Vergi Dava Daireleri Kurulu 2008/878 E. , 2010/145 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No: 2008/878
Karar No: 2010/145
Temyiz Eden: ... Vergi Dairesi Müdürlüğü
Karşı Taraf: ...
Vekili: ...
İstemin Özeti: Kum-çakıl ocağı işletmeciliği ve akaryakıt bayiliği yapan davacının 2003 vergilendirme döneminde gerçek bir emtia teslimine dayanmayan faturaları maliyet kayıtlarına dahil ettiğinin saptanması nedeniyle adına re'sen salınan ve gecikme faizi eklenmeksizin kesilen üç kat vergi ziyaı cezalı gelir vergisi davaya konu yapılmıştır.
Davayı inceleyen ... Vergi Mahkemesi, ... günlü ve E:..., K:... sayılı kararıyla; davacının fatura temin ettiği ... Limited Şirketi hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda, sözü edilen şirkete bilinen tüm iş yeri adreslerinde ulaşılamadığı, 2002 vergilendirme döneminde ... YTL emtia alımına karşın, ... YTL emtia sattığı, 2003 vergilendirme döneminde emtia alımı bulunmazken, ... YTL emtia sattığı, 2004 vergilendirme döneminde ise emtia alımı bulunmazken, ... YTL emtia sattığının, Form (Ba) ve (Bs) analizi sonucu saptandığı, 2002 yılından itibaren adına tahakkuk ettirilen vergileri ödemediği, 2005 döneminden sonra ise beyannamelerini vermediğinin tespit edilmesi üzerine sözü edilen şirketin davacıya düzenlediği faturaların, gerçek bir emtia teslimine dayanmadığı kabul edilerek dava konusu tarhiyatın yapıldığı, belirtilen saptamaların, ... Ticaret Limited Şirketinin gerçek bir ticari faaliyetinin bulunmadığına kanıt teşkil ettiği, davacı tarafından 2003 vergilendirme döneminde yapılan satışların gerçek olduğunun defter ve belgelerinin incelenmesinden anlaşılması karşısında, hasılatın elde edilmesi için gerekli maliyet ve fatura muhteviyatı emtianın gerçekten kullanılıp kullanılmadığı, kullanılan emtianın satış hasılatı ile orantılı olup olmadığı araştırılmadan yapılan tarhiyatı hukuka uygun düşmediği gerekçesiyle kaldırmıştır.
Vergi İdaresinin temyiz istemini inceleyen Danıştay Üçüncü Dairesi 15.5.2008 günlü ve E:2007/5046, K:2008/1597 sayılı kararıyla; kararı temyizen incelenmekte olan vergi mahkemesince, davacının maliyet kayıtlarında yer alan ... Limited Şirketi tarafından düzenlenmiş faturaların gerçekte herhangi bir emtia teslimine dayanmadığının kabul edildiği, Mahkemenin bu kabulü karşısında, söz konusu fatura tutarlarının oluşturduğu maliyetin belgelendirildiği de kabul edilemeyeceğinden; ticari gereklere aykırı düzenlenen fatura tutarlarında emtia alışı olduğunu kanıtlama yükü, Vergi Usul Kanununun 3'üncü maddesi uyarınca davacıya düştüğü halde, bu konuda davacıdan kanıt sunması istenip, sunulduğu takdirde değerlendirildikten sonra karar verilmesi gerekirken, ispat yükü tersine çevrilerek verilen kararın hukuka uygun görülmediği gerekçesiyle kararı bozmuştur.
Bozma kararına uymayan ... Vergi Mahkemesi, ... günlü ve E: ..., K: ... sayılı kararıyla; ilk kararında ısrar etmiştir.
Israr kararı vergi idaresi tarafından temyiz edilmiş ve ticari gereklere aykırı olarark gerçek bir emtia teslimine dayanmayan fatura düzenleyen şirketten alınan faturalardaki emtiaların alındığının davacı tarafından kanıtlanması gerektiği ileri sürülerek bozulması istenmiştir.
Savunmanın Özeti: İstemin reddi gerektiği savunulmuştur.
Danıştay Tetkik Hakimi ...ün Düşüncesi: Gerçek bir emtia teslimine dayanmayan faturaları maliyetlerine dahil eden davacının, bu faturalardaki akaryakıtı iddia ettiği üzere çıkarılan kum ve çakılın kurutulmasında kullanması gerektiği ile bu amaçla kullandığını Vergi Usul Kanununun 3'üncü maddesinin (B) fıkrası uyarınca kanıtlaması gerektiğinden, kanıt yükü davalı idareye düştüğü gerekçesine dayanan vergi mahkemesi ısrar kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı ...'ın Düşüncesi: Danıştay Üçüncü Dairesinin 15.5.2008 gün ve K:2008/1597 sayılı kararında yer alan savcı düşüncesi uyarınca temyiz isteminin kabulü ile temyize konu vergi mahkemesi ısrar kararının bozulmasının uygun olacağı düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
Kum-çakıl ocağı işletmeciliği ve akaryakıt bayiliği yapan davacının, 2003 vergilendirme döneminde hakkında gerçek bir emtia teslimine dayanmayan fatura düzenlediği yolunda vergi tekniği raporu bulunan ... Limited Şirketi tarafından düzenlenen faturaları maliyet kayıtlarına dahil ettiğinin saptanması nedeniyle adına re'sen salınan ve gecikme faizi eklenmeksizin kesilen üç kat vergi ziyaı cezalı gelir vergisini; faturaları düzenleyen şirket hakkında yapılan tespitlerin gerçek bir ticari faaliyeti bulunmadığına kanıt teşkil etmekte ise de 2003 vergilendirme döneminde davacıya ait hasılatın elde edilmesi için gerekli maliyet ve fatura muhteviyatı emtianın gerçekten kullanılıp kullanılmadığı ve satış hasılatı ile orantılı olup olmadığı saptanmadan yapıldığı gerekçesiyle kaldıran vergi mahkemesi ısrar kararı vergi idaresi tarafından temyiz edilmiştir.
Davacıya fatura düzenleyen şirket hakkındaki saptamalar karşısında, faturayı düzenleyen tarafından davacıya gerçekten bir emtia teslim edildiğinin kabul edilemeyeceği vergi mahkemesince de benimsenmesine karşın, vergi idaresince, sözü edilen tutarın maliyet unsuru da olamayacağının tespit edilmemesi karara dayanak yapılmıştır.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 3'üncü maddesinin (B) bendinde, vergilendirmede, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu; gerçek mahiyetin, yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan tanık ifadesinin ispatlama vasıtası olarak kullanılamayacağı; iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde, ispat külfetinin iddia edene ait olduğu kurala bağlanmıştır.
Fatura, bir ticari işletmeden emtia satın alan kimseye, satıcı tarafından düzenlenerek verilen ve alıcının borçlandığı tutarı gösteren ticari bir belgedir. Bir faturanın Vergi Usul Kanununun kayıt ve belge düzenine ilişkin kurallarına göre emtia veya hizmeti alan tacirin yaptığı alışa kanıt oluşturabilmesi için emtia veya hizmetin faturayı düzenleyen tarafından yapılması gereklidir.
Satıcının ve alıcının bu yöndeki iradesiyle fatura düzenlenmeksizin emtia teslimi yapılan hallerde tarafların, emtia bedeli ödemesi ve emtia teslimi yaptıkları ancak alıcının, kayıtlarında emtia girişini gösterebilmek için fatura teminine gereksinme duyduğu bilinmektedir. Bu şekilde fatura temininde; teslim edilen herhangi bir emtia veya hizmet bulunmamakta ve amaca ulaşılabilmesi için faturanın tarafları bu işlemi kayıtlarına dahil ederek, aralarındaki işleme gerçek bir teslim görüntüsü verilebilmenin gerektirdiği diğer tüm işlemleri tamamlamaktadır. Sadece fiili bir durum olan bu yapay işlemlere hukuksal sonuç bağlanamayacağından, belgesiz alışları belgelendirmek amacıyla temin edilen faturalarda şeklen gösterilen emtia bedelinin gerçekten yüklenilen maliyetin varlığına kanıt oluşturmayacağı açıktır.
Gerçekten bir emtia teslimi yapılmaksızın düzenlendiği vergi mahkemesince de kabul edilen faturalarda yer alan miktarda akaryakıtın, aynı birim fiyatla bir başka tacirden alındığının ve vergilendirme dönemindeki faaliyetin ve hasılatın sözü edilen girdiler alınmadan gerçekleştirilemeyeceğinin, özellikle davacının dava dilekçesinde ileri sürdüğü üzere çıkarılan kum ve çakılın kurutulmasında kullanıldığının, dönem başı ve sonu girdi stokları, dönem içi alışları ve çıkarılan kum ve çakılın miktarı ile cinsinin, üretimin gerçekleştirilmesi için gerekli diğer dönem içi alışların, faturalardaki harcamayı zorunlu kıldığının davacı tarafından Vergi Usul Kanununun kanıt kabulünü öngördüğü şekilde kanıtlanması gerekmektedir.
Bu nedenle, ispat yükü kendisine düşen davacıdan, iddialarının doğruluğuna ilişkin kanıt sunması istendikten ve sunulursa incelendikten sonra sonucuna göre karar verilmesi gerekirken tarhiyatın, Vergi Usul Kanununun kanıt yüküne ilişkin düzenlemesine de aykırı düşen hukuksal nedenlerle kaldırılması yolunda verilen ısrar kararında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenlerle temyiz isteminin kabulüyle, ... Vergi Mahkemesinin, ... günlü ve E: ..., K:... sayılı ısrar kararının bozulmasına, yeniden verilecek kararda hüküm altına alınacağından, yargılama giderleri hakkında hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına, 26.3.2010 gününde oyçokluğu ile karar verildi.
X - K A R Ş I O Y
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, ısrar kararının dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında, yerinde ve kararın bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından, istemin reddi gerektiği oyu ile karara katılmıyorum.