Vergi Dava Daireleri Kurulu 2009/297 E. , 2010/94 K.
"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No: 2009/297
Karar No: 2010/94
Temyiz Eden: ... Anonim Şirketi
Vekili: ...
Karşı Taraf: ... Vergi Dairesi Müdürlüğü
İstemin Özeti: Dökme gaz olarak aldığı LPG'yi bayii olan ve otogaz satan bir firmaya teslim etmesine karşın, gerçekte var olmayan şirketlere satmış gibi göstererek fatura düzenlemesi nedeniyle davacı adına sorumlu sıfatıyla salınan özel tüketim vergisinin katma değer vergisi matrahlarına dahil edilmesiyle yeniden oluşturulan beyan tablosuna göre davacı adına Ocak, Şubat, Nisan, Haziran 2003 dönemleri için resen salınan ve gecikme faizi eklenerek hesaplanan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergileri davaya konu yapılmıştır.
Davayı inceleyen ... Vergi Mahkemesi, ... günlü ve E:..., K:... sayılı kararıyla; LPG stoklama ve dağıtım faaliyeti yapan davacının, 2003 yılında düzenlediği faturalarında kendilerine dökme gaz satılmış görünen firmaların gerçekte mevcut olmadığının, fatura içeriği malların davacının bayii olan ... Limited Şirketine teslim edildiğinin, bu şirketin de LPG'yi dökme gaz olarak değil, otogaz olarak sattığı, vergi miktarlarının farklı olması nedeniyle eksik özel tüketim vergisi ve dolayısıyla eksik katma değer vergisi ödenmesine neden olunmasından dolayı dava konusu tarhiyatın yapıldığı, davacının emtia satmış göründüğü, ... Limited Şirketi, ... Limited Şirketi ve ... Limited Şirketi hakkında Maliye Bakanlığı denetim elemanları ve Petrol İşleri Genel Müdürlüğü Müfettişlerince yapılan incelemelere dayanan raporlarda, sözü edilen firmaların faaliyet göstermediklerinin saptandığı, davacının da bu firmaları tanımadığını, faturaların, otogaz bayileri olan ve aralarında sözleşme bulunan ... Limited Şirketinin önerisi üzerine unvanı belirtilen şirketler adına düzenlenip, emtianın ... Limited Şirketine teslim edildiğinin kabul edildiği ve emtia bedellerinin ... Limited Şirketi tarafından keşide edilen çeklerle ödendiğinin görüldüğü, faturayı düzenleyen kişinin vergi dairesine karşı sorumlu olduğu, mükellefiyete ve vergi sorumluluğuna ilişkin özel sözleşmelerin vergi dairelerini bağlamayacağı, faturanın konusunu oluşturan emtianın LPG olması, kullanım yerine göre tabi olduğu vergi nispetinin farklı olması ve piyasada vergi ziyaına neden olan uygulamaların bilinmesi, davacının emtia teslim etmiş göründüğü üç firmanın gerçekte var olmayan firmalar olması ve emtianın bu firmalara teslim edilmediğinin de bilinmesi karşısında, Petrol İşleri Genel Müdürlüğünün yaptığı inceleme sonucu hakkında bir müeyyide uygulanmadığı iddia edilse de düzenlenen raporda, uyarma ve daha üst ceza verilmesinin önerildiğinin görüldüğü, ayrıca, ... Limited Şirketinin güvene dayalı emtia teslimini suiistimal ederek mağduriyetlerine sebebiyet verdiği ileri sürülse de söz konusu fark vergi ve cezalar dolayısıyla uğrandığı zararın giderilmesi için adli yargı nezdinde dava açılabileceği, sonuç olarak, noksan vergi ödenmesine yol açması nedeniyle davacı adına yapılan tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davayı reddetmiştir.
Davacının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dokuzuncu Dairesi, 13.6.2006 günlü ve E:2005/3422, K:2006/2424 sayılı kararıyla; Vergi Mahkemesi kararının davanın katma değer vergisi yönünden reddine ilişkin hüküm fıkrasının dayandığı hukuki ve kanuni nedenler Dairelerince de uygun bulunduğundan, davacı tarafından ileri sürülen iddiaların, kararın sözü edilen hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmediği, ... Mahkemesinin iptal kararı da göz önüne alınarak, hasılat farkı davacının defter ve belgeleri üzerinde yapılan inceleme sonucu tespit edilip, harici bir araştırma yapılmadığından üç kat vergi ziyaı cezasının bir kat vergi ziyaı cezasına çevrilmesinin hakkaniyete uygun olacağı da dikkate alınarak yeniden karar verilmesi gerektiği gerekçesiyle kararın; katma değer vergisi yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen temyiz istemini reddetmiş, vergi ziyaı cezasına ilişkin hüküm fıkrasını bozmuş; davacının karar düzeltme istemini, 24.11.2008 günlü ve E:2006/5230, K:2008/5442 sayılı kararıyla reddetmiştir.
Bozma kararına uymayan ... Vergi Mahkemesi, ... günlü ve E: ..., K: ... sayılı kararıyla; 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 344'üncü maddesinde; vergi ziyaına 359'uncu maddede yazılı fiillerle sebebiyet verilmesi halinde vergi ziyaı cezasının üç kat olarak uygulanacağı ve 359'uncu maddenin (a) fıkrasının 2'nci bendinde, defter, kayıt ve belgeleri tahrif etmek veya gizlemek veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenlemek veya bu belgeleri kullanmak fiillerinin kaçakçılık suçu kapsamında olduğunun kurala bağlandığı, davacı tarafından gerçekte olmayan firmalara fatura düzenlenmesinin muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenlemek kapsamında olması nedeniyle üç kat vergi ziyaı cezası kesilmesinde hukuka aykırılık bulunmadığı gibi davacı adına resen salınan ve gecikme faizi eklenerek hesaplanan özel tüketim vergisine karşı açılan davanın reddi yolundaki Mahkemeleri kararının temyizi üzerine Danıştay Yedinci Dairesinin, 22.6.2006 günlü ve E:2006/306, K:2006/2274 sayılı kararıyla vergi aslı yönünden temyiz istemini reddettiği, vergi ziyaı cezasının gecikme faizine ilişkin kısmı yönünden kararı bozmasından sonra bozmaya uyularak verilen karar hakkındaki incelemenin henüz sonuçlanmadığı gerekçesiyle üç kat vergi ziyaı cezası yönünden ilk kararında ısrar etmiş, ceza fazlasını kaldırmıştır.
Israr kararı davacı tarafından temyiz edilmiş ve kararın, hakkaniyet ilkesi gözardı edilerek verildiği, ayrıca ... Mahkemesinin vergi ziyaı cezası hakkındaki iptal kararı uyarınca ceza kesilmemesi gerektiği ileri sürülerek bozulması istenmiştir.
Savunmanın Özeti: İstemin reddi gerektiği savunulmuştur.
Danıştay Tetkik Hâkimi ...'ün Düşüncesi: Vergi Usul Kanununun 359'uncu maddesinin (b) fıkrasında vergi kanunları uyarınca tutulan veya düzenlenen ve saklama ve ibraz mecburiyeti bulunan belgelerin asıl veya suretlerini tamamen veya kısmen sahte olarak yani gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenleyenlerin veya kullananların kaçakçılık suçu işleyeceklerinin belirtildiği, yine Vergi Usul Kanununun 344'üncü maddesinin 3'üncü fıkrasında, vergi ziyaına 359'uncu maddedeki fiillerle sebebiyet verilmesi halinde bu cezanın üç kat uygulanacağı düzenlemesinin getirildiği, olayımızda da organizasyon halinde, Vergi Usul Kanununun 359'uncu maddesindeki tanıma uygun olarak gerçek bir emtia teslimine dayanmayan sahte fatura kullanarak vergi ziyaına sebebiyet verildiği hususunda ihtilaf bulunmadığından re'sen tarh edilen katma değer vergisinin üç katı tutarında vergi ziyaı cezası kesilmesinde hukuka aykırılık bulunmadığı görüşüyle mahkeme ısrar kararına karşı yapılan temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
Danıştay Savcısı ...'ın Düşüncesi: Danıştay Dokuzuncu Dairesinin cezaya ilişkin bozma kararı doğrultusunda temyiz isteminin kısmen kabulü ile vergi mahkemesi ısrar kararının bozulmasının uygun olacağı düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
Dökme gaz olarak aldığı LPG'yi bayii olan ve otogaz satan bir firmaya teslim etmesine karşın, gerçekte var olmayan şirketlere satmış gibi göstererek fatura düzenlemesi nedeniyle davacı adına sorumlu sıfatıyla salınan özel tüketim vergisinin katma değer vergisi matrahlarına dahil edilmesiyle yeniden oluşturulan beyan tablosuna göre re'sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisine karşı açılan davayı reddeden vergi mahkemesi kararının, salınan katma değer vergisi yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasına yönelik temyiz istemini reddeden, vergi ziyaı cezasına ilişkin hüküm fıkrasını ise cezanın bir kat üzerinden kesilmesi gerektiği gerekçesiyle bozan Daire kararına uymayarak, cezanın faize ilişkin kısmını kaldırmakla birlikte üç kat üzerinden kesilmesinde hukuka aykırılık görülmeyerek ısrar edilmesi yolundaki hüküm fıkrası davacı tarafından temyiz edilmiştir.
Emtia satmış göründüğü ... Limited Şirketi, ... Limited Şirketi ve ... Limited Şirketi hakkında Maliye Bakanlığı denetim elemanları ve Petrol İşleri Genel Müdürlüğü Müfettişlerince yapılan araştırma ve incelemede düzenlenen raporlarda adı geçen firmaların gerçek faaliyeti olan mükellefler olmadıkları ve bu firmalara gerçek bir emtia teslimine dayanmayan faturalar düzenlemesine karşın dökme gaz olarak aldığı LPG'yi aralarında bayilik sözleşmesi bulunan ... Limited Şirketine teslim ettiği ve bu şirket tarafından alınan dökme gazın otogaz LPG olarak satıldığında ihtilaf bulunmamaktadır.
Vergi Usul Kanununun 359'uncu maddesinin (b) fıkrasının 1'inci bendinde, vergi kanunları uyarınca tutulan veya düzenlenen ve saklama ve ibraz mecburiyeti bulunan belgelerin asıl veya suretlerini tamamen veya kısmen sahte olarak yani gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenleyenler veya kullananlar için cezai yaptırım öngörülmüştür.
Davanın katma değer vergisine ilişkin kısmının reddi yolundaki hüküm fıkrasına yöneltilen temyiz istemi reddedildiğinden, değinilen şirketlere davacının düzenlediği faturaların gerçek bir muameleye dayanmayan faturalar olduğunda ihtilaf kalmadığından, davacının 359'uncu madde kapsamındaki fiiliyle vergi ziyaına sebep olduğu da açıktır.
Vergi ziyaına 359'uncu maddedeki fiillerle sebebiyet verilmesi halinde vergi ziyaı cezasının üç kat kesilmesini öngören 213 sayılı Yasanın 344'üncü maddesi uyarınca, aralarında gerçek bir muamele bulunmayan firmalara fatura düzenlediğinde ihtilaf bulunmayan davacı adına vergi ziyaı cezasının, salınan katma değer vergisinin üç katı tutarında kesilmesi yönünden davanın reddinde hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenlerle temyiz isteminin reddine, 5.3.2010 gününde oyçokluğu ile karar verildi.
X - K A R Ş I O Y
Temyiz isteminin kabulüyle, ısrar kararının Danıştay Dokuzuncu Dairesinin bozma kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.
X - K A R Ş I O Y
Vergi Usul Kanununun vergi ziyaı cezasını düzenleyen 344'üncü maddesinin ikinci fıkrası ... Mahkemesinin ... tarih ve E: ..., K: ... sayılı kararı ile iptal edildiğinden, ... Mahkemesi kararlarının yasama, yürütme ve yargı organları ile idare makamlarını, gerçek ve tüzel kişileri bağlaması nedeniyle, görülmekte olan davalarda vergi ziyaı suçu işleyenlere 5479 sayılı Yasanın yürürlüğe girdiği tarihe kadar vergi ziyaı cezası kesilmemesi gerektiği görüşüyle karara katılmıyoruz.