmiş ve hizmetten yurtdışında faydalanılmıştır.
Bu nedenle tarh edilen katma değer vergisi ile kesilen vergi ziyaı cezasında yasal isabet görülmemiştir.
Belirtilen nedenle temyize konu mahkeme kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
Tetkik Hakimi …'nın Düşüncesi : Yabancı GSM operatörlerine yapılan ödemeler, abonelerin bu GSM şirketlerinin faaliyet gösterdiği yabancı ülkelerde bulunmaları ve çağrı yapmalarıyla mümkün olduğundan, tamamen yabancı ülkede gerçekleşen bu hizmet katma değer vergisinin konusuna girmemektedir. Bu durumda hizmetten yararlananın abone değil GSM operatörü olduğu, ve bunun bir hizmet ithali olup sorumlu sıfatıyla katma değer vergisi ödenmesi gerektiğinden bahisle yapılan cezalı tarhiyatta isabet bulunmadığından, aksi görüşle verilen Mahkeme kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince işin gereği görüşüldü:
Uyuşmazlıkta, davacı şirket abonelerine uluslararası roaming anlaşmaları uyarınca yurtdışında bulundukları sırada bu ülkedeki GSM operatörlerince verilen hizmet karşılığında davacı şirket tarafından bu operatörlere ödenen bedeller üzerinden sorumlu sıfatıyla katma değer vergisi ödenmesi gerektiğinden bahisle salınan katma değer vergisi ile kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemiyle açılan davayı reddeden Vergi Mahkemesi kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun "verginin konusunu teşkil eden işlemler" başlıklı 1. maddesinde Türkiye'de yapılan aşağıdaki işlemler katma değer vergisine tabidir hükmü getirilerek maddenin devamında sayılan işlemler katma değer vergisine tabi tutulmuştur.
Kanunun "işlemlerinin Türkiye'de yapılması" başlıklı 6. maddesinde ise işlemlerin Türkiye'de yapılmasının:
a) Malların teslim anında Türkiye'de bulunmasını
b) (4503 sayılı Kanunda değişik) Hizmetin Türkiye'de yapılmasını veya hizmetten Türkiye'de faydalanılmasını ifade edeceği belirtilmiş, yine Kanunun "Verginin Sorumlusu" başlıklı 9 maddesinin 1. fıkrasında ise; mükellefin Türkiye içinde ikametgahının işyerinin, kanuni merkezinin ve işmerkezinin bulunmaması hallerinde ve gerekli görürken diğer hallerde Maliye Bakanlığı'nın vergi alacağının emniyet altına alınması amacıyla vergiye tabi işlemlere taraf olanları verginin ödenmesinden sorumlu tutabileceği hükmü öngörülmüştür.
Bu hükümler uyarınca katma değer vergisinin doğması için malın tesliminin veya hizmet ifasının ya da hizmetten faydalanmanın Türkiye'de gerçekleşmesi gerekmektedir. Diğer bir anlatımla yurtdışında yurtdışındaki bir şirket veya şahıs tarafından mal tesliminde veya hizmet ifasında bulunulması ya da yurtdışında hizmetten faydalanılması halinde katma değer vergisi doğmamaktadır.
Olayda ise davacı GSM operatörü abonelerinin yurt dışında bulunarak o ülkedeki davacı operatörle anlaşmalı GSM operatöründen telekominikasyon hizmeti alındığı görülmektedir.
Bu durumda yabancı ülke sınırları içinde bulunan davacı şirket abonelerinin yabancı GSM operatörlerinden aldıkları telekominikasyon hizmeti, bulunulan yabancı ülkede gerçekleştiğinden ve hiç bir şekilde Türkiye'de katma değer vergisi doğuran bir hizmet olmadığından, sorumlu sıfatıyla katma değer vergisi beyan edilerek ödenmesi gerektiğinden bahisle salınan cezalı katma değer vergisinde ve buna karşı açılan davayı reddeden Vergi Mahkemesi kararında isabet görülmemiştir.
Öte yandan davacı GSM operatörünün yaptığı roaming sözleşmesinin ancak bir davacı şirket abonesinin yurtdışı GSM operatörünün ülkesinde bulunması ve telekominikasyon hizmetlerinden orada yararlanması durumunda hüküm ifade edeceği açık olup, hizmetten davacı şirketin yararlandığını veya roaming sözleşmesiyle verginin doğduğunu, sözleşmenin tarafının da davacı şirket olduğunu bu yöntem ile Türkiye'ye hizmet ithal edildiğini kabul etmek olanaklı değildir.
Açıklanan nedenlerle temyiz isteminin kabulüne, ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının bozulmasına 24.3.2009 tarihinde oyçokluğu ile karar verildi.
Karşı Oy : Temyizde ileri sürülen iddialar usule ve hukuka uygun Mahkeme kararının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmediğinden temyiz isteminin reddi gerekeceği oyu ile karara katılmıyorum.